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一、引言
在市場競爭日益加劇的今天，無形資產在高新技術企業的生存與發展過程中扮演著越來越重要的角色。從某種程度上講，高新技術企業無形資源（資產）的多少、預計未來經濟利益流入能力的大小都直接決定著高新技術企業市場核心競爭力的高低。本文首先介紹了高新技術企業無形資產的特點，然后闡述了加強高新技術企業無形資產管理的意義，接著對目前我國高新技術企業無形資產管理中存在的問題進行了分析，并針對這些問題提出了一些建議與對策，最后得出本文的結論。
二、高新技術企業無形資產的特點
1.無形資產在高新技術企業中地位日益提高
隨著經濟全球化和國際化競爭的不斷深入，市場競爭越來越激烈，尤其是高新技術企業之間的競爭焦點越來越集中為各種無形資源（資產）的競爭。無形資產作為高新技術企業核心競爭力的重要來源，對高新技術企業的重要貢獻越來越大；無形資產創造價值能力的大小決定著高新技術企業市場占有率與企業盈利能力，最終影響著高新技術企業的核心競爭力。在高新技術企業里對于無形資產研發投入的大小已成為當今衡量高新技術企業價值大小的重要標準，而高新技術企業的規模、有形資產的多少已相對不太重要。高科技含量、不可替代、不可模仿的無形資產已逐步成為具有較強競爭實力的高新技術企業總資產的主體；即使在普遍高新技術企業總資產中，無形資產所占的比例也越來越大，地位也日益提高。
2.高新技術企業無形資產對知識和技術的投入需求高
高新技術企業是知識與技術都密集的行業，高新技術行業的技術、知識更新換代快，創新能力要求強，這就要求其高額的研究與開發投入。高新技術企業無形資產對知識和技術的投入相對于一般企業而言是相當高的，這種高不僅僅是對于物力、財力等有形資產的投入，更要求高科技、高智力的“無形”投入。一個好的高新技術企業要有強的創新能力來滿足市場需求，這就要求企業不斷開發新產品。而新產品在整個生命周期過程都需要研發人員不斷跟蹤和提出更好的方案，不斷加大投入。
3.高新技術企業無形資產面臨風險較高
在我國，高新技術企業無形資產主要面臨著技術風險、市場風險和財務風險。知識經濟時代的到來加速了技術的更新換代，這就給高新技術企業帶來了巨大的技術風險。在新技術開發階段，要投入大量的人力、物力，但結果成功與否又無法預測；即使開發成功，投入市場使用，也不能保證市場能接受，如果市場不接受還要進行后期改進與研發投入；另外高新技術企業無形資產還要面臨著技術落后淘汰的風險。市場風險是對高新技術企業所有資產產生影響、不能通過資產組合而消除的風險。宏觀經濟形勢的變動、國家經濟政策的變動、財稅改革等都會對高新技術企業的無形資產產生一定的市場風險。高新技術在新技術新科技的研發過程需投入大量資金，如果這些資金是通過舉債獲得，這就會加大高新技術企業的財務風險；且在研發過程一般會有意想不到的資金投入，這也使企業的債務增多，財務風險的發生概率變大。
三、加強高新技術企業無形資產管理的意義
1.提升企業核心競爭力
高新技術企業核心競爭力的來源主要是企業資源與企業管理能力，而強化高新技術企業無形資產的管理顯然成為高新技術企業提升核心競爭力的重要途徑，特別是在當前知識經濟時代背景下，無形資產對企業的貢獻越來越顯著。企業可以利用別人無法模仿的無形資產提高企業的聲譽，為企業創造更多的價值，形成在市場上特殊的競爭能力，并得到消費者及整個市場的認可。從這一角度出發，只有企業完善無形資產的管理體系，讓無形資產為企業更好的服務，這樣既能提升企業的核心競爭力，又能為企業創造價值。
2.有利于提升高新技術企業的管理能力
高新技術企業要想保持或不斷提高市場占有率，就需要不斷提升市場核心競爭能力，這就必須強化對包括無形資產在內的企業各種資源的管理。高新技術企業管理者只有在結合高新技術企業的行業特點和企業實際情況的基礎上，才能管理好企業的無形資產。通過這個管理過程，高新技術企業也會提高企業配置資源的能力，并充分發揮這些資源在生產競爭等方面的作用，從而大大提高企業的研發能力、生產管理能力、組織管理能力，最終提升整個高新技術企業的管理能力。
3.有利于促進企業的可持續發展
無形資產的確認、初始計量、后續計量、處置等會計核算與管理工作也是企業無形資產管理工作中一個重要環節。在無形資產的后續計量方面，對于使用壽命有限的無形資產，高新技術企業通過科學合理的方法進行攤銷，及時足額地計提無形資產攤銷，為后續研發積累足額的研究資金；而對于使用壽命不確定的無形資產，通過在每個會計期間的減值測試，可以有效地防范無形資產的技術淘汰風險；如果無形資產確實已發生嚴重減值導致沒有使用價值，企業可以通過無形資產的減值測試做到及早發現并及時進行技術更新或創新，為企業注入新的發展動力，從而促進企業的可持續發展。
四、我國高新技術企業無形資產管理中存在的問題
1.管理意識薄弱
目前我國仍有一些高新技術企業的管理者在市場競爭中存在著“重有形，輕無形”的思想，導致無形資產管理的意識相對較為薄弱，主要表現為：有些管理人員只重視有形資產為企業創造的利潤，而忽略無形資產的隱形作用。由于無形資產創造經濟效益的無形性與滯后性，一些高層管理人員在業績考核的壓力下，往往缺乏對無形資產投入與管理的動力；有些管理者忽視對無形資產的產權管理，只有在無形資產產權受到侵犯時，才采取被動的應對措施，而不是積極主動地去保護企業的知識產權；還有些管理人員不懂無形資產管理中的保密原則，在無意識的情況下泄露企業的商業機密，往往導致自己企業的技術還沒開發出來，競爭對手已將這技術成功申請專利。
2.管理組織與制度不健全
我國高新技術企業在無形資產管理的機構設置、人員配備、制度建設等方面的工作起步較晚，并沒有形成有效的無形資產管理體系。對于一般企業而言，無形資產在企業總資產中所占的比重相對較低，企業可以將無形資產的管理工作交由財務部門單獨負責。但高新技術企業如果也這樣做，就會大大降低對無形資產的管理力度。高科技企業的無形資產管理不僅涉及財務部門，還會涉及到法律、運營、銷售、研發等部門，而非財務部門單獨可以完成的管理工作。受到傳統管理思想的影響，我國目前大部分高新技術企業并沒有設立獨立的專業的無形資產管理部門，也就談不上建立健全專業的無形資產管理制度與規范，管理工具與手段也顯得相對落后。
3.會計核算不規范
傳統的財務會計理論對企業有形資產的管理與會計核算較為重視，而對高新技術企業特殊而重要的無形資產（諸如技術、信息、知識）的會計核算與管理工作相對重視程度不夠，對無形資產的會計核算與管理工作的理論研究與實務指導還存在著許多不足。在無形資產確認方面，有很多企業并沒有嚴格執行《企業會計準則6號———無形資產》的相關規定：有些高新技術企業在研發新技術階段并沒有把研究階段支出與開發階段支出區分開來，這就造成企業在無形資產會計處理時存在不能真實反映無形資產的價值的現象；在后續計量方面，無形資產的壽命確定與否是關鍵，但在實務操作過程中，高新技術企業無形資產受技術進步影響較大，使用壽命難以確認，使得各個企業在無形資產后續計量方面存在歧義，導致企業不能很好的評估無形資產的實際價值，也評估不出無形資產能為企業未來創造多少價值。
4.會計核算方法落后
傳統的會計核算方法已經無法滿足高新技術企業無形資產會計處理的需要。大多數企業對無形資產中智力投入的會計核算存在諸多不合理性。智力投入是對于企業的人力資源來說的，技術秘密、專利權、商標權等無形資產都是由高素質的人才開發創造的，擁有了高素質的人力資源就等于擁有了優質的無形資產。而這種高質量的人力資源投入很難用現行會計核算方法加以確認。大多數高新技術企業只是簡單地將研發人員的工資福利等顯性費用作為智力投入納入到無形資產的核算范圍，這種簡單的會計的核算方法顯然是忽視了人力資源的投入和管理，造成無形資產價值無法真實體現，從而引發無形資產的流失、浪費等現象嚴重。
五、加強高新技術企業無形資產管理的對策與建議
1.提升無形資產的管理意識
高新技術企業的管理者首先要充分認識到無形資產管理工作對高新技術企業的重要性，要帶頭認真學習與領會有關無形資產的法律法規，并加大在企業內部的宣傳力度，讓企業全體員工充分認識到無形資產管理的特殊性、復雜性、艱巨性和迫切性，徹底摒棄“重有形，輕無形”的落后觀念，為做好無形資產管理工作奠定良好的思想基礎。在實際工作中，高層管理不但要重視有形資產為企業創造的利潤，也要重視無形資產對于企業形象塑造、價值創造的重要性與不可替代性，積極主動地推動企業無形資產的研發與投入工作；努力采用最科學的管理方法與管理工具來強化對無形資產的管理，讓無形資產為企業創造更大的經濟價值，盡量減少無形資產隨時間的推移而出現的貶值。高新技術企業要提高無形資產的產權管理意識，要善于利用相關法律法規，對企業自有無形資產進行及時申報，獲得法定權利；當企業無形資產產權受到侵犯時，要積極主動地采取多種有效手段來保護企業的無形資產的安全與完整。企業的各級管理人員及普通員要有無形資產的科技保密意識，不要對媒體或競爭對手提前泄露企業目前正在研發的技術，避免企業的創新點被人偷竊。
2.建立健全無形資產的管理組織體系
高新技術企業的無形資產種類多、數量大、涉及領域廣，且無形資產的管理工作還涉及法律、經濟、技術、財務會計、稅法等多個領域的理論知識、法規和管理方法，這些都加大了無形資產的管理難度。這就要求高新技術企業應建立健全無形資產的管理組織體系：（1）建立健全無形資產管理的規章制度，使企業的無形資產管理工作“有法可依”。企業在國家有關無形資產的法律、法規的框架內，結合實際情況，借鑒國內外先進的無形資產管理辦法，制定或完善無形資產管理的各項規章制度；（2）設立專門的管理機構，配備專業的管理人員。高新技術企業在條件允許的情況下，可以設立專門的機構來從事無形資產的登記、分類、評估、投資、組合和報批等工作，使無形資產得到有效的經營、管理和保護，避免無形資產的流失。同時企業也要配備一定數量的專業人員，這些專業人員在掌握相關技術的基礎上，還要熟悉相關的法律法規。通過設立專人管理的方式將無形資產的管理工作落實到具體的責任人，以避免出現制度流于形式的現象發生，使無形資產管理成為一句空話；（3）將無形資產的管理納入到經營者業績的考核范圍，一旦出現無形資產流失、管理不善等現象，就必須追究企業經營者與有關管理人員責任，只有這樣高新技術企業無形資產管理才能真正做到有保證、有落實。
3.規范無形資產的會計核算
高新技術企業的財務人員要重視無形資產會計核算與管理工作，要不斷規范與加強對無形資產的期初和期末賬面余額、累計攤銷額及累計減值損失金額、無形資產攤銷方法及當期攤銷額、研發費用等方面的會計核算工作。在后續計量方面，無形資產的壽命是關鍵，企業要根據實際情況對企業的無形資產做出科學合理的預測，可根據其他企業或準則規定對無形資產進行評估。企業根據實際需要對無形資產進行分類管理，進行一系列的專業測量之后，確認無形資產的實際價值及對企業未來的作用。
4.改進無形資產的核算方法
高新技術企業應該結合高新技術的實際情況，針對無形資產的特點以及無形資產在企業中的重要性，不斷改進無形資產核算方法：（1）實施動態化核算。針對高新技術企業無形資產收益能力和壽命周期都可能隨著技術進步而發生變化的現象，企業在制定具體的會計處理與核算方法時也要結合企業各項無形資產的實際情況實施動態化核算，以及時反映無形資產的真實價值。為此，企業應當至少于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產的使用壽命及未來經濟利益消耗方式進行復核。無形資產的預計使用壽命及未來經濟利益的預期消耗方式與以前估計不同的，應當改變攤銷期限和攤銷方法；（2）實施分類化核算。高新技術企業要針對不同特點的無形資產，采用不同會計核算方法：對于專利權、著作權等這些會計核算方法相對成熟的可以采用直線法進行累計攤銷等后續計量；對高智力投入開發成功的無形資產可以采用凈現值法來確定入賬價值，用產品市場壽命周期來確定攤銷期限等；對于更新換代速度較快或處于產品生命周期中衰退期的無形資產，可以合理的借鑒固定資產的加速折舊法，使用加速攤銷法進行攤銷；（3）聘請專業化的核算力量。高新技術企業財務人員也可以聘請注冊資產評估師、注冊會計師、注冊稅務師等專業力量參與到企業無形資產的確認、初始計量與后續計量等會計工作中，企業可以將難以確定價值的高智力投入的無形資產委托給相關領域的專家評估定價入賬，并且聽取這些專業人員的建議進行無形資產的后續計量工作，這樣就可以避免財務人員因不懂專業技術進行職業判而斷產生的誤差。
六、結論
無形資產管理作為高新技術企業資產的一項重要管理內容，受到越來越多企業的重視。但是，我國高新技術企業在實施無形資產管理時還存在一些不足。隨著對無形資產管理的廣泛運用，制度會進一步完善，核算方法的改進，會使無形資產的管理更合理化，為企業創造最大利潤，提高市場競爭優勢。因此，高新技術企業應加強對無形資產的管理。
參考文獻：
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關鍵詞無形資產研究開發費用資本化費用化
AbstractWiththedevelopmentoftheglobaleconomy,Chinaisbecomingthememberof
WTO.Insuchaperiod,intangibleassetoftheenterprisesareincreasingatahighspeed,
regardlessofthetotalsumorthescaleofsocialasset.Sointangibleassetwillplayavery
importantrole.Thisessaywillgivesomeadvisesaboutthevalueofintangibleassetin
ChinaAccountingStandardandwithcomparedtotheInternationalAccountingStandard,
theauthorhasfoundthenewmethodaboutit.Finally,theauthoranalyzestheimportance
oftheannouncein intangibleassetandgivessomefeasibleadvises.
Keywordsintangibleassetthefeeofresearchanddevelopment
capitalizecost
引言在市場經濟不斷發展的今天，無形資產對社會經濟進步的促進作用日益突出，越來越受到人們的普遍關注。與此同時，它對企業未來的發展將產生約束性的影響。中國“入世”首先要解決無形資產的核算問題，對于我國新頒布的企業會計準則中有關無形資產的具體準則里存在著幾個值得考慮的問題，本文從無形資產的含義入手，對國際慣例中研究開發費用不同的會計處理進行比較，針對我國現存的問題，提出幾點改進意見。
一、無形資產的概述
我國新的企業會計準則中對無形資產的定義是：企業為生產商品，提供勞務出租給他人，或為管理目的而持有的，沒有實物形態的非貨幣性資產。
在理解無形資產這一概念時應首先明確無形資產對企業而言是一項沒有實物形態的非貨幣性的長期資產。因此，我們在研究這一概念時，就應該從資產的含義入手。所謂資產，就是指：過去交易、事項形成并由企業擁有或控制的資源，且該資源預期會給企業帶來經濟利益。那么，無形資產作為一項資產，就必須滿足資產的定義并具有自身的特點。從資產的實質內容出發必須具備兩個特點：其一，預期內會給企業帶來經濟利益；其二，成本能可靠的計量。下面，筆者擬從這兩方面入手，分析無形資產自身的某些特點，談談無形資產的確認問題。
首先，預期給企業帶來經濟利益是指直接或間接地增加流入企業的現金或現金等價物的潛力。這種潛力在某些情況下可以單獨的產生凈現金流入，而某些情況下則需要與其他資產結合起來才可能在將來直接或間接產生凈現金流入。在這定義的理解基礎上，無形資產無疑具有這種特征。尤其是在知識經濟時代，經濟全球化進程在進一步加劇，無形資產所形成的未來的凈現金流入將會逐年增加。一是從高新技術企業上看，企業技術的含量與日俱增，相應地所形成的無形資產的價值也會為企業帶來預期的經濟利益。二是從服務行業的角度看，各種咨詢公司、律師、會計師事務所的建立和興起都很可能與企業其他硬件設備相互配合從而形成巨大的無形財富。三是從傳統的企業看，企業擁有足夠的人力資源，高素質的管理隊伍，都會為該企業帶來經濟利益的流入。當然，無形資產的預期收益性存在著極大的不確定性。因為它必須與其他資產相結合才能為企業帶來經濟利益的總流入，而且在創造利益的能力上也較多的受到外界因素的影響。因此，在具體的操作過程中應考慮到相關因素并結合職業判斷來予以確定。
其次，無形資產的成本是否能夠可靠計量。資產的計量是指入帳的資產應按什么樣的金額予以記錄和報告，目前，在我們國家為了確保會計信息的真實、完整，一般都以歷史成本為主要的計量方法。即按企業各項資產在取得時應當根據實際成本計量。現在，對于無形資產而言，在計量問題上也顯得尤為突出。因為無形資產本身具有某些特點如：無形的實體、非貨幣性資產等，所以在有關其計量問題上就或多或少帶來了許多困難。無形資產是否可以計量，應該如何計量是許多會計人士一直都在研究的問題。
綜上所述，我們在從資產定義的角度分析完無形資產的概念之后，就不難發現無形資產有別與其他資產。因此，這就迫切地要求我們要解決有關無形資產確認的諸多問題：首先是應當認真的反映無形資產，其次是必須謹慎的反映無形資產，再者必須解決無形資產中的若干計量問題。
二、關于費用化與資本化的處理問題
在了解了無形資產基本確認條件后，我們將進而分析有關自創無形資產的會計處理。
（一）研究開發費用
國際會計準則第09號《研究與開發費用》中規定：研究活動是指“為預期獲得新的科學技術知識和認識而進行的具有創造性和有計劃的調查。”其性質是因特定研究支出而形成的未來經濟效益將來能否實現，不具備足夠確定性。開發活動是指“在開始商業生產或使用前，把研究成果或其他知識應用與新的或具有實質性改進的材料裝置、產品、工藝系統或服務。”其性質是在某些情況下，企業能否確定獲得未來經濟利益可能性。研究與開發費用應包括可直接計入研究與開發活動或一個合理的基礎分配計入這些活動的所有費用。具體包括：（1）、從事研究與開發活動的人員的薪金，工資和其他與聘用人員有關的費用；（2）、用于研究和開發活動中消耗材料和勞務費用；（3）、用于研究和開發的固定資產折舊費用；（4）、與研究開發有關的間接費用；（5）、其他費用。在知道了何為研究開發費用之后，我們就可以比較目前幾種關于研究費用的處理模式。
1、美國模式
美國財務會計準則委員會在其頒布的財務會計準則公告第02號中規定：為研究與開發的所有支出均應列入費用。但是，對于內部自創計算機軟件的開發費用處理，美國財務會計準則公告第86號指出：內部自創計算機軟件發生的屬于研究與開發費用應在發生當時計入損益，直到所開發的產品建立了技術可行性為止。該種方法大體上是依據了謹慎性原則，持該法的人認為盡管發生研究開發費用的最終目的是為了形成無形資產，帶來未來收益，但是研究和開發工作本身是否能在將來為企業帶來經濟利益具有不確定性，因此，按照謹慎性原則，應計入當期損益中。
2、國際會計準則模式
國際會計準則第38號指出：為評價自行開發無形資產是否符合確認標準，企業應將自行開發過程中分為兩個階段，即研究階段和開發階段。同時指出，研究階段不會產生應予確認的無形資產，因此，這個階段的支出或費用應在當期確認為損失。而在開發階段，則可能產生應予確認的無形資產，因而某些符合無形資產確認條件的開發費用應予資本化。
具體而言，只有當企業可以證明以下所有各項內容時，開發產生的無形資產才能確認：（1）從技術上講，可以完成該無形資產，并使其能使用或銷售；（2）有意向完成該無形資產并使用或銷售它；（3）有能力使用或銷售該無形資產；（4）該項無形資產是否很可能為企業帶來經濟利益；（5）有足夠的技術，財務資源和其他資源的支持，以完成該無形資產的開發，并使用或銷售該無形資產。（6）對歸屬于該無形資產開發階段的支出，能夠可靠的計量。
3、我國研究開發費用處理模式
我國會計準則的規定：理論上講，如果開發費用符合資產的確認條件，那么對其采用資本化政策是合理的。問題在于，對于某項目而言，要明確地定出研究階段何時結束或開發階段何時開始往往是很難的且不易操作。為此，本準則把研究與開發費用于發生時計入當期損益。相應地，自行開發依法申請取得的無形資產，其入帳價值或成本應按依法取得時發生的注冊費、律師費等確定。
（二）有關后續支出的處理
所謂后續支出就是指無形資產購入或自創完成后的相關支出。對于后續支出的處理，不同的國家有著不同的處理方式。
1、美國模式
在美國，會計實務中普遍采用的做法是，對于可辨認無形資產，允許資本化的后續支出通常僅限于那些能夠延長無形資產使用壽命的支出。即：在符合某些條件時，內部使用計算機軟件的后續支出可以資本化。
2、國際會計準則模式
國際會計準則第38號指出，無形資產后續支出應在發生時確認為費用，除非滿足以下條件：第一，該支出很可能使資產產生超出其原來預定績效水平的未來經濟利益；第二，該支出能夠可靠地計量和分攤該資產。同時還指出，商標、刊頭、報刊名、客戶名單和實質上類似項目所發生的后續支出只能確認為費用，以避免確認自創商譽。
3、我國關于后續支出的規定
在我國，無形資產準則規定，無形資產在確認后發生的支出，應在發生時確認為當期費用。
（三）簡要的分析和評價
對前面關于自創無形資產中有關研究開發費用及后續支出的會計處理，通過對不同模式的比較，我們可以清楚的看到各種會計模式從各自不同的立場出發得出各自不同的結論。就筆者看來，伴隨著知識經濟時代的到來，各自企業的人力資源、科學技術及高層管理體系對企業的整個運行過程將發揮著越來越多的重要作用。這就是說，對無形資產的確認和批露是迫在眉睫，即必需在一定范圍內形成一種比較規范的處理原則，使得各國會計準則能相互協調，以加強會計信息的準確性。
對于研究開發費用及后續支出的處理，究竟是應該資本化還是應該費用化。一方面應遵循會計原則中收益性支出和資本性支出的劃分，另一方面則看其是否能為企業帶來預期的經濟利益的流入，是否能可靠的計量。通過前面對各種模式有了一個基本了解之后，我們就不難發現，處理研究開發費用的方法可分為兩種方式，即資本化處理方式和費用化處理方式。
對資本化處理方法的合理性在于遵循了配比性原則。因為研究開發活動是為了獲得新的技術知識，創造新的或有實質性改進的產品，材料設備或工藝而進行的一系列活動，其目的是希望在未來時期獲得收益。研究開發項目一旦成功，作為其成果的專利權、商標權、技術秘密、計算機軟件等，往往會持續在以后若干會計期間帶來收益，因此，按配比原則，可將研究開發活動的支出作為資本性支出，在未來收益期內分攤，如果不資本化，會對企業未來擁有的超額獲利能力難以解釋，也會對信息使用者產生誤導。誠然，資本化的主要缺點則是不符合穩健性原則，因為研究開發活動雖與未來的收益有一定的關系，但這種收益能否取得，具有高度的不確定性。把研發費用計入資產，企業承受的風險太大。
對費用化處理方法的合理性在于遵循了穩健性原則。所謂穩健性，因為它考慮了研究開發活動未來收益的不確定性。實務操作中采用這種方法也是與當時的特定客觀條件相適應的。另外，這種方法也易于會計人員掌握，便于操作。但是，費用化的處理原則也同樣會暴露一些無法回避的問題：第一、費用化不符合配比原則，企業在會計核算時，收入與其費用、成本應當配比，同一會計期間的各項收入和其相關成本費用，應當在該會計期間內確認，而我國無形資產準則規定，將其研發費用作為當期損益，即在研制開發前費用，而當該支出作為無形資產依法申請成立是為企業創造收益時，其分攤成本則遠遠少于研制開發的總成本，這顯然嚴重低估了無形資產的價值，不符合成本與收益相配比原則。第二、不符合真實性原則。真實性原則要求企業會計核算應當與實際發生的交易或事項為依據，如實反映企業的財務狀況，經營成果和現金流量。由此看來，我國無形資產準則規定，將研究與開發費用作為當期損益，顯然歪曲了企業的財務信息。在開發過程中會虛減當期利潤，可能使企業由盈利轉為虧損；而在開發成功時，又潛在虛增了企業利潤，這就難以真實的反應企業的經營成果，有悖于會計信息的真實性。第三、不符合一致性原則。企業外購的專利、商標、專有技術、計算機軟件等支出全數計入無形資產，自己研究開發的只在特定條件下資本化，同樣的資產因其取得的渠道不同采用不同的處理方法不符合會計上的一致性原則，使會計信息在一定程度上失去可比性。
三、對無形資產確認和披露幾點建議
通過以上比較分析，筆者認為對企業研究開發支出的會計處理要考慮因研究開發結果的不確定性帶來的企業風險，更要考慮真實地反映企業的財務狀況和經營成果，即在充分把握未來經濟利益很可能流入且成本能可靠計量時將其于以資本化。比如：在判斷未來經濟利益很可能流入且成本能可能流入時就應該要求會計人員準確地運用職業判斷，采取謹慎性原則的基礎上，準確詳盡的處理；而在成本計量方面，則應在新的政治、經濟、法律環境下改革傳統的確認標準，不僅進行初始確認，還要進行價值變動后的再確認，即在采用歷史成本法計量的同時，也應采用重置成本法和收益現值法等公允價值計價。綜合以上情況，筆者提出以資本化為基調，兼顧穩健性原則與配比原則的一種處理方法。
（一）關于研究開發費用新的會計處理
應專設一個會計科目來核算無形資產研究開發費用，該科目類似于“在建工程”科目，是用于核算正處于開發研究過程中無形資產，待其開發研究成功后轉入“無形資產”帳戶，若開發研究失敗則再轉入當期損益類帳戶。該科目的借方用于核算企業研究開發無形資產過程中所發生的材料費、人工費、注冊費等，貸方用于核算無形資產研制開發成功結轉到“無形資產”科目或直接分期攤銷計入“管理費用”科目中，科目的借方余額反映尚未結轉或攤銷形資產的研究開發費，并在資產負債表中列于“無形資產”項目之后，以提供更為準確的會計信息。具體核算過程如下：1、在研究開發過程中發生的研發費用等則借：在建無形資產，貸：銀行存款等。2、在研究開發各項無形資產成功后，借：無形資產，貸：在建無形資產。3、當研究開發失敗后，借：管理費用，貸：在建無形資產。經過這樣的會計處理之后，就能夠彌補前述的諸多不足，并且能真實的核算無形資產的價值，有利于企業加強對無形資產的管理和使用。
（二）進一步與國際準則接軌，加強對無形資產的披露
對無形資產重視不僅僅應準確的加以確認，而且還應有一種較為完整的披露體系，以全面的提高無形資產的利用價值。在目前我國新的企業會計準則中有關無形資產的披露部分規定如下：1、各類無形資產的攤銷年限；2、各類無形資產當期起初和期末余額，變動情況及其原因；3、當期確認的無形資產減值準備及土地使用權的取得成本和取得方式。然而，在當前知識資本的比重日益提高的今天，僅僅披露這些內容是遠遠不夠的。而且，伴隨著世界全球化進程的加劇，許多新興的無形資產種類將會進一步增加，因此，在與國際會計準則接軌的過程中應更加完整地披露無形資產信息。所以，筆者提出如下幾點建議：1、應更明確指出各類無形資產的種類；2、其攤銷年限應分別披露，且根據各自不同的特點，采用不同的攤銷方法；3、期初，期末余額應包括“在建無形資產”部分；4、如有可能還應明確指明各企業研究開發費用的數額是多少，以表明該公司潛在的創新能力。當然，考慮到無形資產成本和收益的原則及自身唯一性的特點，如果把無形資產披露的過于詳盡，這就會給競爭對手提供更多的信息而危害到本企業的利益，也會使的成本和收益問題存在著嚴重的失衡。所以，我們在具體披露過程中應把握適度。
結束語在全面分析了國際會計準則與我國關于無形資產準則的基礎上，我們不難看出兩者存在差異性。伴隨著知識經濟時代的到來，各個公司、企業都將重點放在了高新技術的開發與研制領域問題上，因此，無形資產這一概念對每個企業而言將不再陌生，它對企業的未來發展也越來越重要。我們作為新世紀的技術管理者，信息資源的使用者將會把更多注意力放在企業自身的新技術開發上，所以我們就更應該用更詳實的信息資料來記錄計量無形資產，更加準確的來披露無形資產的相關信息。
當然，僅本文提出的幾點建議和意見來加強無形資產的管理是遠遠不夠的。我們還應該提高各界人士對無形資產的重要性的認識，注重開發、培育、創造、維護和保護各單位無形資產，建立專門的無形資產管理機構，配置專門的管理人員，加強無形資產管理知識的普及和培訓，利用無形資產的擴大、擴展和擴張作用，使企業走向全國乃至全世界。
參考文獻
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【關鍵詞】 無形資產管理；問題；對策
隨著市場經濟的發展，無形資產已經成為在激烈的市場競爭中充分展示企業形象的核心競爭力。因此在未來的幾年，伴隨著企業的發展和國際的接軌，企業對無形資產的重視一定會和有形資產趨于一致或勝過。但是我們也應看到，我國企業在無形資產的使用、管理上還存在著許多問題，因此有必要探討我國企業無形資產管理的有效途徑及措施，促進企業可持續經營管理。
一、無形資產在現代企業中的重要性
無形資產是指不具有實物形態但可供公司長期使用并能夠給公司帶來經濟利益的經濟資源，是企業在激烈的市場競爭中脫穎而出的決定因素，擁有一定規模與質量的無形資產是培育企業核心競爭力的必要條件，并決定著企業價值的高低。
1、無形資產為企業創造價值和超額利潤
無形資產管理是企業生產經營的重要因素。機器設備、原材料等有形資產是硬件，技術、知識信息、商譽等無形資產是軟件，后者對前者進行優化使用和合理配置，使企業產生較高的經濟效益。無形資產管理主要在降低生產成本、提高產品質量、優化產品功能、提高商品聲譽和增強市場競爭力等方面發揮關鍵作用，創造價值并產生超額利潤。
2、無形資產有利于企業實現規模經濟
無形資產營運有利于企業進行低成本擴張，實現規模經濟。無形資產同有形資產一樣，通過營運都可以實現價值增值，企業可以將自己的知識產權、管理優勢等無形資產對外參股或者轉讓，擴大企業生產規模，實現規模經濟效應，企業要擴大經營規模，傳統做法是通過增加廠房、設備等有形資產來實現低水平擴張。而當前主要發達國家的企業減少有形資產投資，以技術轉讓等無形資產為主的非股本生產合作日益增加，從而實現規模擴張。
二、我國企業無形資產管理存在的問題及原因
1、無形資產價值評估的標準和方法不明確
國資委《關于規范國有企業改制工作的意見》中規定企業的專利權、非專利技術、商標權、商譽等無形資產必須納入評估范圍。無形資產評估相關規定在規范評估行為的同時，忽略了對土地使用權和企業品牌以及特許經營權等無形資產的規范。此外，關于專利權、非專利技術、商標權、商譽等無形資產在我國也無成熟的評估標準，評估結果難以反映企業的實際價值，具體操作起來誤差很大。
無形資產和有形資產的評估方法基本一致，主要包括收益現值法、現行市價法、重置成本法。在實際中，收益現值法一般出現在以轉讓、投資為目的的評估中，涉及到以成本、費用攤銷為目的的評估一般采用重置成本法，現行市價法所得出的價格則只是真實交易中的一種參考價格。由于無形資產評估方法和計算口徑多樣，經常會造成采用不同評估方法對同一對象進行評估所得的結果相距甚遠的情況。
2、企業無形資產管理環節制度缺乏
由于企業缺乏相應的管理機制、人員和制度，使得無形資產價值得不到提升，嚴重制約了無形資產作用的有效發揮。企業人員無法利用科學知識有效地管理和使用無形資產，就造成無形資產的流失，導致無形資產資源嚴重浪費。另外由于受到過去計劃經濟較長時期的影響，我國市場經濟體制雖然已經確立，但經濟的市場化程度并不發達，完善的市場化體系還沒有建立起來，這嚴重阻礙了無形資產的商品化、市場化、社會化進程。
3、部分無形資產不被重視導致流失
一些企業的經營者商標保護觀念不強，未及時注冊商標，使得自己的商標讓人搶注，商標被盜用或隨意授權使用商標，導致無形資產的形象受到破壞。無形資產是一種有益于企業經營的資產，不少的企業已經意識到了其重要性，但是他們不會依靠正當的手段，如開發技術、提高質量、降低成本等得以積累有利于競爭的無形資產，而是采用不正當的手段來騙取無形資產，如做假廣告，或用錢買一個評比的獎項，目的就是在建立知名度。而消費者并不了解情況，往往會被企業的這種“無形資產”所迷惑。另外，我國對于自己的老字號商標的保護也是缺乏意識的，如中華牙膏，已被聯合利華公司納入其下，已經不屬于我國自有的產品。商標被搶注的事件時有發生。
4、許多企業缺少專門的無形資產管理人員和機構
企業在需要時臨時從其他部門抽調人員，這樣勢必由于人員的非專業化影響無形資產的管理水平;其次，企業在無形資產的培育和研發階段往往缺少詳細的投資預算以及可行性分析，沒有切實考量投入的成本與預期收益的關系，從而無法實現獲取超額利潤的目的;再次，企業常常忽視無形資產的維護，知識產權侵權事件時有發生。
三、實現無形資產有效管理的措施
1、做好無形資產開發工作
企業應成立專門的科研機構，負責無形資產的設計、開發、引進、指導應用，并建立嚴格的決策審批制度和職責分工制度。在開發或引進之前，該機構應從宏觀角度結合企業發展目標和市場需求，擬定“企業無形資產發展目標體系”。
企業高級管理部門應當做好無形資產投資決策和具體項目的開發決策。在進行宏觀決策時應注意將無形資產發展戰略與其他經營戰略相結合，在此基礎上考慮具體投資哪些項目，在研究開發階段要根據無形資產要素各自特點進行針對管理。在研究成功或形成后要及時到有關部門注冊登記以獲得法律保護。由于企業的管理人員的素質較差，無形資產的管理不能得以實現，所以就要用一部分資金來重點培養本企業自己的無形資產管理人員，也有必要在國外請專人來給企業設計一套健全的管理方案。由于我國對無形資產的重視相對過晚，因此請專家來授課也不乏是一個好的方法，可以改善企業對無形資產的管理，選擇對本企業最有利的管理方法。
2、統一無形資產評估標準和合理選擇評估方法
無形資產評估的標準是保障評估工作順利進行、評估結果正確有效的重要前提，因此需要以法律的形式明確相關標準，評估結果才能合理科學，真正實現企業無形資產的保值增值。無形資產種類很多，各類無形資產的評估規律不盡相同，隨著知識經濟的迅猛發展，無形資產評估標的越來越復雜，僅靠單一的評估準則不能適應評估標的多樣性，所以，建立資產評估準則體系是非常重要的。眾所周知，無論是有形還是無形資產的評估大致有三條途徑，即成本途徑、市場途徑和收益途徑。無形資產的創立成本與其創造的收益水平往往對應性較小，采用不同的途徑，如分別采用成本途徑和收益途徑進行評估，所得出的評估結論可能大相徑庭，所以，在可能的條件下，要盡可能采取多種評估途徑進行評估，把成本途徑、市場途徑和收益途徑有機地結合起來，綜合各種評估途徑的結論得出最終評價結果。
無形資產評估方法直接關系到評估的結果，我國無形資產評估實踐中，往往由于不能運用科學的方法，造成較大的誤差，現行的無形資產評估方法主要有市價、收益法和成本法三種。在實際進行評估業務時，應根據特定評估目的和條件，靈活地選擇評估方法。
關鍵詞 無形資產管理 存在問題 改進對策
隨著知識經濟的不斷深入發展,社會主要的資本形態由工業時代的物質資本轉變為知識時代的知識資本,資產的重心從有形向無形轉移。無形資產已經成為現代企業的核心資源之一,無形資產管理也日益成為現代企業管理的核心。筆者在分析無形資產的內涵、特點及重要性的基礎上,指出在企業無形資產管理中普遍存在的問題,進而提出了改進和加強企業無形資產管理的對策。
一、無形資產的內涵及特點
(一)無形資產的內涵
無形資產作為現代企業的核心資源之一,其內涵隨著知識經濟的不斷發展變的愈加寬泛。我國財政部2006年頒布的《新會計準則第6號――無形資產》明確無形資產的概念,是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產,不再區分可辨認無形資產和不可辨認無形資產,把商譽排除在外。這就是說企業的無形資產是指企業為生產商品、提供勞務、出租給他人、或為管理目的而持有的、沒有實物形態的并且是可辨認的非貨幣性資產。具體包括專利權、非專利技術、商標權、著作權和土地使用權等。根據不同的標準,一般可將無形資產作不同的分類,如智力型無形資產、人力型無形資產、管理型無形資產、市場型無形資產和權利型無形資產等。
(二)無形資產的特點
無形資產作為一種有別于有形資產的核心資源,具有其獨特的特點:1.無形資產具有競爭性和非競爭性并存的特點。一般來說,無形資產具有非競爭性,它可以同時使用于不同的地方。相對于實物資產、財務資產,無形資產的產權不太明晰,無形資產帶來的利益為其所有者享有的同時,很難阻止非所有者也享受這些投資利益,這就是通常所說的外部效應。此外,無形資產又具有競爭性。無形資產歸特定主體,任何主體不得非法享有這種權利。2.無形資產具有無實體性和依存性。無形資產是一種知識,知識只能被感知和認識,具有無實體性,需要加以培育、創造和創新。無形資產又具有依存性,始終依存于一定的載體,如企業的員工個人、企業組織、產業組織甚至國家等。并且同樣的無形資產在不同的企業、不同環境、不同時期,其價值是不盡相同的,具有環境依存性。3.無形資產的收益性和風險性并存。無形資產具有強大的增值功能,一項專利產品誕生后,其后期不需再投入更多的研究開發經費,邊際成本近乎為零,有些無形資產本身并無損耗,反而在運作中不斷增值,未來的收益報酬具有逐步增加性,是一種長期的無實物形態的資產,但無形資產又具有高風險性。無形資產的風險顯著高于實物資產和財務資產,其所能提供的未來收益具有很大的不確定性,許多無形資產只對特定企業有價值,一旦離開這一特定范圍,其價值可能就不復存在。
二、無形資產管理中存在的問題
(一)對無形資產認識不足,輕視對無形資產的管理
在國有企業的無形資產管理中,一方面,對無形資產認識不足。由于無形資產具有無實體性,所以其功能不能在感性上直觀反映來,只能存在于觀念中,因而無形資產極易被忽視。另一方面,我國國有企業長期輕視對無形資產的管理。長期以來,許多國有企業對國有資產保護不力,輕視對國有無形資產的管理。隨著市場經濟的引入,盡管無形資產得到了初步認識,但是長期以來的計劃經濟體制使一些管理者思想上只把固定資產和流動資金作為財產加以重視,輕視對無形資產的管理。
(二)缺乏科學的無形資產管理方法
隨著無形資產價值的體現,對無形資產的管理成為國有企業重點關注的問題。但是許多國有企業內部缺少完善的、科學的無形資產管理方法。1.無形資產的評估管理不科學。一方面,缺乏足夠的中介力量對無形資產進行認定和評估,導致評估不規范,影響了評估工作的公正性、權威性。另一方面,缺乏科學的評估標準和評估方法。目前尚缺乏公平、客觀和統一的定價機制及計價標準。難以根據無形資產各自的質和量準確核定其價值。2.沒有從企業整體角度來進行無形資產的管理,無法對無形資產進行整合和優化利用。
三、改進和加強企業無形資產管理的對策
(一)充分認識無形資產的價值及其在企業經營中的重要作用
要加強對無形資產的管理,首先就必須使企業經營者和所有員工充分認識到無形資產的價值及其在企業經營中的重要作用。1.可以借助于各種媒介詳細介紹無形資產的有關知識,讓管理者和企業員工掌握無形資產的基本內涵、價值構成和管理原則,意識到無形資產管理的重要性和特殊性,熟悉包括有關保護無形資產的國內法律法規和國際條約在內的法律常識,為加強無形資產管理工作奠定良好的思想基礎。2.要建立健全一套完善的無形資產管理制度和管理機構,對企業無形資產管理提供組織機構上的保證。在企業管理部門應設立專門的管理機構,配備專職人員,并根據有關法規,制定切實可行的管理制度,制定科學的無形資產管理和決策程序,確定自己的無形資產在企業總體戰略和職能戰略中的地位和作用,明確規定無形資產的對象、管理方法、程序和獎懲措施,加強對無形資產的管理與經營。
(二)建立科學的無形資產管理體系
針對當前許多國有企業內部缺少完善的、科學的無形資產管理方法的現象,必須在重視對無形資產管理的基礎上,建立科學的無形資產管理體系。1.要完善無形資產的權益管理。應掌握和運用關貿總協定中的《知識產權協定》和相關的條約,及時申請注冊商標,防止被他人搶注,并加強對假冒產品的打擊力度。2.廣泛收集信息,防止對他人的知識產權類無形資產過失侵權行為的發生。對無形資產中的專利權、非專利技術等無形資產,應加強保密措施,防止流失。3.要完善無形資產的評估管理。企業應建立起積極的評估意識和開發一套適合本企業的評估管理系統。定期對企業的各項無形資產進行評估,在無形資產轉讓或企業進行合資合作過程中,能全面科學地確定無形資產的范圍,準確地計算出無形資產的價值。4.要完善無形資產的營運管理。要發展企業自身的優勢,就要充分利用中心所持有的無形資產,建立無形資產的創新機制,增加無形資產存量,促使無形資產有效運營,這是無形資產管理的根本目標。第一,實施品牌戰略、營造品牌環境、加強品牌保護,推動企業實現可持續發展。企業管理者應把品牌意識灌輸到每個員工的思想中,要在企業中形成強勁的創名牌風氣。第二,要不斷地從國內和國外引進高新技術人才,增加科研經費份額,建立企業特有的技術,創建特有的企業形象。第三,以無形資產為先導,推動企業的低成本擴張?？梢岳闷髽I在技術、人才、品牌上的優勢,通過無形資產的投資合作,實現企業的低成本擴張。
中圖分類號：G647 文獻標識碼：A 文章編號：1009-2374（2012）03-0017-02
一、概述
高校無形資產是指不具有實物形態而能為高校提供某種經濟利益或特權的資產。
長期以來，高校無形資產因其不具備實物形態，在全部資產中所占比重較小，在管理上一直不被重視。隨著知識經濟時代的到來，無形資產在高校資產中所占比重不斷提高，對高校的作用也日益增強，已成為高校賴以生存和發展的基礎。但是這并沒有引起各方對高校無形資產管理的廣泛重視，高校無形資產管理仍存在較多問題，產生無形資產流失嚴重、轉化率低等后果，這與高校的高科技領導地位不相符，大大浪費了社會資源。
二、我國高校無形資產管理存在的問題
（一）對無形資產的權屬管理不到位
大部分高校對無形資產所能帶來的經濟利益和社會效益缺乏深刻的認識，對無形資產產權占有意識淡薄，一些科研項目完成后，很多高校不能夠將科研項目納入學校管理，而是由發明人負責專利申請與保護，甚至無形資產的轉化也以發明人為主完成。這樣產生的后果是，一方面，學校對無形資產的權屬得不到保障，國有資產大量流失；另一方面，由于發明人精力有限，對市場的運營和了解有限，加之談判經驗和談判能力不足，無法占據主動地位，因而容易產生轉化價格被低估或者轉化不及時等后果，如果不能及時轉化，隨著時間的推移，部分技術類無形資產必將因技術相對落后而貶值，部分專有權將隨著專用年限的縮短而貶值，這是對無形資產的巨大浪費。
（二）對無形資產的僵化管理比較嚴重
部分高校僅僅根據《專利法》及其實施細則的有關規定判定研究人員的職務發明，確定學校對無形資產的所有權，不能進一步根據實際情況制定專門的產權管理辦法和激勵政策，因而在實踐中，由于智力勞動的復雜性、研究人員的流動性以及職務成果與非職務成果界限的模糊性，使得發明人與其所在單位，在職務與非職務、本職與兼職發明成果的歸類問題上，存在著認識和理解上的分歧，從而為無形資產的權屬確認增加了難度，導致出現產權不明晰、產權糾紛、發明人的權利被忽視和發明人沒有參與轉化的積極性等問題。這樣僵化管理的后果是，無形資產往往被束之高閣，不僅不能給高校帶來任何經濟效益，而且還增加了無形資產的管理成本，造成了高校國有無形資產的貶值和使用價值的隱性流失。
三、我國高校無形資產管理的對策建議
（一）加強高校無形資產管理的制度建設
一方面國家相關部門應在現有的《專利法》、《商標法》、《著作權法》等法律基礎上盡快建立涵蓋各種類型無形資產的法律保障體系，并在實踐中不斷加以完善；另一方面高校應當依據國家的有關法律法規，結合學校自身情況制定和完善無形資產管理制度。為加強專利管理，保護發明創造專利權，鼓勵發明創造，應制定和完善專利管理辦法；為嚴格劃分職務和非職務成果，明確專利權發明人、學校、協作或委托單位之間的產權關系，確保無形資產的權利歸屬法制化，應制定無形資產產權確認制度；為防止人員流動造成科研成果泄露，實現無形資產的有償使用，應制定和完善科學研究的保密制度；為加強對無形資產的量化管理，推動成果轉化，應制定無形資產的評估評價、合作轉讓以及開發利用制度。通過建立起完善的無形資產制度體系，使無形資產管理盡快走向規范化、制度化，有利于維護高校的合法權益，有效杜絕無形資產的流失，實現無形資產的良性管理。
（二）放寬對職務發明的利益分配政策
高?？梢詤⒄彰绹糁蝸喆髮W的科技成果轉化分配辦法（表1），適當放寬對職務發明的利益分配，以直接分配或者支持相關科研人員持有一定比例的個人股份等多種形式確認科研人員在無形資產轉化中的貢獻。具體比例上適當向發明人傾斜，本著項目越大、學校參與的部門越多、學校占有的比例越大，項目越小、發明人和學院做出貢獻越大的、學校占有比例越小的原則，建立符合科研人員利益的激勵機制，激發科研人員的研發熱情和內在動力，不斷創造出更新更高的技術成果。
（三）建立健全高校無形資產管理機構
各高校應成立專門的機構和配備專業人員對無形資產進行管理和推廣，可結合實際情況選擇適宜的方式成立校一級的無形資產管理機構，統一歸口對學校的無形資產進行保護和管理。針對各無形資產性質的不同進行分類，從而實施專業化的管理?？梢栽O立專利申請基金，幫助科研人員申請專利；可以組織成立專家組，集體討論職務發明與非職務發明的界定?？梢岳糜嬎銠C信息管理平臺，建立無形資產信息管理系統，及時將無形資產變動信息錄入到管理信息系統中去，把無形資產的立項、鑒定、評估、轉讓等各個環節的動態管理，以便全面、動態地掌握無形資產占有、使用情況。在專門機構的領導下，各院系的無形資產管理工作緊密配合、各司其職，共同完成無形資產高效管理。
當今世界科學技術發展迅猛，加強高校無形資產的管理，最大限度地實現無形資產的價值，已經成為高校增強競爭力的重要因素，也是確保國有無形資產保值增值的重要手段，只要各方面齊心協力，加強管理，一定能使高校無形資產既能實現保值增值，又充分發揮其社會效益，為高校自身的發展、國家的科技進步和經濟社會的發展做出應有的貢獻。
參考文獻
一、無形資產的確認條件
無形資產，是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認的非貨幣性資產。資產滿足下列條件之一的，符合無形資產定義中的可辨認性標準：1.能夠從企業中分離或者劃分出來，并能夠單獨或者與相關合同、資產或負債一起，用于出售、轉移、授予許可、租賃或者交換。2.源自合同性權利或其他法定權利，無論這些權利是否可以從企業或其他權利和義務中轉移或者分離。無形資產主要包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權等。商譽的存在無法與企業自身分離，不具有可辨認性，不屬于本章所指的無形資產。無形資產同時滿足下列條件的，才能予以確認：1.與該無形資產有關的經濟利益很可能流入企業； 2.該無形資產的成本能夠可靠地計量。企業自創商譽以及內部產生的品牌、報刊名等，不應確認為無形資產。
二、研究與開發支出
（一）研究與開發階段的區分項目的研究開發區分為研究階段與開發階段。企業應當根據研究與開發的實際情況加以判斷。
1.研究階段
研究，是指為獲取并理解新的科學或技術知識而進行的獨創性的有計劃調查。研究階段是探索性的，是為進一步的開發活動進行資料及相關方面的準備，已進行的研究活動將來是否會轉入開發、開發后是否會形成無形資產等均具有較大的不確定性。
2.開發階段
開發，是指在進行商業性生產或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。相對于研究階段而言，開發階段應當是已完成研究階段的工作，在很大程度上具備了形成一項新產品或新技術的基本條件。（二）研究與開發支出的確認
1.企業內部研究開發項目研究階段的支出，應當于發生時計入當期損益（管理費用）。
2.企業內部研究開發項目開發階段的支出，同時滿足下列條件的，才能確認為無形資產：（1）完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性；（2）具有完成該無形資產并使用或出售的意圖；（3）無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場，無形資產將在內部使用的，應當證明其有用性；（4）有足夠的技術、財務和其他資源支持，以完成該無形資產的開發，并有能力使用或出售該無形資產；（5）歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠地計量。
三、具體的賬務處理
（一）企業自行開發無形資產發生的研發支出，不滿足資本化條件的，借記“研發支出――費用化支出”科目，滿足資本化條件的，借記“研發支出――資本化支出”科目，貸記“原材料”，“銀行存款”等科目。
（二）企業以其他方式取得的正在進行中的研究開發項目，應按確定的金額，借記“研究支出――資本化支出”，貸記“銀行存款”等科目。以后發生的研發支出，應當比照上述第一條原則進行處理。
（三）研究開發項目達到預定用途形成無形資產的，應按“研究開發――資本化支出”科目的余額，借記“無形資產”科目，貸記“研究支出――資本化支出”科目。
例題：2007年1月1日，甲公司經董事會批準研發某項新產品專利技術，該公司董事會認為，研發該項目具有可靠的技術和財務等資源的支持，并且，一旦研發成功將降低該公司生產產品的生產成本。該公司在研究開發過程中材料費5000萬元，人工工資1000萬元，以及其他費用4000萬元，總計10000萬元，其中，符合資本化條件的支出為6000萬元。2007年12月31日，該專利技術已經達到預定用途。
甲公司賬務處理如下：
（1）發生的研發支出：
借：研發支出――費用化支出40 000 000
――資本化支出60 000 000
貸：原材料50 000 000
應付職工薪酬10 000 000
銀行存款40 000 000
（2）2007年12月31日，該專利已經達到預定用途：
借：管理費用40 000 000
無形資產60 000 000
貸：研發支出――費用化支出40 000 000
――資本化支出60 000 000
四、無形資產的研發支出對盈余管理影響
新準則規定屬于企業內部研發項目開發階段的支出能夠形成無形資產時，其支出至預定用途前所發生的支出總額作為確認無形資產的成本。由此看來，無形資產成本的確認過程需要企業管理層的主觀判斷。首先，內部研發項目開發階段的支出能否形成無形資產本身就是主觀判斷的過程；其次，支出至預定用途前時間段的確定帶有的主觀意愿性很強。企業管理層可能會由于某些利益的驅動利用這兩點來進行盈余管理。同時，新準則還規定在企業實踐中對因故未能研制成功的新產品進行研究開發發生的費用應確認為當期費用。這也間接表明，企業管理層即便在當初判斷能否形成無形資產時存在人為的失誤，也是不違背會計準則的，甚至可以在后期通過會計更正或以前年度損益調整差錯。這顯然又為管理層進行盈余管理提供了空間。
此外，新準則規定開發階段的支出只有在同時滿足五個條件的情況下才能確定為無形資產。但這五個條件，例如“具有完成該無形資產并使用或出售的意圖”；“……當無形資產在內部使用時，應當證明其有用性”；“……有能力使用或出售該無形資產”等，往往具有很強的主觀性，在實際操作中很難做出客觀合理的判斷。值得注意的是，同時滿足上述五個條件的開發支出是可以確認為資產，而不是必須的。顯然，企業管理層選擇將開發支出全部計入當期費用或無形資產也并不違背會計準則。由此可以看出，企業管理層對開發支出資本化額的確定具有最終決定權。企業管理層也可以通過開發支出的資本化來實現盈余管理。
五、總結
雖然，無形資產有條件資本化給企業盈余管理提供了空間，但符合我國國情，與國際趨同，符合收入與配比原則，是會計史上的進步。
參考文獻:
［1］中國注冊會計師協會 2008年注冊會計師全國統一考試輔導教材――會計,中國財經出版社.
（一）無形資產的涵義
對于什么是無形資產，國內外學術界有多種表述，但至今尚未形成一致定義。不過有一個基本共識，那就是無形資產是無實體性但有經濟價值的資產。我國無形資產準則中無形資產的定義是：企業擁有或控制的沒有實物形態的可辨認的非貨幣性資產，它是資產的重要組成部分，通常包括專利權、非專業技術、商標權、著作權、特許權、土地使用權等。
（二）無形資產的特點
無形資產屬于資產范疇，因而具有資產的一般特征。除此之外，它還同時具有以下特點：
1.無形資產沒有實物形態，無形資產通常表現為某種權利、技術活獲取超額利潤的能力，如非專利技術、商譽等。無形資產沒有實物形態，但卻能夠為單位或企業帶來經濟利益，獲取超額利潤。不具有實物形態是無形資產區別于其他資產的主要特征。雖然某些無形資產的存在依賴于實物載體，如：計算機軟件需要存貯在磁盤中，但這并不意味著會改變無形資產本身不具有實物形態的特征。
2.無形資產屬于非貨幣性長期資產，僅僅以有無實物形態將無形資產與其他資產加以區別是不夠的，無形資產屬于長期資產，主要是因為其能在超過一個經營周期內為單位或企業創造經濟利益。
3.無形資產是為單位和企業使用而非出售的資產。單位和企業持有無形資產的目的不是為了出售，而是為了生產經營，及利用無形資產來生產商品、提供服務、出租給他人或為其經營管理服務，如土地使用權屬于，屬于經營用的資產，而非出售的資產。
4.無形資產在創造經濟利益方面存在極大的不確定性。無形資產必須與其他資產相結合，才能創造經濟利益。這里說的“其他資產”包括足夠的人力資源、高素質的管理隊伍、相關的硬件設備、相關的原材料等。
（三）人民銀行無形資產的涵義
按照上述無形資產的定義及特點，結合人民銀行資產情況，人民銀行無形資產主要體現在土地使用權、非專利技術（主要為自行開發的軟件資產，包括操作系統軟件、數據管理軟件、辦公軟件、業務應用系統軟件、安全軟件等）、外購軟件及接受捐贈軟件，如：中國現代化支付系統、固定資產管理系統、國庫支付系統等人民銀行自主研發或外購的一系列系統。
二、人民銀行無形資產管理和核算的現狀
（一）管理方面
目前，人民銀行除土地使用權由后勤部門負責管理外，其它無形資產管理基本有科技部門負責，如軟件資產的購置、計劃編制與實施、登記、日常維護、處置及建檔等;會計財務部門負責購置計劃的審核、費用開支等，各部門負責本部門軟件資產的有效使用，配合科技部門做好軟件資產的日常維護管理工作。
（二）核算方面
人民銀行除土地使用權在人民銀行資產負債表表外科目反映外，其他無形資產均沒有納入資產負債表管理，報表中外設無形資產這一科目，無法反應無形資產相關方面的數字。對于土地使用權，其核算比較特殊，在項目開建前，征地費用作為土地的價值反映在表外的“土地使用權”科目;項目建設工程中，征地費用反映在表外的“在建工程”科目;項目建成后，征地費用統一轉為項目投資反映在表內的固定資產進行核算。對于外購軟件，其成本的確認和計量職能分散在各項費用賬戶中反映，如軟件外購成本反映在行政事業類支出中的電子設備購置費中列支;軟件的維修、升級費用反映在維修費、電子設備運轉費等賬戶中。
三、人民銀行無形資產管理與核算中存在的問題
（一）管理方面
1.無形資產管理意識薄弱。由于無形資產種類繁多、性質復雜，又不以實物形態存在，因此管理工作更為困難，部分行的領導和管理人員在長期工作中可能會形成只有具有實物形態的資產才是資產的傳統錯誤認識，忽視無形資產作為資產的價值或使用價值而存在的客觀實用性。實際操作中，重視有形資產，輕視無形資產，對無形資產的管理也處于無形之中。
2.相關法規制度不健全。有關無形資產的評估、認定、審批以及具體核算管理細則等，不但上級行沒有明確規定，而且國家頒布的法規制度也不完善。這就使得會計財務部門作為資產的主管部門無法指定和實施相關的核算制度和管理辦法。
3.人員素質有待提高。目前，人民銀行還沒有無形資產管理方面的人才，也沒有進行過于無形資產管理和核算等相關內容的培訓，大部分人員沒有無形資產的概念和意識。使用部門的人員僅對系統的日常使用功能進行操作，遇到一些特殊的操作仍需請教開發公司或科技部門人員協助解決。
（二）核算方面
1.增加無形資產不入賬。某些行無形資產仍未納入賬內核算，不但沒有無形資產總賬、明細賬，更沒有啟用“無形資產”這一科目，對于無形資產的核算無從下手。購入無形資產后，直接增加“費用支出”，減少“銀行存款”，不體現無形資產的增加。某些行用專項資金購入無形資產，無形資產不入賬，專項任務一旦完成，這樣會造成責任不清，甚至會使無形資產流失。
2.無形資產歸并到固定資產核算。固定資產與無形資產是兩種性質不同的資產，許多行把無形資產當作固定資產核算。如有些行用年度預算資金購買計算機軟件一套，直接增加“費用支出”，減少“銀行存款”，同時借記“固定資產”，貸記“固定資產基金”，固定資產臺賬登記計算機軟件一套，到軟件停用被淘汰時，同時減少固定資產基金和固定資產。
四、加強人民銀行無形資產管理的幾項建議
（一）建立無形資產管理方面的相關制度
人民銀行應盡快確立無形資產的管理部門，根據國家的政策、法規制定評估計價的統一標準，配備專業人員，建立一套行之有效的管理制度，從制度上明確無形資產的管理部門、職責、核算方法、購置和處置程序、權限和相關流程。
（二）加強無形資產管理隊伍的建設
無形資產管理所涉及的層面非常廣泛，對人員職業技能要求非常高，所以無形資產管理人員必須是專業化、高素質的。人民銀行要加大對相關人員的培訓力度，尤其要加強對管理負責人和經辦人的培訓，讓參與管理的人員了解到無形資產最有效的管理方法以及有關對無形資產管理最新的知識。
（三）加強無形資產的會計核算
人民銀行要建立賬簿，將現有無形資產全部納入賬內核算，總行自主研發或外購的軟件系統由總行統一評估并進行賬內核算，各使用行負責管理和維護;各分支行研發或外購的軟件系統由各分支行自行管理、維護和核算。
（四）加強無形資產的定期盤點與核對
人民銀行無形資產管理部門要定期對無形資產進行全面清查，以查實有無形資產的數量是否和賬面數相符，總賬、明細賬、臺賬是否帳帳相符;無形資產的保管、使用等情況是否正常，及時發現管理中存在的問題，制定相應的改進措施，保證無效資產的有效管理，防止無形資產流失。
摘 要：無形資產作為企業的一項重要資產，在企業的經營活動中起著至關重要的作用，特別是近年來高新技術產業的蓬勃發展，加快了現有經濟體制的轉型，使得很多國家經濟從工業經濟轉為知識經濟，無形資產在市場經濟中的作用隨著知識經濟的到來也顯得日益重要。
關鍵詞 ：會計準則；無形資產；問題；對策
中圖分類號：F230文獻標志碼：A文章編號：1000-8772（2015）25-0148-01
一、無形資產的判定
對一項資產判定是否屬于無形資產，首先得充分理解無形資產的定義，掌握無形資產的特征。我國《企業會計準則———無形資產》中指出，無形資產是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。從中可以看出，無形資產具有以下幾個特征：一是由企業擁有或控制的；二是沒有實物形態；三是非貨幣性資產；四是可辨認性。
根據現行準則和制度，納入我國現行會計核算體系中的無形資產，僅包括專利權、非專利技術、商標權、土地使用權、著作權、特許經營權、專有技術等六類。
二、無形資產管理現狀
21世紀是知識經濟的時代，知識成為經濟發展的第一要素。這必然會導致人們對知識資本的大量投資，從而促使企業資產結構發生改變，即無形資產的比例日趨上升，甚至取代自然資源成為企業未來現金流量和市場價值的主要動力。但我國在無形資產管理方面存在一些弊端：
（一）無形資產界定范圍太窄
知識經濟的時代，科學技術在經濟增長中的貢獻率將越來越高，衡量企業價值的主要標志不再是物質資源的多少，而是無形資產的多少。隨著知識經濟的到來，無形資產的外延在迅速擴大，如ISO9000質量體系認證、環境管理體系認證、綠色食品標志、許可證、分銷權、品牌、供銷網絡，人力資源等等，可謂層出不窮。
（二）無形資產管理無序
無形資產學說創始人蔡吉祥曾主持對500家不同類型的企業做過“無形資產管理”專項調查，發現相當一部分企業在無形資產方面還處于“三無”狀態，一無無形資產資源，二無無形資產管理人員與管理機構，三無無形資產管理制度。加之大量賬外無形資產的存在，以至造成許多企業的高新技術無專利保護、商標到期不知道續注而被別人注冊、專利不交納年費而失效，辛辛苦苦花費巨資開發的技術，最后變成了別人發財的資本。
（三）忽視人力資源對無形資產的貢獻
知識經濟的內涵，就是人力資源的經濟，人力資源是無形資產的源泉，無形資產的數量和質量反映著人力資源的素質。一些企業的科技人員創造了無形資產，使企業的資本不斷壯大，但資本卻使無形資產的創造者成了“無產者”，知識產權的創造者，卻沒有產權。
（四）無形資產評估不規范
評估的目的是使無形資產保值增值、規范無形資產管理，但在評估時存在兩種不良現象：一是只對實物資產評估，無形資產被忽略不計，如哈爾濱市12家國企改制時，沒有一家對擁有的無形資產進行評估；二是無形資產評估被某些人利用，變成達到不良目的的工具。
三、關于無形資產管理的建議和對策
（一）擴大無形資產確認范圍
知識經濟下，無形資產概念的內涵是：（l）屬于資產范疇，卻區別于實物（實體）資產和貨幣性資產；（2）是有價值的經濟資源；（3）可用于經營并能為企業帶來經濟利益。那么，專利權、商標權、土地使用權等都符合無形資產概念的內涵，按理都應納入無形資產核算的范圍。因此，有關部門應出臺有關無形資產的管理規定，擴大無形資產確認的范圍。
（二）加強無形資產管理工作，克服因管理無序而造成的無形資產嚴重流失
鑒于因管理無序而造成無形資產嚴重流失的情況，建議各個企業、事業單位設置無形資產管理部門，配備專職的無形資產管理人員，設計專門的無形資產管理制度，管好用好無形資產，使其發揮最大效用。無形資產管理部門的主要職能包括：對企業所有無形資產的開發、引進、投資進行總的控制；就無形資產在企業生產經營管理中的實施應用的客觀要求，協調企業內部其他各有關的職能部門的關系；協調與企業外部國家有關專業管理機關的關系；協調企業與其他企業的關系；維護企業無形資產資源安全完整；考核無形資產的投入產出狀況和經濟效益情況。
（三）重視人力資源對無形資產的貢獻
在知識經濟時代，無形資產與人力資源的關系越來越密切。各單位應把無形資產與人力資源的管理放在必要的位置，通過培訓等手段，使人事干部、企業管理人員了解無形資產學理論、人力資源與無形資產相關的經營與管理手段、無形資產的指標體系、無形資產相關的法律等基本知識，提高有關人員的無形資產管理水平。建立健全無形資產管理制度和有利于無形資產發展的機制，特別是對人力資源的投入產出進行必要的考核，以肯定人力資源對企業的貢獻。
（四）完善無形資產評估模型
目前我國無形資產評估缺乏統一的規范，管理混亂，致使在現實工作中有的評估機構為了迎合顧客的需要任意拼湊評估值，有的評估人員在操作中不認真進行市場調查，在評估方法的選用和評估參數的確定上存在主觀隨意性，這些都有損我國無形資產評估的客觀性、公正性。因此，必須加強管理，完善我國無形資產評估管理體系，確保無形資產評估客觀、公正。
1 行政單位實物資產管理的現狀
總體而言,行政單位實物資產管理基礎工作不如資金管理基礎工作那樣被重視。主要表現在:
1.1 實物資產管理不規范:長期以來,行政單位對資產的管理往往存在著重錢輕物、重購置輕管理的思想,資產管理基礎工作薄弱,一般只設置總賬,沒有設置明細賬和資產卡片,購置的資產不及時入賬,不對資產進行定期盤點,對資產的管理也沒有明確責任人,導致部分行政單位實物資產賬實不符,大量實物資產游離于賬外,正常資產處置無法下賬,不正常的資產損失也無人追究責任。
1.2 實物資產利用效率不高:目前,行政單位實物資產管理還處于初級階段,不同程度存在著浪費和利用效率低的問題。購置固定資產不講求效率,很少評價資金效率及固定資產投資的可行性,導致固定資產配置和布局不合理,缺乏共同配置、調劑使用機制。部分單位對辦公設備一味求全、求新,部門、科室之間相互攀比,造成不必要的資產浪費,降低了資產使用效率。
1.3 對資產疏于維護保養:行政單位對資產進行保養、檢修、維護不及時,致使許多資產無法繼續使用或超常規、破壞性地使用,造成設備快速老化,影響了資產的使用壽命和效果。
1.4 國有資產的隱性流失:有的行政單位將自己使用的資產諸如房屋、車輛等對外出租,收取一定的租金,用于改善單位的辦公條件和職工福利等。有的單位雖然對大宗設備以公開拍賣方式統一處置,但低值易耗品的變賣沒有進行有效管理,造成這部分資產出現流失和損失。
2 行政單位實物資產管理存在問題原因分析
行政單位實物資產管理存在的問題,有客觀原因,如行政單位性質特點、財務會計核算制度等,更主要的是思想上重視不夠、責任意識不強、工作不到位等主觀方面的原因。
2.1 有關領導和管理人員對資產管理工作重視不夠,存在重貨幣資產、輕實物資產,重資產購置、輕資產管理,重部門業務、輕內部管理思想,管理制度不健全,責任不明確。從行政單位管理看,各單位長期以來對資金管理高度重視,規章制度健全,而資產管理方面的規章制度比較缺乏,有些單位雖有制度,但不完善,缺乏可操作性,難以執行或沒有很好執行,造成管理效果不理想,使行政單位的實物資產得不到有效的管理與控制。
2.2 缺乏責任意識:行政單位在加強實物資產管理的意識方面比企業薄弱。由于行政機關的經費由財政負擔,其性質與自主經營、自負盈虧的企業存在本質區別。購置的資產直接列支,固定資產不提折舊、不計成本,導致行政單位在資產的購置和使用方面不能厲行節約,損失浪費嚴重。
2.3 會計核算與監督不到位
2.3.1 會計核算制度存在缺欠。在財務管理規定和會計制度中對行政單位資產管理有要求,但不詳細、不具體。行政單位實行收付實現制,行政單位財務規則規定單位價值500元以上的資產才登記固定資產賬,就是說500元以下的資產直接列支,不需登記資產賬。對固定資產不提取折舊,無法全面準確地記錄和反映其財務狀況及運營效果,難以真實、準確地反映行政單位提供公共產品和公共服務的成本耗費與效率水平。從而引起資產配置不合理、閑置浪費及低效使用等諸多問題。
2.3.2 會計核算不健全,資產清查不及時、不徹底。多數行政單位僅登記總賬而不設明細賬,外單位調入或接受捐贈的資產沒有及時入賬,調出或毀損報廢的資產也沒有及時銷賬,致使賬實嚴重不符;許多資產的賬面價值因歷年沒有核對調整而無法確定,特別是一些單位的房產長期沒有體現其賬面價值。
2.4 管資產部門與管財務部門的工作不能有機結合:長期以來,多數行政單位沒有設置專職部門或人員具體負責實物資產的管理,導致使用管理職責不清、出租及處置隨意、資產流失等問題的產生。
3 加強行政單位實物資產管理的對策
行政單位在實物資產管理方面要優化作業鏈,使各環節連接合理,高效運轉。要制訂和完善實物資產的購入、使用、報損、核銷、報廢等工作流程,使各個環節能夠銜接,每個環節都有章可循;嚴格按照規定履行手續;及時對實物資產的購入、調出、報損、報廢進行會計核算。目前,各單位要在對現有資產包括固定資產和一般性資產全面清查的基礎上,落實四項制度:
3.1 登記備案制度。對達到固定資產標準的資產,要登記固定資產總帳、明細賬和固定資產卡片。對達不到固定資產標準的資產,要設置一般性資產輔助賬,實行備案制。
3.2 責任主體制度。資產使用部門和使用人(責任人)要承擔相應責任,要按人、按處室設置實物資產使用卡片。實行實物資產管理問責制,要將每一件實物資產確認到具體使用人(責任人),并明確各單位領導、資產管理員、資產使用者的職責范圍,即:一般人員直接對自己使用的資產負責;處室負責人對本處室所有資產的管理負責;單位負責人對本單位資產管理工作負總責。
（一）判斷債轉股是否成功的重要標志是看其能否最大限度恢復企業的市場價值，實現企業價值的最大化。
如果僅僅把債權轉為股權當作一種財務游戲，不進行實質性的企業重組，恐怕大部分企業債轉股后不久又會陷入虧損境地。所以為了確保債轉股工作的質量，應對擬債轉股企業的經營狀況、財務狀況進行全面深入的了解，分析企業經營困難的原因，對不合理資產負債進行調整，在多種方案比較的基礎上進行企業的前景預測，科學設計債轉股方案和資產重組方案，把債轉股工作與企業改革和發展真正有機結合起來，最大限度恢復與增強債轉股企業的市場價值。
（二）債轉股對銀行體制提出的思考及道德風險問題。
債轉股的實施自然會重新提出關于分業經營體制和向全能銀行體制的思考。在《商業銀行法》中規定商業銀行不得向企業進行投資，對商業銀行的資金投向進行了較為嚴格的規定。其實問題的關鍵不在于是否進行分業經營，關鍵是在商業銀行內部設立可靠的“防火墻”，不同的業務之間相互隔開，而現在為了解決商業銀行的不良資產問題，可以考慮直接讓商業銀行自己處理決定債轉股的問題，讓商業銀行部分持有企業的股權，成為企業的股東，從而建立銀行與企業的關系。在我國采用以商業銀行成立的金融資產管理公司作為主體，將商業銀行原有的不良資產轉為金融資產管理公司對企業的股權，由原來的銀企債權債務關系轉變為金融資產管理公司對企業的持股關系，還本付息轉為按股分紅。問題是作為過渡性機構的金融資產管理公司有什么動力去積極地進行債轉股的努力呢？這就存在著一個道德風險問題。為防范道德風險，在債轉股和剝離不良資產工作中，應實行嚴格的工作責任制，強化全社會的信用觀念，對企業債轉股方案中是否有效落實銀行貸款、有無借機懸空和變相懸空銀行貸款的逃廢債行為進行監督和防范，否則處理不良貸款的預期目標難以實現，逃廢銀行債務的現象還可能變得更加嚴重。
（三）有關債轉股過程中涉及的法律問題。
所有國家的銀行不良資產重組的經驗和教訓證明，在銀行不良資產過程中給予立法支持、政策配套和制度創新非常重要。銀行不良資產剝離和重組是一項系統工程。對外部環境要求最主要的方面是：有相應的立法支持，以確立資產管理公司的法律地位和具有的權力；有相應的配套政策，以便有效順利地剝離和處置不良資產；還要有制度創新，以改變目前體制和運作不適應不良資產剝離和處置的方面。我國成立專門的資產管理公司，首先遇到的是現行法律法規的限制，包括金融分業管理政策的限制、投資比例的限制、國有資產處置權限、對外融資規模的限制等等。因此若要資產管理公司高效運營，首先需要建立一套特殊的法律框架，賦予其具有商業銀行和投資銀行的雙重業務功能，不但使其能在最短的時間、以最小的成本接管銀行的不良資產，而且能夠最大限度地對這些資產進行重組、包裝和出售，因此需要有一部適應公司運作的特別法規，對公司的地位性質，收購、管理和處置銀行不良貸款業務，以及運用資本市場手段籌資、購并和重組等進行明確規定。此外政府還需在融資、稅收、證券發行、境外引資、國際戰略投資人準入以及各有關利益主題的組織協調方面制定一系列配套政策。如果相關法律支持不足，投資者的信心將會受到很大影響，資產管理公司所進行的債務重組將步履艱難。
二、債轉股過程中涉及的有關定價問題
（一）如何確定合理的不良債券收購價格。資產管理公司在接受銀行剝離的不良貸款過程中不可避免要遇到收購價格問題，收購價格的確定可以有以下幾種選擇：
1.全價收購，即按債權的原值確定收購的價格。這種方法對優質債券或無風險債權是適用的，但問題是商業銀行剝離出的債權均為不良債權，債權能否回收以及能否全額回收都存在很大的不確定性或風險，若對這些風險債權按全價轉讓則既有悖情理，也難以為收購方所接受。
2.折價收購，即對銀行的不良債權按一定的折扣率進行收購。由于各種不良債權的風險程度不同，因此其折價的幅度自然互有差異。所以在實踐中，由于折價率的高低直接關系著雙方的經濟利益，要對每一類風險債權都公正地確定一個雙方都認可的折價率常常會遇到一定困難。
3.估價收購，即聘請財政部認可的國內外知名資產評估機構和會計師事務所通過合理、嚴密、公正的方法來確定不良債權來的轉讓價格。同折價轉讓方式相比，估價收購無疑是一種更合理、更公正的方式，由此確定的轉讓價格也易于為雙方所接受。
（二）債轉股定價模式的選擇。
資產管理公司在承接銀行的不良資產后將其轉換為對企業的股權時，如何確定其價值，即所持股份的多少就是所謂的債轉股的定價問題，債轉股的定價模式主要有以下幾種：
1.按賬面價值定價：賬面價值定價法是依據原貸款的賬面價值以及預定的現金流入來為股權定價，這是不良貸款所獲得的最高定價。這種定價方法在規避一些理論禁區和避免引發人們關于國有資產流失的爭論等方面比其他方法更具有優勢，在我國目前的經濟形式中有著特殊的作用。
2.按雙方協商價值定價：指代為銀行處理不良資產的資產管理公司與企業共同協商股權的定價。這種方法避免了按賬面價值定價一刀切的弊端，給予雙方較大協商余地，利于協議的達成。
3.按評估機構的評估價值定價：即由其他注冊的社會評估機構出具報告，按照國務院對企業債轉股條件的規定，債轉股的定價可按照企業股份制改造中的資產評估機構方法進行。
一、醫院有關固定資產會計制度的改革
公立醫院作為特殊的事業單位，在會計核算上一直遵守的就是《醫院會計制度》。而在我國過去實行的《醫院會計制度》中，對固定資產的處理方法是：借記“專用基金——修購基金”貸記“銀行存款”或者“應收賬款”等，同時借記“固定資產”貸記“固定基金”。對固定資產不計提折舊，而是計提修購基金——借記“醫療或藥品支出”，貸記“專用基金—修購基金?！币簿褪钦f，對于固定資產的折舊的計提根本不存在，其賬面上的數值反映的永遠是固定資產的初始成本。這無疑會產生資產或是成本的虛增。而無論是資產的虛增還是成本的虛增，都會使醫院的資產負債表有水分，不能完整準確的反應醫院的經營狀況，其次資產負債率也不準確，報表使用者就不能很好的掌握醫院的實際情況。
針對這種情況，在我國2012年的新《醫院會計制度》中，取消了“固定基金”和“修購基金”科目，增加了固定資產的“累計折舊”以及“固定資產清理”科目進行核算——公立醫院在按月提取固定資產的折舊時，借記“待沖基金”科目、“醫療業務成本”、“管理費用”等科目，按照應該計提的數額，貸記“累計折舊” 科目；而在出售、報廢、毀損的固定資產時，按照固定資產的賬面原值減去待處理的固定資產尚未沖減完畢的待沖基金，得出的金額，借記“固定資產清理”科目，按照已提取的折舊，借記“累計折舊”科目，按照相關待沖基金余額，借記 “待沖基金”科目，按照固定資產的賬面余額，貸記“固定資產”科目。這樣一來，便使得醫院固定資產的核算進一步趨于正規化和合理化。
二、以往醫院固定資產會計制度的弊端
（一）造成醫院報表上凈資產的虛增
在我國過去的《醫院會計制度》中，有關固定資產的折舊及清理，并不沖減固定基金。期間，除非融資租賃，否則直到固定資產報廢清理完畢之前，賬面上固定資產和固定基金應相等，即始終保持原始價值不變。在對固定資產、固定基金和修購基金進行賬務處理時，采取這種方案顯然是不合理的。因為在提取修購基金時，并沒有設置“累計折舊”會計科目，也就不可以明確的反映固定資產的凈殘值，從而引起醫院資產和凈資產虛增。導致會計信息無法真實反映固定資產的凈值，不利于對固定資產的管理。
（二）造成醫院報表上成本的虛增
在從前的《醫院會計制度》中，固定資產的修購基金的計提是由醫院收入和結余決定的，而固定資產的價值對其并不產生影響。在實際操作時，許多醫院會鉆《醫院會計制度》中沒有明確規定列支方法的空子——當有大量的資本性支出出現時，便直接從修購基金中列支，有的醫院甚至直接將其列入當期成本。隨后再根據固定資產原值計提修購基金?？梢钥闯觯敳扇∵@種方法進行核算時，勢必會造成支出的增加，是成本的虛增一種表現形式。
三、醫院財務會計制度改革與固定資產管理的協調意義
（一）有利于完善醫院固定資產會計信息的真實性，有利于社會對醫院的監督
在過去的會計制度下，修購基金作為一種專用基金，當余額不足時，是不允許再購入固定資產的，是絕對不可以出現負數的。但是，隨著市場經濟的發展，醫院對于先進設備的需求又促使眾多醫院以身犯險，在修購基金無法滿足需求時，仍繼續購買，只是在賬面上不在作出改變。這樣一來，明顯違背了財務準則的要求，出現了賬實不符，會計信息失真的現象。而在新醫院會計準則下，取消了對于“修購基金”的賬戶設置。而是采取了與工業上類似的固定資產折舊法，在固定資產使用年限內，通過“累計折舊”科目進行定期計提折舊。做到賬實相符，確保會計信息的真實性和可用性。
（二）有利于加強醫院對固定資產的管理，節省資金，創造效益
在舊醫院會計準則下，醫院對于固定資產的管理是比較混亂的。許多醫院都出現了過度重視固定資產購置、輕視固定資產管理的現象。長期以來，我國的公立醫院固定資產的管理處于一種不嚴格的狀態，賬戶設置不合理、不科學，且對于固定資產缺乏有效的監控。固定資產的購置呈現較大隨意性和盲目性。由于不計提折舊，又導致固定資產的重復購置以及過度購置的情況，造成了資金的大量浪費。新醫院會計準則的修改，充分考慮了這一方面，并加以規定和控制。明確規定了固定資產購置后的管理方法和處理方式，有效的節省了資金，為醫院創造效益。
四、對進一步完善醫院固定資產財務會計制度的建議
（一）增加固定資產減值核算
雖然現行的醫院會計制度已經很大程度上的改善了我國公立醫院固定資產的購置和管理，但是有部分的內容可以進一步的修改完善?？梢越梃b會計制度的謹慎性原則，增加“固定資產減值準備”科目，根據賬面凈值與市價孰低法，確定固定資產的即時價值，并對差額計提減值準備。這樣一來，既可以清晰的反應固定資產的真實價值，又可以有效的避免醫院的經營風險。
（二）對某些小額使用期短的固定資產列入低值易耗品核算
固定資產占醫院資產的比例較大，是醫院財務會計核算的重點。固定資產的管理亦顯得尤為重要。但由于醫院的特殊性，醫院使用的固定資產種類、數量也是極龐大的。管理起來自然有些難度。鑒于這點，可以考慮適當的將使用期短，且金額較小的固定資產作為低值易耗品處理。這樣可以有效的減少會計人員的工作量，管理起來也方便許多。
在公立醫院的《醫院會計準則》修改的道路上，我們能做的還有很多。不斷的完善和實踐固定資產的管理，是我們每個人的責任和義務。認真負責的管理和處置固定資產，不僅可以真實的反應醫院固定資產的價值和規模，還可以使報表使用人更好的利用報表做出相應的決策。
