時間：2023-08-30 09:16:07
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一、充分認識開展稅收政策執行情況反饋報告工作的重要意義
建立稅收政策執行情況反饋機制是貫徹落實國務院全面推進依法行政的要求。《綱要》強調，全面推進依法行政，要“建立健全決策跟蹤反饋和責任追究制度，行政機關應當確定機構和人員，定期對決策的執行情況進行跟蹤與反饋，并適時調整和完善有關決策”。作為稅收政策調整完善的重要環節，反饋報告工作在深入推進依法治稅、依法行政過程中，起著基礎性作用。
建立稅收政策執行情況反饋機制是促進稅收政策和管理科學化、精細化，提高稅收決策民主化的制度保障。建立稅收政策反饋機制，有利于把握稅制運行和稅收政策執行的狀況，及時反映稅收執法過程中暴露出來的突出和重大稅收政策問題，準確細致把握宏觀經濟對稅收提出的客觀要求，為國家改革稅收制度、完善稅收政策提供合理建議，從而促進稅制改革與時俱進，增強稅收政策的科學性、合理性和可操作性。
二、認真落實稅收政策執行情況反饋報告工作的各項任務要求
各地稅務機關應當本著積極負責的態度，采取理論聯系實際的方法，堅持求真務實的工作原則，及時反饋報告稅收政策執行過程中存在的各種問題。
反饋報告工作應當著眼于稅收政策與經濟發展的大局，立足于稅收政策執行的具體實踐，努力做到宏觀與微觀相結合、理論與實踐相結合，深度調研與廣泛了解相結合，定性分析與定量分析相結合。
反饋報告工作應當選擇現行稅收政策在合法性、合理性、可操作性等方面存在的普遍性和重要問題進行調查研究并反饋報告。對新出臺政策的執行情況，以及時效性強的問題，要隨時發現、隨時報告，增強反饋機制的及時性。對涉及到稅制改革方向決策或對社會經濟發展有重要影響的稅收問題，應當組織專題調研，提高對策建議的可行性，保證反饋報告的質量。
為提高反饋報告工作質量，使問題分析深入有據，各地稅務機關要抓好基礎管理、強化制度建設，充分運用稅收信息化手段，完善數據統計分析功能，掌握每項稅收政策，特別是稅收優惠政策在實施過程中帶來的稅收變化和經濟社會影響。
三、精心做好稅收政策執行情況反饋報告工作的組織落實
開展稅收政策執行情況反饋報告工作是一項全局性、綜合性工作，各地稅務機關要切實加強組織領導，采取各種積極有效措施，把反饋報告工作落到實處。
一是要加強領導，統籌兼顧。反饋報告工作涉及業務部門多，統籌協調任務重，為保證反饋報告工作順利實施，各省稅務機關可成立由局領導牽頭負責、多部門參加的反饋報告工作領導小組，加強對反饋報告工作的統籌協調。
二是要明確職責，分工協作。反饋報告工作是一項全局性工作，綜合性強，各地稅務機關政策法規部門作為稅政管理的綜合部門，牽頭負責反饋報告工作的組織實施。
法規部門要牽頭匯總、整理從各種途徑搜集到的稅收政策問題，及時進行反饋上報，必要時應組織協調相關部門人員，深入基層進行調研。對單個稅種稅收政策問題，法規部門要依靠專業部門優勢，發揮專業部門積極性，合力做好反饋報告工作。
一、當前我國民營企業稅收政策現狀分析
（一）對民營企業與稅收政策的界定
對于民營企業的準確定義，目前學界并沒有統一的說法。一般意義上，民營企業是從企業性質的性質來劃分企業類型，即相對于國有性質而言的。因此，民營企業可以指除“國有獨資”、“國有控股”外的所有企業。為保持前后一致，本文將民營企業的界定為私營企業與個體經營企業，相關數據選取也以此作為標準。稅收政策是政府財政政策的一種，指政府為了實現特定的政策目標，運用稅收手段調控宏觀經濟的方式。稅收政策也是稅收制度的一種，也體現在稅制要素的不同規定，但具有臨時性、靈活性等特點。在規范的稅收制度下，國家為了促進民營企業的發展，往往在一般的稅制規定內，做出一定的調整，如縮小課稅范圍，降低稅率，延遲稅款征收等，以降低民營企業的稅收負擔。
（二）民營企業稅收政策的現狀
本文從一般性稅收政策和稅收優惠政策兩個方面分析陳述民營企業所得稅稅收政策的現狀。從一般性稅收政策來看，個人獨資企業與合伙企業以外的民營企業按照25%的稅率，對來源于中國境內外所有扣除一定的費用后納稅。個人獨資企業和合伙企業以及個體工商戶按照個人所得稅的生產、經營所得納稅，稅率是5%――35%的五級超額累進稅率。從稅收優惠政策來看，一是對小微企業實施稅收優惠――對于符合規定的小微企業，企業所得稅稅率按20%征收。而且，自2014年1月1日至2016年12月31日，對年應納稅所得額不超過10萬元的小微企業，按其所得的50%計入應納稅所得額，按20%的優惠稅率繳納企業所得稅。二是，促進民營企業融資的稅收政策。民營中小企業對于投資的吸引力不夠，我國政府為了緩解民營企業融資困難的問題，出臺政策鼓勵投資企業對于特定民營企業的投資。
二、國外扶持民營企業的稅收政策
西方國家促進民用企業發展的稅收政策有很多，其中具有代表性的主要有美國和德國的稅收政策：
（一）美國扶持民營企業的相關政策
美國陸續頒布實施了《小企業投資法》、《納稅人免稅法》、《經濟復興稅法》等。首先，允許符合條件的中小企業選擇按個稅納稅方式繳納所得稅，避免重復征稅；其次，在企業投資方面，允許企業使用加速折扣，加速民營企業資本周轉速度；最后，利用稅收政策鼓勵企業進行科技創新。
（二）德國扶持民營企業的相關政策
德國扶持民營企業的稅收優惠政策很全面，深入到了企業發展的各個方面。首先，為促進民營企業的發展，德國給以其所得稅低稅率的優惠政策；其次，在鼓勵企業投資上，德國政府對符合條件的民營企業投資于機器設備的部分給予附加折舊的優惠；最后，德國政府對特定地區的企業給予5年內免除特定稅費的稅收政策扶持。
（三）國外民營企業稅收政策的啟示
一是，政策目標明確。國外政府都對民營企業在本國經濟中的重要地位有著充分的理解和認識，制定的促進民營企業發展的相關稅收政策目標明確，特定的稅收政策對應民營企業發展中的特定問題。為了切實保障民營企業的合法權益，將促進民營企業發展的稅收政策通過立法確定下來，將民營企業的扶持政策法制化。
二是， 分類實行稅收優惠。各國對民營企業的稅收政策并非完全相同，對于不同類型的民營企業有不同的稅收優惠。各國政府稅收優惠政策對于技術創新企業都給予了區別一般企業的所得稅優惠。此外，對于落后地區的民營企業，政府也設立了特定稅收政策給予稅收優惠，如德國政府對在落后地區新建立的企業，給予5年內免征營業稅的稅收扶持。
三是，多種方式并存。各國采取了多種稅收優惠方式一同來扶持民營企業的發展。例如：美國的稅收優惠政策中，既有對小規模企業的稅率優惠，又有鼓勵投資的加速折扣優惠，還有對投資收益的減免稅。
三、促進民營企業發展的稅收政策的改進思路
企業捐贈的動機是國外學者研究企業慈善捐贈稅收政策效應的邏輯起點，這種動機可分為兩種：一是通過企業捐贈來實現企業利潤最大化目標；二是經理人通過企業慈善捐贈來實現自身效用最大化目標。根據企業慈善捐贈的動機，國外學者構建了企業慈善捐贈的“利潤最大化”和“經理人效用最大化”兩種理論模型，從兩個不同的角度來解釋稅收對企業慈善捐贈的影響。理論上，稅收對企業慈善捐贈的影響，主要通過企業利潤和企業捐贈價格來實現（Schwartz，1968）［1］。為了方便研究，學者們通常假定企業慈善捐贈在稅前全額扣除，即企業慈善捐贈價格為1-t（t為企業所得稅率），在此基礎上重點考察稅率變動對企業慈善捐贈的影響，進而分析企業慈善捐贈稅收政策的經濟效應。其中，Clotfelter（1985）［2］和Navarro（1988）［3］的研究最具代表性。
（一）企業慈善捐贈的利潤最大化理論模型利潤最大化是公司最根本的目標之一，因此，研究企業慈善捐贈利潤最大化理論的學者們主要從捐贈對企業收入和成本的影響入手，來考察企業慈善捐贈稅收政策的效應。1.利潤最大化模型的理論淵源對于一個追求利潤最大化的企業而言，進行捐贈可能的理由是增進收入和降低成本（Clotfelter，1985）［2］。關于增進收入，Andrews［4］于1952年在總結前人的觀點時提到“企業捐贈的好處是可以樹立良好形象，擴大產品的宣傳和影響，增強產品的公眾認可度”；關于降低成本，Schwartz（1968）［1］論證到，企業慈善捐贈可以改善社區環境、降低人員成本或研發成本。而Johnson（1966）［5］則認為完全競爭或完全壟斷企業從捐贈中幾乎得不到什么好處，他實際上在暗指壟斷競爭企業為增加企業利潤應捐贈更多。上述學者從不同的角度分析了企業慈善捐贈的作用。然而，考慮到稅收對企業慈善捐贈行為的影響，學者們需要建立完整的企業慈善捐贈利潤最大化理論模型，來解釋企業慈善捐贈的稅收政策效應。2.利潤最大化理論模型的構建與發展Clotfelter（1985）［2］較早構建了企業慈善捐贈的利潤最大化理論模型。根據廠商利潤最大化理論，他通過對企業慈善捐贈的一期模型研究后發現，企業所得稅率對企業的最優捐贈額沒有影響。同時，為了考察利潤最大化目標下企業慈善捐贈的長期效應，Clotfelter［2］還構建了企業慈善捐贈的兩期模型，研究結果表明：企業所得稅率變動只影響了捐贈在各期的分布，而對企業捐贈總量沒有影響；利潤最大化的捐贈決策取決于各期企業稅率的大小，稅收政策對企業捐贈只具有短期效應。Navarro（1988）［3］將“其他企業的捐贈支出”和“政府支出”等更多因素納入企業慈善捐贈利潤最大化的一期模型中，得出了與Clotfelter（1985）［2］相同的結論，即企業所得稅率對企業捐贈量沒有影響。相比Clotfelter（1985）［2］的利潤最大化模型，Navarro（1988）［3］更側重通過稅收對企業捐贈的影響來說明企業捐贈的動機，而Clotfelter（1985）［2］則重點考察稅收政策對企業捐贈的影響。就模型本身而言，Navarro（1988）［3］的模型考慮的因素更全面，對企業的捐贈行為更具解釋力。后來，支持企業慈善捐贈利潤最大化理論的學者均延續了以上兩位學者的研究思路，得出較為一致的結論，即稅收對企業慈善捐贈量沒有影響。
（二）企業慈善捐贈的經理人效用最大化理論模型效用最大化理論是企業慈善捐贈行為的另一種解釋。企業慈善捐贈效用最大化模型分析了經理人或股東為追求自身效用最大化目標而發生的捐贈行為。在效用最大化模型中，企業慈善捐贈被看成一種正常商品，學者們通過研究稅收對企業捐贈價格和利潤的影響來分析企業慈善捐贈的變動情況。由于股東捐贈是個人捐贈的問題，本文重點對經理人效用最大化理論模型進行綜述。1.經理人效用最大化模型的理論淵源企業慈善捐贈經理人效用最大化模型由Williamson（1964）［6］的經理人自模型發展而來。根據Williamson的研究，在兩權分立的現代企業制度下，經理人為實現自身效用最大化，可能將可自由支配利潤用于購買豪華辦公用品、雇用過量員工、企業捐贈等方面，從而逃避實現企業利潤最大化的責任。企業經理人通過企業慈善捐贈可以提高自身社會名望，或滿足自己的利他心理，因此，他指出企業捐贈是實現經理人效用的途徑之一，可以進入經理人的效用函數。雖然Williamson的主要貢獻是在新制度經濟學領域，并未專門就稅收對企業捐贈行為的影響進行研究，但他的企業經理人行為理論為學者們分析和構建經理人效用最大化捐贈模型提供了思路。基于他的理論，Nelson（1970）［7］認為，經理人可以憑借所具有的信息優勢，誘導股東做出符合自身偏好的捐贈決策來滿足自身效用需求。Goldberg（1970）［8］則論證了企業捐贈是實現企業經理人效用的途徑之一。2.經理人效用最大化理論模型的構建與發展Clotfelter（1985）［2］根據前人的研究，假定企業捐贈與稅后利潤是經理人效用函數中的兩種商品，將捐贈支出引入到企業經理人效用函數中，第一次正式構建了企業慈善捐贈的經理人效用最大化理論模型，專門分析稅收對企業捐贈行為的經濟效應。研究結果表明，當企業經理人有捐贈偏好時，稅收對企業捐贈的影響顯著，稅率與企業捐贈同向變動，企業所得稅率上升會導致企業捐贈增加；當經理人沒有從慈善捐贈中得到任何效用時（這種情況是利潤最大化的簡化形式），稅收對企業捐贈行為不產生影響。據此，Clotfelter［2］推斷，稅收對企業慈善捐贈具有持久效應。有別于之前的經理人效用最大化理論，Navarro（1988）［3］第一次將利潤最大化動機問題和經理人自問題作為互補關系進行研究。他認為，經理人通過企業捐贈來實現自身效用最大化的行為將會受到可自由支配利潤的約束，在一定的捐贈水平上，企業捐贈水平與利潤最大化目標一致，超過了這一水平的捐贈則是經理人增進自身效用的一種方式，但經理人并不能無限量偏移利潤最大化目標下的最優捐贈支出，捐贈總量的大小要受到可自由支配利潤的限制，即經理人超過利潤最大化水平的捐贈量要受到企業總利潤與股東要求的最小利潤之差額的約束。與傳統的經理人效用最大化理論（Williamson，1964［6］；Clotfelter，1985［2］）不同，Navarro（1988）［3］認為可自由支配利潤只是實現經理人效用的預算約束，不會直接影響經理人的效用。有鑒于此，Navarro（1988）［3］對Clotfelter（1985）［2］的模型進行了兩方面的擴展：（1）在經理人效用函數中增加“其他消費品”，得到與傳統經理人效用最大化模型相同的結論，即稅率與企業慈善捐贈同向變動；（2）在經理人效用函數中僅考慮“慈善捐贈”和“其他消費品”兩個變量，得出了與傳統模型相反的結論——稅率與企業慈善捐贈反向變動，企業捐贈隨著稅率減少而增加。Navarro（1988）［3］的論證結果表明，目標效用函數不同，稅率對企業捐贈的影響呈正、反兩個不同的方向。由此我們可以看出，Navarro（1988）［3］的企業經理人效用最大化模型對企業慈善捐贈行為的描述更具一般性。他將企業利潤排除在效用函數之外只是對模型表達形式的微小改動，但卻使得這一模型與傳統的經理人效用最大化理論模型有了本質的區別。因為可自由支配利潤只是企業經理人用于偏好支出的預算約束，而非實現效用的商品本身，理性的經理人會花光所有可自由支配利潤以實現自身效用最大化。他的研究充實了稅收對企業慈善捐贈影響的理論解釋。
（三）近期的理論研究Boatsman和Gupta（1996）［9］指出稅率對企業捐贈的影響有三種情況：（1）在利潤最大化點上，稅率變動不影響企業捐贈總量，只影響利潤水平；（2）超過了利潤最大化水平的捐贈，如果股東對企業最小利潤水平沒有約束，稅率與企業捐贈同向變動；（3）如果股東對企業最小利潤具有強制約束，稅率與企業捐贈反向變動。Carroll和Joulfaian（2005）［10］研究了捐贈給股東帶來效用和不帶來效用時稅率對企業捐贈的影響，理論推導的結果是利潤最大化動機下，稅率不影響捐贈，捐贈和廣告支出的效果類似；當捐贈給股東帶來效用的情況下，理論模型推導不能確定稅率變動對企業慈善捐贈的影響方向。Husted和Salazar（2006）［11］運用邊際分析的方法，通過對具體案例的研究發現，既考慮利潤目標又兼顧社會目標的企業戰略捐贈模式優于企業自利型捐贈或利他型捐贈模式。該結論為我們進一步研究特定稅法條件下實現企業多元捐贈目標的最優化選擇提供了參考。
二、企業慈善捐贈稅收政策效應的實證研究
企業慈善捐贈稅收政策效應的實證研究主要經歷了兩個階段：早期的研究主要是對線性或對數模型和加總時間序列數據的應用；近期的研究主要是以微觀企業主體為觀測對象的橫截面數據和面板數據的分析。
（一）早期的實證研究Schwartz（1968）［1］采用1936年到1961年的企業加總時間序列數據線性回歸模型，將平均捐贈額作為被解釋變量，以平均稅率為基礎計算的企業慈善捐贈價格、稅后收入和其他相關變量最為解釋變量。研究結果顯示，企業捐贈的價格彈性區間為（-1.06，-2.0），收入彈性區間為（0.53，1.34）。這一實證研究結論表明企業慈善捐贈與捐贈價格負相關，與稅率正向變動，與收入正相關，該研究結果并沒有支持“企業利潤最大化”假設，他認為企業捐贈還存在其他目的。Schwartz（1968）［1］的研究范式一直延續了近20年。Nelson（1970）［7］、Levy和Shatto（1978）［12］、Bennett和Johnson（1980）［13］、McElroy和Siegfried（1985）［14］、Clotfel?ter（1985）［2］等學者均采用了與Schwartz（1968）［1］類似的研究方法，利用加總數據分析稅收與企業慈善捐贈之間的關系，研究結論均表明稅率與企業慈善捐贈同向變動。但是，由于數據區間的選擇、計量模型設定和估計方法以及稅率形式的不同，學者們測算出的企業捐贈價格彈性區間和收入彈性區間并不相同。例如，Nelson（1970）［7］采用邊際稅率計算企業捐贈的價格，對1936年到1963年的企業加總時間序列數據對數線性模型進行分析，得出企業的捐贈價格彈性區間為（-1.03，-1.18），收入彈性區間為（1.05，1.43）；而Clotfelter（1985）［2］同樣采用邊際稅率，對1936年到1980年的企業加總時間序列數據對數模型進行分析，得出企業捐贈的價格彈性區間為（-0.16，-0.4），收入彈性區間為（0.11，0.57）。另外，Clotfelter（1985）［2］對按行業分組的混合數據模型進行分析，得出的價格彈性區間為（-0.2，-1.81），收入彈性區間為（0.59，1.14）。
（二）近期的實證研究加總數據帶來問題是宏觀估計與微觀估計的不一致，Navarro（1988）［3］對此問題進行了改進。他首次采用了具體的公司數據，根據美國文科理事會對1976年到1982年間249家企業的調查數據，對混合橫截面數據模型進行分析，得出以下結論：企業捐贈有很強的利潤最大化動機，而經理人追求自身效用最大化的動機不明顯；企業捐贈和企業所得稅率之間的相關性很小。Navarro首次采用具體的企業數據分析企業捐贈行為，克服了宏觀加總數據的缺陷，開創了利用微觀企業數據分析捐贈問題的研究模式。Boatsman和Gupta（1996）［9］采用1984年到1988年間212家企業的面板數據，克服了時間序列與橫截面數據的局限性，且由于選取數據的年度跨越了美國兩次稅制改革，因而可以考察同一公司的捐贈對稅率變動的反應情況。他們分別對簡單的混合橫截面數據模型、隨機效應模型和固定效應模型進行了估計，研究結果表明，稅率和捐贈負相關，這意味著稅率降低，企業慈善捐贈增加，這與Schwartz（1968）［1］等人的結論完全相反。Carroll和Joulfaian（2005）［10］首次將樣本企業擴充到了繳納個人所得稅的小公司，通過對26634家企業的數據分析，從股東層面對企業慈善捐贈進行研究，得出企業捐贈與捐贈價格反向變動、與收入和廣告同向變動的結論。他們的研究結果表明企業慈善捐贈對捐贈價格敏感，利潤最大化模型不能完全解釋企業的捐贈行為。
三、簡要評述
由于企業慈善捐贈動機的多元性，單一的理論很難詮釋現實中所有的企業捐贈現象。因此，國外學者從不同的角度對企業慈善捐贈行為進行解釋，在此基礎上考察稅收對企業捐贈的激勵效應。目前，學界并未形成成熟、一致的觀點。企業慈善捐贈課稅的研究依然需要進一步擴展，從而解釋現實中復雜的企業捐贈現象。
（一）現有理論研究的成果及局限企業慈善捐贈的利潤最大化理論，重點考察了捐贈對企業核心目標的影響，目前已形成的較為一致的結論是：在企業慈善捐贈可以全額抵扣的前提下，稅收并不能影響企業捐贈行為，這能合理解釋企業捐贈的大多數行為。原因在于，無論政府和社會對慈善捐贈評價有多高，企業首先只有盈利了，才有慈善捐贈的經濟基礎，也才能履行相應的社會責任。但是，企業慈善捐贈的利潤最大化理論忽視了企業捐贈動機的多元化，推導出稅收不影響企業捐贈的結論與大多數實證檢驗的結果不相符。另外，企業捐贈只有利潤最大化的動機也不能解釋現實中有的企業虧損還要捐贈的現象，由此得出的政策建議可能是片面的。企業慈善捐贈的經理人效用最大化理論，在某種程度上彌補了利潤最大化理論的不足，解釋了現實中稅收促進企業捐贈的現象。而且，經理人效用最大化理論考慮了企業經理人捐贈時所受到的企業利潤約束，能更好地解釋稅收對企業慈善捐贈的影響。但是，現有的經理人效用最大化理論研究，均是建立在靜態分析的基礎上，難于解釋稅收對企業捐贈的長期影響。盡管Clotfelter（1985）［2］認為稅收對企業慈善捐贈的影響具有持久效應，但企業慈善捐贈的經理人效用最大化模型在本質上反映的是經理人受企業利潤約束的個人捐贈，按照個人捐贈的相關理論，大量的研究表明稅收對個人捐贈的長期影響和短期影響是不一致的（Randolph，1995［15］；Auten等，2002［16］）。那么，企業慈善捐贈對稅收政策的短期反應和長期反應是否一致？現有理論無法完全解釋這個問題。另外，建立在企業慈善捐贈全額扣除假設下的研究，并不能解釋限額扣除條件下企業經理人或股東對企業稅收政策變動的反應。盡管兩種理論有待完善，但它們為判斷企業捐贈的動機、估計稅收對企業慈善捐贈的影響提供了理論依據，也為實證研究企業捐贈行為對稅收政策和商業周期的敏感度提供了有用的信息。
（二）現有實證研究的成果及局限基于“利潤最大化”和“效用最大化”的分析框架，國外學者做了大量的實證研究，考察稅收對企業慈善捐贈的影響，使得企業慈善捐贈稅收政策效應逐漸成為公共經濟學研究的一個重要的領域，相關研究也不斷豐富和深化?？偟膩碚f，企業捐贈所得稅政策效應的研究進展主要以數據類型和所采用的估計方法為主線，其中，數據類型實現了由加總的時間序列數據到公司具體調查數據的應用，估計方法也不斷發展，實現了由簡單的線性模型或對數模型發展為基于混合橫截面數據模型、隨機效應模型和固定效應模型的研究；由于前提假設、變量選擇、數據構成、數據處理方法的不同，實證檢驗的結論不盡相同，甚至截然相反。這從側面反映了企業慈善捐贈行為的復雜性。從目前的研究結果來看，較為一致的結論是稅收會影響企業慈善捐贈。盡管如此，學者們對于企業慈善捐贈的價格彈性和收入彈性區間的測算結果依然存在著較大的差異。因此，實證檢驗中的數據挖掘、模型設定和參數估計方法等方面有待深化。總之，無論是理論研究還是實證檢驗，對企業慈善捐贈的稅收政策激勵效應的研究結論尚不明確。為此，我們需要各種理論模型的整合發展。
四、研究展望
國外學者對企業慈善捐贈問題的研究成果，為我們研究中國企業慈善捐贈稅收政策效應提供了參考依據。然而，考慮到企業捐贈動機的多元化，以及中西方文化、稅制和企業類型等方面的差異，單純借鑒國外學者的研究思路和方法難于解釋中國企業的捐贈問題。因此，結合國外現有的研究情況，本文認為未來對企業慈善捐贈稅收政策效應的研究可從以下三方面進行拓展：
經濟學理論所說的收入效應是用來說明貨幣收入一定條件下，商品價格上升與實際收入變化之間的關系，即被迫購買價格已經上漲的商品等于減少實際收入，從而減少幾乎所有商品的購買量。從稅收角度而言，所謂收入效應是指由于課稅或增稅使納稅主體的收入發生變化，改變總體收入水平，使納稅主體境況變壞的效應。稅收收入效應的大小由納稅主體的總收入與其繳納的稅金之比例，即平均稅率所決定的。平均稅率高，稅收負擔重，則對納稅主體的收入效應大；反之，則產生的收入效應小。一般來說，稅收的收入效應不會對納稅主體“工作努力”產生妨礙，因為稅收增加會使納稅主體收入減少，所以納稅主體為了取得更多的收入而不得不減少閑暇等其他方面的享受，能激勵人們更加發奮工作。
經濟學理論所說的替代效應是用來說明相對價格變化及其所造成的與私人支出模式變化之間的關系，即一種商品價格上升，而其他商品價格不變的情況下，用其他商品來替代價格上升了的商品。從稅收角度來看，所謂替代效應是指由于政府實行差別稅收待遇，使某種商品或勞務與另一種商品或勞務之間的相對價格發生變化，導致人們改變對各種商品或勞務的選擇，用一種不征稅或少征稅的商品或勞務來代替征稅的或稅負重的商品或勞務。替代效應是由稅收的邊際稅率或邊際稅負所決定的，邊際稅率越高，替代效應越大；反之則越小。一般地，替代效應不利于鼓勵人們努力工作，而會導致人們增加閑暇。收入效應和替代效應是稅收對納稅主體產生的兩大基本效應。收入效應反映了征納雙方在國民收入分配中的關系，也反映出稅收對經濟的激勵作用。替代效應則表明，當課稅超過一定限度時，人們通過逃避稅收，會對經濟產生抑制作用。著名的“拉弗曲線”揭示了稅收負擔程度的經濟效應和財政效應，同時也是對稅收收入效應和替代效應的最好證明，即，一定程度的稅收負擔既能保證稅收收入，又對納稅主體產生收入效應，激勵“工作努力”；稅負超過一定限度，不僅不能取得最佳稅收收入，反而產生較大的替代效應，激勵逃避稅收。政府課稅必須兼顧財政需要和納稅主體負擔能力或負擔心理，既保證稅收收入的極大實現，又維護納稅主體相應的合法權益，促進納稅人“工作努力”，力圖淡化稅收替代效應的負面影響。
二、稅收調控理論及其對納稅主體的激勵與制約
稅收調控經濟的職能及作用方式概括起來有兩種：其一，稅收自動穩定機制。稅收自動穩定機制也稱“內在穩定器”，是指政府稅收規模隨經濟景氣狀況而自動進行增減調整，從而“熨平”經濟波動的一種稅收宏觀調節機制。例如政府對所得課稅，在經濟衰退時期，納稅主體收入下降，即使不改變個人和企業所得稅的稅率，國家課征的所得稅稅額也會自動下降，并且在累進稅率的作用下，稅收減少的幅度大于納稅主體收入下降的幅度，從而增加社會總需求，起到反經濟衰退的作用。相反，在經濟高漲時，納稅主體的收入上升，國家征收的所得稅相應自動增加，并且在累進稅率的作用下，稅收增加的幅度會大于個人和企業收入上升的幅度，從而抑制社會總需求，減緩經濟活動的過度擴張。其二，相機抉擇的稅收政策。相機抉擇的稅收政策是指政府根據經濟景氣狀況，有選擇的交替采用減稅和增稅的措施，以“熨平”經濟周期波動的調控政策。在經濟發展的不同時期，政府根據社會總供給和總需求的對比狀況，以及總供給與總需求內部結構的分配狀況，通過增稅或減稅措施，以及稅負差別待遇，調整人們的收入分配狀況和消費水平，進而刺激或抑制消費和投資欲望，包括擴張性的稅收政策和緊縮性的稅收政策。比如，在經濟衰退時期，實行減稅措施，通過相對增加市場主體的可支配收入，刺激消費需求增加，推動生產規模擴大，刺激經濟復蘇，從而促進國民收入恢復到充分就業水平；在經濟繁榮時期，通過增稅措施，相應減少人們的可支配收入，抑制私人消費和投資需求，從而扼制社會總需求，防止經濟過熱。
在市場經濟條件下，稅收調控方式的選擇要求遵循“黑箱原則”，即要求把受控的經濟主體作為一個“黑箱”看待。調控方式一般只考慮四個基本問題，即：（1）稅收政策的制定；（2）稅收政策與實施結果之間的關系；（3）受控經濟主體整體的行為反應；（4）適時調整稅收政策。具體來說，就是稅收政策的制定和實施，并不深入到企業內部，過問企業內部的具體經濟情況和特性，而是針對經濟主體的整體狀況和國家的政策目標來制定稅收政策和組織實施，對所有的經濟主體產生同樣的效力。
三、稅收效應及稅收調控理論——稅收籌劃的理論依據
由稅收效應理論和稅收調控理論的基本描述及其對納稅主體的影響分析可以得出以下結論：
1.政府課稅應兼顧財政需要和納稅主體的利益，稅收籌劃是納稅主體的合法權益的體現。
稅收收入效應和替代效應理論表明，政府課稅應有一個合理的限度，必須兼顧財政需要和納稅主體的利益，稅收制度的法律地位和法律權威才能真正得以確立，稅收才能取得財政、經濟的最佳效應，這是依法治稅的前提。國家通過合理、完善的稅收制度，依法治稅，既保證國家的稅收權益，也依法維護納稅主體依法納稅后的合法權益。納稅主體在依法納稅的前提下，對經營、投資、理財活動籌劃和安排，取得的任何經濟利益，包括節稅收益，歸根結底屬于納稅人的合法權益，應當受到法律的承認和保護。依法治稅是稅收籌劃合法性的前提。
2.稅收對經濟的調控與影響來自于納稅主體對課稅的回應，稅收籌劃是納稅主體對稅收的正向回應。
稅收調控理論表明，只要稅收存在，就必然對經濟產生一定的影響，這種影響來源于納稅主體對課稅的回應，包括正向回應和負向回應。政府利用稅收調節經濟實質上是通過稅收利益差別來引導納稅主體行為使之產生正向的影響，實現一定的社會、經濟目標，因而政府不僅注重如何制定稅收政策。而且更關注納稅主體對稅收政策的回應。就納稅主體而言，既然外在的稅收環境存在利益差別，不從中作出籌劃或抉擇顯然是不明智的。就課稅主體而言，運用稅收調節經濟旨在通過納稅主體對稅收利益的追逐來實現調控目標，而納稅主體追逐稅收利益的途徑有逃稅、避稅和稅收籌劃，其中，逃稅和避稅的主要后果是導致政府稅收流失，是政府所反對的；稅收籌劃則對經濟產生直接影響，這種影響是好是壞，取決于稅收制度是否合理。稅制合理，稅收籌劃對經濟產生正向影響；稅制不合理，稅收籌劃則產生負向影響。因此國家可以利用的只有稅收籌劃。也就是說，稅收籌劃不僅對納稅主體是必要的，對實現稅收調節目標同樣也是必要的。稅收籌劃本身與稅收政策導向是一致的，它有利于稅收政策目標的實現。
3.稅收調控范圍和手段劃定了稅收籌劃的范圍和途徑。
稅收上的利益差別，使得稅收負擔具有彈性。從縱向看，在不同經濟時期，國家選擇實施擴張性或緊縮性稅收政策，使不同時期的稅收負擔具有彈性；從橫向看，國家在地區之間、產業之間、產品之間乃至行為之間，實施不同的稅收政策，也使稅收負擔具有彈性。由于稅收調控納稅主體行為是通過彈性稅負來誘導納稅主體行為的，因此在稅收負擔有差異或有彈性的領域里，稅收籌劃是可行的，是有利可圖并且是安全的，是國家所鼓勵、所利用的。而在稅負無彈性的領域，稅收籌劃則是無為的、無效的，納稅主體減輕稅負的行為，只能是逃稅或避稅。這也表明，如何根據稅收政策找出彈性稅負，才是稅收籌劃的根本途徑。
4.稅收調控方式決定了稅收籌劃是納稅主體獲得合法稅收利益的唯一途徑。
稅收通過外在稅收環境刺激或制約企業的行為選擇，使企業適應稅收的變化，形成對所有的經濟主體總體上一視同仁的激勵與制約機制。這表明稅收調控并不針對具體的納稅主體，不同的納稅主體所面臨的是同樣的稅收環境。在市場經濟中，納稅主體要想獲得合法的稅收利益，只有通過稅收籌劃才能實現，而企望得到國家的個別優惠是不現實的。同時，國家稅收政策也將根據調控目標與政策實施結果的狀況作出新的調整，這就要求企業稅收籌劃應及時與稅收政策變動作出相應的配合，與時俱進地更新稅收籌劃的內容與方法，而不是一成不變的。由于稅收政策的變動，某些今天看來行之有效的稅收籌劃方法，明天則可能是偷稅行為。
四、影響稅收籌劃的稅收因素分析
分析影響稅收籌劃的主要因素目的在于：把握稅收籌劃的必要程度，即納稅人在財務規劃中把多大精力放在稅收籌劃上是適宜的；了解稅收籌劃大致范圍和可能達到的程度有多大，節稅潛力如何；能帶來最大節稅利益且又最簡便易行的途徑何在以及稅收籌劃所應考慮的其他相關因素。
影響企業稅收籌劃的稅收因素可概括為四個方面：
其一，稅收負擔水平。稅收負擔水平包括宏觀稅收負擔和微觀稅收負擔水平。從宏觀上看，衡量一國稅負高低的公認指標是稅收總額t占國內生產總值（gdp）的比重；從微觀上看，衡量一個納稅人的總體稅負一般不是單純以某一稅種的稅負來衡量，而是以企業資本回報率即資本收益率來評價，資本收益率是凈收益與利息支出之和同投資總額之間的比值。通常情況下，稅負越輕，資本回報率越高，稅負越重，資本回報率越低。
稅收負擔水平對稅收籌劃的影響主要表現為：首先，稅收負擔水平決定稅收籌劃的廣度和深度。如果宏觀稅負和微觀稅負較低，企業稅負可以承受，納稅人就沒有必要精心籌劃節稅策略。因為如果進行稅收籌劃還要花費一筆節稅成本，而所取得的稅收利益對資本回報率影響又不大，此時稅收籌劃的必要性就大打折扣。但是，如果宏觀稅負和微觀稅負水平高，稅收則成為影響資本回報率的重要因素，是否實施節稅策略結果是完全不相同的。其次，國家間稅收負擔水平的差異，影響跨國納稅人的投資決策。由于國際市場上不同國家或地區同類商品稅負輕重不同，不同國家或地區的所得稅稅負水平也有高低之差，相應的投資回報率也相當之懸殊，所以跨國納稅人在實施經營和投資過程的稅收籌劃時，往往青睞于稅負低的國家或地區。
其二，稅負彈性。稅負彈性是決定稅收籌劃潛力和節稅利益的關鍵因素。稅負彈性越大，稅收籌劃的余地和可能的節稅利益就越大，稅收籌劃就越有利可圖。在一次性總額人頭稅制下，由于不具有稅負彈性，不產生替代效應，納稅人就沒有稅收籌劃的余地。而在多種稅、多次征的復合稅制下，各個不同的稅種各有不同的彈性，為稅收籌劃提供了條件和空間。其中，主體稅種由于覆蓋范圍廣、稅源大、稅法規范相對比較復雜，其稅負的伸縮性就較大，成為稅收籌劃所瞄準的主要稅種。
稅負彈性取決于稅種的構成要素，其中主要包括稅基、扣除項目、稅率和稅收優惠。由于稅基的寬窄、扣除的大小、稅率的高低以及稅收優惠的多少，都有較大的彈性幅度，因此各稅種構成要素的彈性大小就決定了各稅種的稅負彈性。一般而言，所得稅的稅負彈性要高于其他稅種，也就成為稅收籌劃的主要稅種。
其三，稅收優惠。稅收優惠是國家稅制的組成部分，是政府為了達到一定的政治、社會和經濟目的，通過給予一定的稅收利益而對納稅人實行的稅收鼓勵。稅收優惠反映了政府行為，是通過政策導向影響人們生產與消費偏好來實現的，也是國家宏觀調控經濟的重要杠桿。無論是發達國家還是發展中國家無不把實施稅收優惠政策作為引導投資方向、調整產業結構、擴大就業機會、刺激經濟增長的重要手段加以運用。
經濟學理論所說的收入效應是用來說明貨幣收入一定條件下，商品價格上升與實際收入變化之間的關系，即被迫購買價格已經上漲的商品等于減少實際收入，從而減少幾乎所有商品的購買量。從稅收角度而言，所謂收入效應是指由于課稅或增稅使納稅主體的收入發生變化，改變總體收入水平，使納稅主體境況變壞的效應。稅收收入效應的大小由納稅主體的總收入與其繳納的稅金之比例，即平均稅率所決定的。平均稅率高，稅收負擔重，則對納稅主體的收入效應大；反之，則產生的收入效應小。一般來說，稅收的收入效應不會對納稅主體“工作努力”產生妨礙，因為稅收增加會使納稅主體收入減少，所以納稅主體為了取得更多的收入而不得不減少閑暇等其他方面的享受，能激勵人們更加發奮工作。
經濟學理論所說的替代效應是用來說明相對價格變化及其所造成的與私人支出模式變化之間的關系，即一種商品價格上升，而其他商品價格不變的情況下，用其他商品來替代價格上升了的商品。從稅收角度來看，所謂替代效應是指由于政府實行差別稅收待遇，使某種商品或勞務與另一種商品或勞務之間的相對價格發生變化，導致人們改變對各種商品或勞務的選擇，用一種不征稅或少征稅的商品或勞務來代替征稅的或稅負重的商品或勞務。替代效應是由稅收的邊際稅率或邊際稅負所決定的，邊際稅率越高，替代效應越大；反之則越小。一般地，替代效應不利于鼓勵人們努力工作，而會導致人們增加閑暇。收入效應和替代效應是稅收對納稅主體產生的兩大基本效應。收入效應反映了征納雙方在國民收入分配中的關系，也反映出稅收對經濟的激勵作用。替代效應則表明，當課稅超過一定限度時，人們通過逃避稅收，會對經濟產生抑制作用。著名的“拉弗曲線”揭示了稅收負擔程度的經濟效應和財政效應，同時也是對稅收收入效應和替代效應的最好證明，即，一定程度的稅收負擔既能保證稅收收入，又對納稅主體產生收入效應，激勵“工作努力”；稅負超過一定限度，不僅不能取得最佳稅收收入，反而產生較大的替代效應，激勵逃避稅收。政府課稅必須兼顧財政需要和納稅主體負擔能力或負擔心理，既保證稅收收入的極大實現，又維護納稅主體相應的合法權益，促進納稅人“工作努力”，力圖淡化稅收替代效應的負面影響。
二、稅收調控理論及其對納稅主體的激勵與制約
稅收調控經濟的職能及作用方式概括起來有兩種：其一，稅收自動穩定機制。稅收自動穩定機制也稱“內在穩定器”，是指政府稅收規模隨經濟景氣狀況而自動進行增減調整，從而“熨平”經濟波動的一種稅收宏觀調節機制。例如政府對所得課稅，在經濟衰退時期，納稅主體收入下降，即使不改變個人和企業所得稅的稅率，國家課征的所得稅稅額也會自動下降，并且在累進稅率的作用下，稅收減少的幅度大于納稅主體收入下降的幅度，從而增加社會總需求，起到反經濟衰退的作用。相反，在經濟高漲時，納稅主體的收入上升，國家征收的所得稅相應自動增加，并且在累進稅率的作用下，稅收增加的幅度會大于個人和企業收入上升的幅度，從而抑制社會總需求，減緩經濟活動的過度擴張。其二，相機抉擇的稅收政策。相機抉擇的稅收政策是指政府根據經濟景氣狀況，有選擇的交替采用減稅和增稅的措施，以“熨平”經濟周期波動的調控政策。在經濟發展的不同時期，政府根據社會總供給和總需求的對比狀況，以及總供給與總需求內部結構的分配狀況，通過增稅或減稅措施，以及稅負差別待遇，調整人們的收入分配狀況和消費水平，進而刺激或抑制消費和投資欲望，包括擴張性的稅收政策和緊縮性的稅收政策。比如，在經濟衰退時期，實行減稅措施，通過相對增加市場主體的可支配收入，刺激消費需求增加，推動生產規模擴大，刺激經濟復蘇，從而促進國民收入恢復到充分就業水平；在經濟繁榮時期，通過增稅措施，相應減少人們的可支配收入，抑制私人消費和投資需求，從而扼制社會總需求，防止經濟過熱。
在市場經濟條件下，稅收調控方式的選擇要求遵循“黑箱原則”，即要求把受控的經濟主體作為一個“黑箱”看待。調控方式一般只考慮四個基本問題，即：（1）稅收政策的制定；（2）稅收政策與實施結果之間的關系；（3）受控經濟主體整體的行為反應；（4）適時調整稅收政策。具體來說，就是稅收政策的制定和實施，并不深入到企業內部，過問企業內部的具體經濟情況和特性，而是針對經濟主體的整體狀況和國家的政策目標來制定稅收政策和組織實施，對所有的經濟主體產生同樣的效力。
三、稅收效應及稅收調控理論——稅收籌劃的理論依據
由稅收效應理論和稅收調控理論的基本描述及其對納稅主體的影響分析可以得出以下結論：
1.政府課稅應兼顧財政需要和納稅主體的利益，稅收籌劃是納稅主體的合法權益的體現。
稅收收入效應和替代效應理論表明，政府課稅應有一個合理的限度，必須兼顧財政需要和納稅主體的利益，稅收制度的法律地位和法律權威才能真正得以確立，稅收才能取得財政、經濟的最佳效應，這是依法治稅的前提。國家通過合理、完善的稅收制度，依法治稅，既保證國家的稅收權益，也依法維護納稅主體依法納稅后的合法權益。納稅主體在依法納稅的前提下，對經營、投資、理財活動籌劃和安排，取得的任何經濟利益，包括節稅收益，歸根結底屬于納稅人的合法權益，應當受到法律的承認和保護。依法治稅是稅收籌劃合法性的前提。
2.稅收對經濟的調控與影響來自于納稅主體對課稅的回應，稅收籌劃是納稅主體對稅收的正向回應。
稅收調控理論表明，只要稅收存在，就必然對經濟產生一定的影響，這種影響來源于納稅主體對課稅的回應，包括正向回應和負向回應。政府利用稅收調節經濟實質上是通過稅收利益差別來引導納稅主體行為使之產生正向的影響，實現一定的社會、經濟目標，因而政府不僅注重如何制定稅收政策。而且更關注納稅主體對稅收政策的回應。就納稅主體而言，既然外在的稅收環境存在利益差別，不從中作出籌劃或抉擇顯然是不明智的。就課稅主體而言，運用稅收調節經濟旨在通過納稅主體對稅收利益的追逐來實現調控目標，而納稅主體追逐稅收利益的途徑有逃稅、避稅和稅收籌劃，其中，逃稅和避稅的主要后果是導致政府稅收流失，是政府所反對的；稅收籌劃則對經濟產生直接影響，這種影響是好是壞，取決于稅收制度是否合理。稅制合理，稅收籌劃對經濟產生正向影響；稅制不合理，稅收籌劃則產生負向影響。因此國家可以利用的只有稅收籌劃。也就是說，稅收籌劃不僅對納稅主體是必要的，對實現稅收調節目標同樣也是必要的。稅收籌劃本身與稅收政策導向是一致的，它有利于稅收政策目標的實現。
3.稅收調控范圍和手段劃定了稅收籌劃的范圍和途徑。
稅收上的利益差別，使得稅收負擔具有彈性。從縱向看，在不同經濟時期，國家選擇實施擴張性或緊縮性稅收政策，使不同時期的稅收負擔具有彈性；從橫向看，國家在地區之間、產業之間、產品之間乃至行為之間，實施不同的稅收政策，也使稅收負擔具有彈性。由于稅收調控納稅主體行為是通過彈性稅負來誘導納稅主體行為的，因此在稅收負擔有差異或有彈性的領域里，稅收籌劃是可行的，是有利可圖并且是安全的，是國家所鼓勵、所利用的。而在稅負無彈性的領域，稅收籌劃則是無為的、無效的，納稅主體減輕稅負的行為，只能是逃稅或避稅。這也表明，如何根據稅收政策找出彈性稅負，才是稅收籌劃的根本途徑。
4.稅收調控方式決定了稅收籌劃是納稅主體獲得合法稅收利益的唯一途徑。
稅收通過外在稅收環境刺激或制約企業的行為選擇，使企業適應稅收的變化，形成對所有的經濟主體總體上一視同仁的激勵與制約機制。這表明稅收調控并不針對具體的納稅主體，不同的納稅主體所面臨的是同樣的稅收環境。在市場經濟中，納稅主體要想獲得合法的稅收利益，只有通過稅收籌劃才能實現，而企望得到國家的個別優惠是不現實的。同時，國家稅收政策也將根據調控目標與政策實施結果的狀況作出新的調整，這就要求企業稅收籌劃應及時與稅收政策變動作出相應的配合，與時俱進地更新稅收籌劃的內容與方法，而不是一成不變的。由于稅收政策的變動，某些今天看來行之有效的稅收籌劃方法，明天則可能是偷稅行為。
四、影響稅收籌劃的稅收因素分析
分析影響稅收籌劃的主要因素目的在于：把握稅收籌劃的必要程度，即納稅人在財務規劃中把多大精力放在稅收籌劃上是適宜的；了解稅收籌劃大致范圍和可能達到的程度有多大，節稅潛力如何；能帶來最大節稅利益且又最簡便易行的途徑何在以及稅收籌劃所應考慮的其他相關因素。
影響企業稅收籌劃的稅收因素可概括為四個方面：
其一，稅收負擔水平。稅收負擔水平包括宏觀稅收負擔和微觀稅收負擔水平。從宏觀上看，衡量一國稅負高低的公認指標是稅收總額T占國內生產總值（GDP）的比重；從微觀上看，衡量一個納稅人的總體稅負一般不是單純以某一稅種的稅負來衡量，而是以企業資本回報率即資本收益率來評價，資本收益率是凈收益與利息支出之和同投資總額之間的比值。通常情況下，稅負越輕，資本回報率越高，稅負越重，資本回報率越低。
稅收負擔水平對稅收籌劃的影響主要表現為：首先，稅收負擔水平決定稅收籌劃的廣度和深度。如果宏觀稅負和微觀稅負較低，企業稅負可以承受，納稅人就沒有必要精心籌劃節稅策略。因為如果進行稅收籌劃還要花費一筆節稅成本，而所取得的稅收利益對資本回報率影響又不大，此時稅收籌劃的必要性就大打折扣。但是，如果宏觀稅負和微觀稅負水平高，稅收則成為影響資本回報率的重要因素，是否實施節稅策略結果是完全不相同的。其次，國家間稅收負擔水平的差異，影響跨國納稅人的投資決策。由于國際市場上不同國家或地區同類商品稅負輕重不同，不同國家或地區的所得稅稅負水平也有高低之差，相應的投資回報率也相當之懸殊，所以跨國納稅人在實施經營和投資過程的稅收籌劃時，往往青睞于稅負低的國家或地區。
其二，稅負彈性。稅負彈性是決定稅收籌劃潛力和節稅利益的關鍵因素。稅負彈性越大，稅收籌劃的余地和可能的節稅利益就越大，稅收籌劃就越有利可圖。在一次性總額人頭稅制下，由于不具有稅負彈性，不產生替代效應，納稅人就沒有稅收籌劃的余地。而在多種稅、多次征的復合稅制下，各個不同的稅種各有不同的彈性，為稅收籌劃提供了條件和空間。其中，主體稅種由于覆蓋范圍廣、稅源大、稅法規范相對比較復雜，其稅負的伸縮性就較大，成為稅收籌劃所瞄準的主要稅種。
稅負彈性取決于稅種的構成要素，其中主要包括稅基、扣除項目、稅率和稅收優惠。由于稅基的寬窄、扣除的大小、稅率的高低以及稅收優惠的多少，都有較大的彈性幅度，因此各稅種構成要素的彈性大小就決定了各稅種的稅負彈性。一般而言，所得稅的稅負彈性要高于其他稅種，也就成為稅收籌劃的主要稅種。
其三，稅收優惠。稅收優惠是國家稅制的組成部分，是政府為了達到一定的政治、社會和經濟目的，通過給予一定的稅收利益而對納稅人實行的稅收鼓勵。稅收優惠反映了政府行為，是通過政策導向影響人們生產與消費偏好來實現的，也是國家宏觀調控經濟的重要杠桿。無論是發達國家還是發展中國家無不把實施稅收優惠政策作為引導投資方向、調整產業結構、擴大就業機會、刺激經濟增長的重要手段加以運用。
經濟學理論所說的替代效應是用來說明相對價格變化及其所造成的與私人支出模式變化之間的關系，即一種商品價格上升，而其他商品價格不變的情況下，用其他商品來替代價格上升了的商品。從稅收角度來看，所謂替代效應是指由于政府實行差別稅收待遇，使某種商品或勞務與另一種商品或勞務之間的相對價格發生變化，導致人們改變對各種商品或勞務的選擇，用一種不征稅或少征稅的商品或勞務來代替征稅的或稅負重的商品或勞務。替代效應是由稅收的邊際稅率或邊際稅負所決定的，邊際稅率越高，替代效應越大；反之則越小。一般地，替代效應不利于鼓勵人們努力工作，而會導致人們增加閑暇。收入效應和替代效應是稅收對納稅主體產生的兩大基本效應。收入效應反映了征納雙方在國民收入分配中的關系，也反映出稅收對經濟的激勵作用。替代效應則表明，當課稅超過一定限度時，人們通過逃避稅收，會對經濟產生抑制作用。著名的“拉弗曲線”揭示了稅收負擔程度的經濟效應和財政效應，同時也是對稅收收入效應和替代效應的最好證明，即，一定程度的稅收負擔既能保證稅收收入，又對納稅主體產生收入效應，激勵“工作努力”；稅負超過一定限度，不僅不能取得最佳稅收收入，反而產生較大的替代效應，激勵逃避稅收。政府課稅必須兼顧財政需要和納稅主體負擔能力或負擔心理，既保證稅收收入的極大實現，又維護納稅主體相應的合法權益，促進納稅人“工作努力”，力圖淡化稅收替代效應的負面影響。
二、稅收調控理論及其對納稅主體的激勵與制約
稅收調控經濟的職能及作用方式概括起來有兩種：其一，稅收自動穩定機制。稅收自動穩定機制也稱“內在穩定器”，是指政府稅收規模隨經濟景氣狀況而自動進行增減調整，從而“熨平”經濟波動的一種稅收宏觀調節機制。例如政府對所得課稅，在經濟衰退時期，納稅主體收入下降，即使不改變個人和企業所得稅的稅率，國家課征的所得稅稅額也會自動下降，并且在累進稅率的作用下，稅收減少的幅度大于納稅主體收入下降的幅度，從而增加社會總需求，起到反經濟衰退的作用。相反，在經濟高漲時，納稅主體的收入上升，國家征收的所得稅相應自動增加，并且在累進稅率的作用下，稅收增加的幅度會大于個人和企業收入上升的幅度，從而抑制社會總需求，減緩經濟活動的過度擴張。其二，相機抉擇的稅收政策。相機抉擇的稅收政策是指政府根據經濟景氣狀況，有選擇的交替采用減稅和增稅的措施，以“熨平”經濟周期波動的調控政策。在經濟發展的不同時期，政府根據社會總供給和總需求的對比狀況，以及總供給與總需求內部結構的分配狀況，通過增稅或減稅措施，以及稅負差別待遇，調整人們的收入分配狀況和消費水平，進而刺激或抑制消費和投資欲望，包括擴張性的稅收政策和緊縮性的稅收政策。比如，在經濟衰退時期，實行減稅措施，通過相對增加市場主體的可支配收入，刺激消費需求增加，推動生產規模擴大，刺激經濟復蘇，從而促進國民收入恢復到充分就業水平；在經濟繁榮時期，通過增稅措施，相應減少人們的可支配收入，抑制私人消費和投資需求，從而扼制社會總需求，防止經濟過熱。
在市場經濟條件下，稅收調控方式的選擇要求遵循“黑箱原則”，即要求把受控的經濟主體作為一個“黑箱”看待。調控方式一般只考慮四個基本問題，即：（1）稅收政策的制定；（2）稅收政策與實施結果之間的關系；（3）受控經濟主體整體的行為反應；（4）適時調整稅收政策。具體來說，就是稅收政策的制定和實施，并不深入到企業內部，過問企業內部的具體經濟情況和特性，而是針對經濟主體的整體狀況和國家的政策目標來制定稅收政策和組織實施，對所有的經濟主體產生同樣的效力。
三、稅收效應及稅收調控理論——稅收籌劃的理論依據
由稅收效應理論和稅收調控理論的基本描述及其對納稅主體的影響分析可以得出以下結論：
1.政府課稅應兼顧財政需要和納稅主體的利益，稅收籌劃是納稅主體的合法權益的體現。
稅收收入效應和替代效應理論表明，政府課稅應有一個合理的限度，必須兼顧財政需要和納稅主體的利益，稅收制度的法律地位和法律權威才能真正得以確立，稅收才能取得財政、經濟的最佳效應，這是依法治稅的前提。國家通過合理、完善的稅收制度，依法治稅，既保證國家的稅收權益，也依法維護納稅主體依法納稅后的合法權益。納稅主體在依法納稅的前提下，對經營、投資、理財活動籌劃和安排，取得的任何經濟利益，包括節稅收益，歸根結底屬于納稅人的合法權益，應當受到法律的承認和保護。依法治稅是稅收籌劃合法性的前提。
2.稅收對經濟的調控與影響來自于納稅主體對課稅的回應，稅收籌劃是納稅主體對稅收的正向回應。
稅收調控理論表明，只要稅收存在，就必然對經濟產生一定的影響，這種影響來源于納稅主體對課稅的回應，包括正向回應和負向回應。政府利用稅收調節經濟實質上是通過稅收利益差別來引導納稅主體行為使之產生正向的影響，實現一定的社會、經濟目標，因而政府不僅注重如何制定稅收政策。而且更關注納稅主體對稅收政策的回應。就納稅主體而言，既然外在的稅收環境存在利益差別，不從中作出籌劃或抉擇顯然是不明智的。就課稅主體而言，運用稅收調節經濟旨在通過納稅主體對稅收利益的追逐來實現調控目標，而納稅主體追逐稅收利益的途徑有逃稅、避稅和稅收籌劃，其中，逃稅和避稅的主要后果是導致政府稅收流失，是政府所反對的；稅收籌劃則對經濟產生直接影響，這種影響是好是壞，取決于稅收制度是否合理。稅制合理，稅收籌劃對經濟產生正向影響；稅制不合理，稅收籌劃則產生負向影響。因此國家可以利用的只有稅收籌劃。也就是說，稅收籌劃不僅對納稅主體是必要的，對實現稅收調節目標同樣也是必要的。稅收籌劃本身與稅收政策導向是一致的，它有利于稅收政策目標的實現。
3.稅收調控范圍和手段劃定了稅收籌劃的范圍和途徑。
稅收上的利益差別，使得稅收負擔具有彈性。從縱向看，在不同經濟時期，國家選擇實施擴張性或緊縮性稅收政策，使不同時期的稅收負擔具有彈性；從橫向看，國家在地區之間、產業之間、產品之間乃至行為之間，實施不同的稅收政策，也使稅收負擔具有彈性。由于稅收調控納稅主體行為是通過彈性稅負來誘導納稅主體行為的，因此在稅收負擔有差異或有彈性的領域里，稅收籌劃是可行的，是有利可圖并且是安全的，是國家所鼓勵、所利用的。而在稅負無彈性的領域，稅收籌劃則是無為的、無效的，納稅主體減輕稅負的行為，只能是逃稅或避稅。這也表明，如何根據稅收政策找出彈性稅負，才是稅收籌劃的根本途徑。
4.稅收調控方式決定了稅收籌劃是納稅主體獲得合法稅收利益的唯一途徑。
稅收通過外在稅收環境刺激或制約企業的行為選擇，使企業適應稅收的變化，形成對所有的經濟主體總體上一視同仁的激勵與制約機制。這表明稅收調控并不針對具體的納稅主體，不同的納稅主體所面臨的是同樣的稅收環境。在市場經濟中，納稅主體要想獲得合法的稅收利益，只有通過稅收籌劃才能實現，而企望得到國家的個別優惠是不現實的。同時，國家稅收政策也將根據調控目標與政策實施結果的狀況作出新的調整，這就要求企業稅收籌劃應及時與稅收政策變動作出相應的配合，與時俱進地更新稅收籌劃的內容與方法，而不是一成不變的。由于稅收政策的變動，某些今天看來行之有效的稅收籌劃方法，明天則可能是偷稅行為。
四、影響稅收籌劃的稅收因素分析
分析影響稅收籌劃的主要因素目的在于：把握稅收籌劃的必要程度，即納稅人在財務規劃中把多大精力放在稅收籌劃上是適宜的；了解稅收籌劃大致范圍和可能達到的程度有多大，節稅潛力如何；能帶來最大節稅利益且又最簡便易行的途徑何在以及稅收籌劃所應考慮的其他相關因素。
影響企業稅收籌劃的稅收因素可概括為四個方面：
其一，稅收負擔水平。稅收負擔水平包括宏觀稅收負擔和微觀稅收負擔水平。從宏觀上看，衡量一國稅負高低的公認指標是稅收總額T占國內生產總值（GDP）的比重；從微觀上看，衡量一個納稅人的總體稅負一般不是單純以某一稅種的稅負來衡量，而是以企業資本回報率即資本收益率來評價，資本收益率是凈收益與利息支出之和同投資總額之間的比值。通常情況下，稅負越輕，資本回報率越高，稅負越重，資本回報率越低。
稅收負擔水平對稅收籌劃的影響主要表現為：首先，稅收負擔水平決定稅收籌劃的廣度和深度。如果宏觀稅負和微觀稅負較低，企業稅負可以承受，納稅人就沒有必要精心籌劃節稅策略。因為如果進行稅收籌劃還要花費一筆節稅成本，而所取得的稅收利益對資本回報率影響又不大，此時稅收籌劃的必要性就大打折扣。但是，如果宏觀稅負和微觀稅負水平高，稅收則成為影響資本回報率的重要因素，是否實施節稅策略結果是完全不相同的。其次，國家間稅收負擔水平的差異，影響跨國納稅人的投資決策。由于國際市場上不同國家或地區同類商品稅負輕重不同，不同國家或地區的所得稅稅負水平也有高低之差，相應的投資回報率也相當之懸殊，所以跨國納稅人在實施經營和投資過程的稅收籌劃時，往往青睞于稅負低的國家或地區。
其二，稅負彈性。稅負彈性是決定稅收籌劃潛力和節稅利益的關鍵因素。稅負彈性越大，稅收籌劃的余地和可能的節稅利益就越大，稅收籌劃就越有利可圖。在一次性總額人頭稅制下，由于不具有稅負彈性，不產生替代效應，納稅人就沒有稅收籌劃的余地。而在多種稅、多次征的復合稅制下，各個不同的稅種各有不同的彈性，為稅收籌劃提供了條件和空間。其中，主體稅種由于覆蓋范圍廣、稅源大、稅法規范相對比較復雜，其稅負的伸縮性就較大，成為稅收籌劃所瞄準的主要稅種。
稅負彈性取決于稅種的構成要素，其中主要包括稅基、扣除項目、稅率和稅收優惠。由于稅基的寬窄、扣除的大小、稅率的高低以及稅收優惠的多少，都有較大的彈性幅度，因此各稅種構成要素的彈性大小就決定了各稅種的稅負彈性。一般而言，所得稅的稅負彈性要高于其他稅種，也就成為稅收籌劃的主要稅種。
其三，稅收優惠。稅收優惠是國家稅制的組成部分，是政府為了達到一定的政治、社會和經濟目的，通過給予一定的稅收利益而對納稅人實行的稅收鼓勵。稅收優惠反映了政府行為，是通過政策導向影響人們生產與消費偏好來實現的，也是國家宏觀調控經濟的重要杠桿。無論是發達國家還是發展中國家無不把實施稅收優惠政策作為引導投資方向、調整產業結構、擴大就業機會、刺激經濟增長的重要手段加以運用。
一、 問題的提出
中國經濟進入新常態發展階段，經濟增速出現明顯的下降，中國制造業原來所依靠的低成本優勢逐漸減弱。制造業作為國民經濟和社會發展的重要支撐，在新形勢下亟需優化現有的產業結構，從而實現轉型升級。稅收政策對于一個國家的產業發展起著重要的作用，引導著資金、勞動和技術等生產要素的流動與分布情況，國家通過稅收政策的變化來調控各產業的發展方向。稅收負擔的輕重不僅反映國家財政收入的多少，更與相關的產業政策相配合影響著制造業轉型升級的路徑和方向。中國制造業的低成本優勢已經逐漸減弱，產業升級已經迫在眉睫。通過相關稅收政策的有效引導，加快產業升級速度對于制造業以及整個工業的發展具有著重要的理論意義和實踐指導價值。
目前，對于稅收負擔如何影響產業升級較少有學者展開研究，因此對于這一問題還沒有一致的結論，有些學者的研究認為稅收優惠和減免政策能夠通過提高企業的積極性來促進產業結構的調整，進而實現產業升級;另外一些學者，則認為較低的稅收負擔讓企業停留在低附加值、依靠勞動和資源的大量投入的產業鏈的底端，應該提高稅收負擔從而實現優勝劣汰，最終達到產業的升級。正是針對這一理論的空缺，文章對于制造業的產業升級與稅收負擔之間的關系進行分析，再通過實證模型來進行驗證，從而豐富相關的理論研究。
二、 稅收負擔與產業升級之間的理論機制
稅收政策作為政府進行宏觀調控的一種方式，對于一個產業、行業或者微觀企業主體的l展方向產生指導作用，體現出國家對于相關產業發展的政策導向，引導著社會資源的流向和聚集。一個國家稅收政策直觀、定量的體現就是各經濟主體所承受稅收負擔的輕重，合理的稅收負擔不但會增加政府的財政收入，從而使其更好的履行公共服務職能。稅收政策與一個國家的經濟發展階段相適應，當其產業結構發生變化時，稅收政策也要做出及時和相應的調整，從而促進產業結構的優化，向產業鏈條高附加值區域移動，從而實現產業升級，最終助推整個國家層面的經濟發展。
產業升級最終可以歸結為各生產要素在不同的產業或行業之間動態配置過程，那么稅收政策對于相關生產要素的引導作用就成為影響產業升級關鍵，產業結構的變化也會影響到相關稅收政策的制定與實施，從而對整個國家的經濟結構和增長方式產生影響。我國從1949年建國以來就對稅收政策進行著不斷的完善，對于經濟的宏觀調控作用在日漸改善。從供給的角度而言，稅收政策對于產業升級從要素供給側來發揮作用。從需求的角度而言，稅收是政府的主要收入來源，政府支出的以其收入為基礎，當政府的收入充足時，其可以進行的投資范圍就有擴大的空間。而政府的投資和稅收負擔的過高都會在一定程度上擠占私人的投資空間，從而引起微觀主體投資需求的降低，進而改變產業的結構。
基于上面關于產業升級與稅收負擔之間互動關系的理論分析，可以知道，稅收負擔的輕重對于一個國家產業升級水平和速度產生著重要的影響，運用相關的數據和模型進行實證分析則從另一個角度來驗證兩者之間的互動關系，對于稅收政策的改進和加快產業升級具有重要的現實意義。
三、 高技術產業稅收負擔與產業升級的測度
建國以來，中國的稅收政策經歷了三次比較大的變革，第一次是在全國范圍內將原來分散的稅收制度進行了統一。接下來是1994年的分稅制改革，這次改革理順了地方政府和中央政府的財政分配關系。再就是2012年率先在上海的交通運輸業和部分現代服務業開展的營業稅改征增值稅的改革正在如火如荼的進行著。這些稅收政策的變化無疑會對制造業稅收負擔產生影響，最終反映在制造業的發展趨勢上。將高技術行業的稅收負擔界定為小口徑的稅收負擔，即稅收總額與各行業工業總產值的比值。對與產業升級水平的界定則沿用大多學者的測算方法，即高技術產業的各行業總產值占制造業總產值的比重。根據《高技術產業（制造業）分類（2013）》中對于高技術產業（制造業）的界定，另外考慮到相關數據的可獲得性，只對計算機及辦公設備制造業，航空、航天器及設備制造業，電子及通信設備制造業，醫藥制造業和醫療儀器設備及儀器儀表制造業的相關數據進行了收集和分析。表1具體列示了1995年和2011年我國高技術產業的稅收負擔情況和在制造業中所占的比重，從表中的數據可以發現高技術產業的比重呈現上升的趨勢，而稅收負擔卻存在一定程度的下降。
四、 實證分析
1. 樣本選擇和數據說明。本文以1995年～2012年高技術產業的5個行業的數據為研究樣本，高技術產業的總產值、稅收總額和研發經費內部支出的數據均來自2002年～2012年《中國高技術產業年鑒》，鑒于2012年各行業總產值數據存在缺失，使用主營業務收入作為替代。一個行業的產業升級水平與研發經費內部支出、所在行業的競爭程度有很大的相關性，因此將研發經費內部支出和非市場化程度作為控制變量，從而能夠更加準確的對行業稅收負擔和產業升級之間的關系進行實證分析，其中非市場化程度用國有及國有控股企業總產值占高技術產業的比重進行測度。表2對總體樣本的描述性統計結果進行了列示。
為了檢驗行業稅收負擔對于制造業的產業升級水平的影響，文章在用面板數據經常用到的固定效應模型和隨機效應模型的基礎上，借鑒了楊廣青等（2014）在研究宏觀稅負對產業升級的影響時采用了分位數回歸模型。具體模型構建如下：
Upgradingit=α0+α1tax-burdenit+α2unmarkit+α3rdit+εit（1）
Upgradingit（τ|tax-burden，et al）=βi+βτ1tax-burdenit+βτ2unmartit+βτ3rdit （2）
其中，Upgradingit代表產業升級水平，由各高技術產業總產值占制造業總產值的比重來衡量;tax-burden代表行業稅收負擔，以相對額來表示;unmark代表行業競爭程度，反映了市場力量對于產業升級的影響力;rd代表了行業研發經費內部支出的部分，反映了行業對于研發的重視程度;εit為干擾項;Upgrading（τ|tax-burden，et al）代表因量的條件τ分位數。i代表不同的行業;t代表不同的年份。
2. 實證結果與分析。在對于回歸模型選擇時，Hausman檢驗的結果支持固定效應模型，從回歸結果可以發現兩個模型的回歸結果均反映了行業稅收負擔與產業升級存在負相關的關系。再就是所在行業的非市場化程度對于產業升級的影響是正向的，也就是說國有或者國有控股企業總產值所占的份額越大越能推動制造業的產業升級，這與政府對于國有企業的戰略定位以及國有企業在投融資方面的優勢等存在很大的關系，進而延伸到政府和市場在經濟發展中應該扮演著何種角色的問題。最后，行業的研發經費內部支出在固定效應模型中對于產業升級的影響不顯著，在隨機效應模型中也僅在10%的水平上顯著，這與我們通常認為的有所差異，當涉及到制造業的產業升級時，大多會提及由勞動密集型產業向技術密集型或者知識密集型產業轉移，而技術密集型和知識密集型的產業一般具有較高的研發費用的支出，出現這種回歸結果是由于樣本選擇行業均是高技術產業，因此它們在研發費用的投入方面已經經過了規模報酬遞增的階段，研發費用的支出對于這些行業的產業升級不存在明顯的推動作用。
通過運用固定效應模型和隨機效應模型，我們檢驗了行業稅收負擔與產業升級之間存在顯著的負相關關系，面板分位數回歸則進一步的對于產業升級水平的不同分位點進行了檢驗，這對于分析現階段我國工業發展中的不同行業處于不同的產業升級水平下何種因素起到主要作用具有重要價值。對于0.2分位點處的回歸結果可以發現，在產業升級水平較低時，國有企業所占的比重和研發費用的支出對于產業升級存在著顯著的正相關關系，行業稅收負擔與產業升級的仍然存在負相關關系但不明顯;再看當位于0.6分位點處時，行業稅收負擔與產業升級的負相關關系開始在10%的水平上顯著，隨著分位點的增加，稅收負擔對于產業升級的影響在不斷增大;研發費用的支出對于產業升級的正面影響則恰好相反，隨著分位點的增加，其對于產業升級的正面影響在不斷降低。這同上面固定效應模型和隨機效應模型的回歸中，研發費用支出與產業升級之間存在不顯著的正相關關系的結果是一致的，兩者相互之間得到了印證。國有企業在行業中所占比重對于產業升級存在著重要的正面影響，這在不同的分位點上均有所體現，這也反映出我國的國有企業在國民經濟中的重要地位，也反映出政府在整個經濟發展中發揮著指導性的作用。
通過對于三個模型回歸結果的分析可以發現，行業稅收負擔對于產業升級存在負面的影響，隨著產業升級水平的上升影響力在增大;國有企業在其所在行業中所占的比重對于產業升級有著顯著的正效應;最后研發費用支出對于產業升級存在推動作用，其隨著產業升級水平的上升而降低。
五、 相關政策建議
本文以1995年～2012年的高技術產業相關行業的數據為樣本，對于行業的產業升級水平和稅收負擔進行了測算，并建立了固定效應模型、隨機效應模型以及分位數回歸模型對產業升級和稅收負擔之間的關系進行了驗證。因此結合實證研究的結果和現階段中國制造業的發展狀況，提出以下幾點政策建議：
（1）應該繼續推行增值稅改革。我國從2009年開始由生產型增值稅向消費型增值稅轉變，將原有的增值稅進項抵扣的范圍進行了一定程度的擴大，起到了降低企業增值稅負擔的作用，但是距離完全意義上的消費型增值稅仍然有一定的距離。2012年開始的營業稅改征增值稅進一步擴大了增值稅的征收范圍，主要是針對服務業進行的減稅政策。從整個產業鏈條上而言，服務業特別是生產業稅收負擔的降低，也有利于制造業稅收負擔的降低，只是存在著間接性和局限性。當前我國制造業正處于轉型和升級的關鍵階段，應當針對不同行業處于不同的產業升級水平，實行不同的增值稅征收政策。目前我國稅制結構呈現出以間接稅為主，特別是增值稅所占比重較大的稅收結構，擴大增值稅抵扣范圍將有利于稅收結構的優化，降低制造業綜合成本，從而推動中國制造業由勞動密集型向技術密集型或者知識密集型產業的轉型，實現真正意義上的“中國創造”。
（2）對于高技術產業試行準備金制度。對于高技術產業而言，其研發活動存在著高風險性，投資的收益存在著很大的不確定性，因此對于這一類型的行業或者特定項目可以嘗試設置準備金并可以在稅前扣除，這一準備金制度在韓國和新加坡等國家早就開始實行。這一舉措既可以減輕企業的稅收負擔，又可以有效的激勵企業增加研發投入，特別是在創業期或者新產品開發階段，從而引導社會資金流向技術密集型產業，優化現行的產業結構，實現制造業產業升級。
（3）針對各行業產業升級水平的差異采取不同的調控政策。鑒于面板數據的分位數回歸結果，不同的行業處于不同的產業升級水平上，會有不同的因素對于產業升級的速度產生影響。因此政府或者行業協會等在采取政策措施時要將各種刺激措施綜合運用，針對處于產業升級水平相對較低的行業加大研發費用的投入;而對于產業升級水平較高的行業則從稅收優惠方面進行有效的刺激，從而對不同的產業升級階段發揮不同的作用，形成相互輔助，相互結合的政策網絡。
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隨著經濟全球化趨勢的出現，國際經濟形勢十分多變，這對我國的經濟造成了很大的影響。為了保證我國經濟的穩定運行，政府必須及時采取相關措施，對我國的宏觀調控進行相應的處理，從而保證我國經濟的穩定運行。稅收政策是我國政府宏觀調整的主要手段。目前對于稅收政策的研究很少涉及非線性的研究。稅收與經濟增長存在著密切的聯系，只有經濟增長了，稅收的規模才能增長，并且稅收通過稅率及稅種等要素來調節市場主體的各種利益，從而影響經濟的發展。
一、非線性效應理論
凱恩斯主義認為，在經濟蕭條的環境之下，政府利用擴張性財政政策刺激投資與消費，增加生產，但是若是在經濟繁榮時期，便會使用經濟緊縮的政策來控制物價的上漲。然而稅收的非線性效應則不同，主要是指在爭鋒的稅收政策中，不僅僅存在凱恩斯主義，同時也存在相應的非凱恩效應。也就是說，在特殊的條件下，政府的減稅措施將會對經濟變量產生緊縮效果與影響，同時一些增稅的措施將會給經濟變量帶來擴張或者是發生效應。在一定的時期內，稅收政策存在非線性效應，在此階段，政府必須實行順應周期的稅收政策。
二、稅收對經濟增長非線性效應的模型設定
在經濟增長的研究活動中，主要是利用區域轉移模型及馬爾科夫模型進行經濟行為的分析，這種模型能夠在不同的區域內選取不同的參數值，并且能夠在信息給定的前提下有效確定一個區域之中的概率，從而有效轉移模型來適當描述持續性的變量動態變化過程。相關的研究學者在區域轉移模型的基礎上進行研究，提出了區域轉移向量自回歸模型。這是一種典型的非線性模型，并且能夠與傳統的模型相互結合，之所以能夠構建模型，主要是因為能夠根據變量的改變，并且能夠在不同的階段進行轉移。利用相應的矩陣來描述區域轉移向量自回歸模型為
Y=v（S）+A（S）yt-1+……+Aq（S）yt-n+ut
式中，y為觀測的時間順序，v（S）為相關的常數，q為滯后的階數，并且其中的數值主要根據信息的準則來確定，A（S）及Aq（S）為變量的系數矩陣。在這個模型中，其常數項及系數項的矩陣都是保持不變的，這樣能夠使兩者的取值隨區制狀態S的變化而發生相關的變化，使得相應的模型出現非線性的特征，并且yt-1及yt-n在q個滯后變量也不會根據經濟形勢轉變到相關的y1，從而發揮不同的影響效應。在相關的區域轉移向量自回歸模型中，參數的數值主要取決于狀態向量S，同時也代表著不同的狀態，狀態向量能夠有效地控制轉移機制。假設不同的區制狀態S之間的轉換主要是遵循著一階馬爾科夫，那么前t時期的狀態概率主要取決于相關的t-1時期，而與其他的時期沒有關系。
區域轉移向量自回歸模型主要是利用狀態的轉換概率來刻畫下一時期的狀態，在經濟處于i狀態時，那么在下一個時期將會發生相應的轉換，狀態會轉化為j的概率值，但若是t-1時刻經濟狀態為i，則t時刻區制狀態j中的轉換概率為Pij=P（St=j/St-1=i），那么■Pij=1。這表示無論在t-1時刻中經濟處于任何狀態，t時刻所有區制狀態發生的概率總和都是1，并且∨i，j∈{1，2，3，……，m}，0≤Pij≤1。其中若是相關的S∈{1，m}服從一個m區制的馬爾科夫過程，其中轉換的矩陣P可以表示為
P= P11 P12 …… P1mP21 P22 …… P2m…… …… …… ………… …… …… ……Pm1 Pm2 …… Pmm
在這個矩陣中，每一行的各個概率之和均為1，并且其對角線上的概率值為Pii，并且意味著下一個狀態的概率與本區制相同。在很多時候，對于模型的需要，主要是用區域轉移向量自回歸模型中的q階滯后形式表示，進行相應的調整，調整的形式為
Yt-u=A（yt-1-u）+……Au（yt-u-u）+ut
簡單地說，若是在相應的k維的q階滯后向量自回歸模型中，其中的隨機誤差u遵從獨立同分布，即u～N（0，Σ）。因此，可以將其表示成以上模型中的調整形式，并且這也意味著時間序列受到區制狀態變化的影響。其中，u=（Ik-Σqj=1Aj）-1v代表著被解釋變量y的k×1維均值。并且由于相關的被解釋變量的均值會隨著相關的區制狀態不斷地轉移而發生變化，同時在每一個區制狀態下的變量均值皆是不同的，而在進行相關的區制轉移時，將會隨之轉移到一個新值，并且能夠根據這一點劃分出不同的區制狀態。
三、相關的政策建議
首先要突破傳統的思維定式，對稅收的宏觀調控作用進行重新的認識。政府受到凱恩斯理論的影響，經常會通過減稅來刺激增長，通過增稅阻礙經濟增長。減稅措施能夠促進經濟走出低迷，但是適當地提高宏觀稅負水平也能夠在稅收發揮凱恩斯效應的緊縮時期，有效地實現經濟的宏觀調控，促進經濟的增長。我們必須要突破傳統的思維模式，站在一個全新的角度認識稅收政策，正確處理好稅收與經濟增長的關系。正確地認識非線性效應，制定正確的措施來進行適當的調整，這樣能夠實現稅收政策預期調整。要充分考慮到稅收的非線性效應，以此來制定科學合理的稅收政策。
四、結語
在我國，稅收政策與經濟增長有著密切的關系，經濟的增長能夠有效促進稅收的增長。稅收在我國的宏觀經濟的過程中存在非線性效應，在進行宏觀調控調控的時，一定要充分考慮到非線性效應，制定科學合理的政策來促進經濟增長。
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1 稅務籌劃風險概念
所謂稅務籌劃的風險,通俗地講就是稅務籌劃活動因各種原因失敗而付出的代價。稅務籌劃的風險主要包括三方面的內容:一是稅收政策理解有誤的風險,即日常的納稅核算從表面或局部的角度看是按規定去操作了,但是由于對有關稅收政策的精神把握不準,造成事實上的偷稅,從而受到稅務處罰。二是對有關稅收優惠政策的運用和執行不到位的風險。三是在系統性稅務籌劃過程中對稅收政策的整體性把握不夠,形成稅務籌劃風險。以上這些都是稅務籌劃過程中客觀存在的風險。
2 稅務籌劃風險成因分析
2.1政策風險
政府政策的制定和變化由一國的經濟狀況所決定,同時也受到社會、文化、歷史、傳統等各種因素的影響。政策的變動有可能導致稅務籌劃失敗,達不到預期目標。所以,為了保證既定目標的順利實現稅務籌劃前和方案實施中要對相關國家政策進行跟蹤、分析和預測。
2.2稅務行政執法偏差
企業稅務籌劃是企業為實現自身價值最大化和使其合法權利得到充分的享受和行使,在既定的稅收環境下,對多種納稅方案進行優化選擇的一種理財活動。盡管這與偷逃稅和避稅有本質區別,但在實踐中,稅務籌劃的“合法性”還需要得到稅務行政部門的確認。在這一“確認”過程中,稅務行政執法的偏差增加了企業稅務籌劃的風險。
2.3稅務籌劃存在著征納雙方的認定差異
嚴格地講,稅務籌劃應當具有合法性,納稅人應當根據法律的要求和規定開展稅務籌劃。但是稅務籌劃是納稅人的生產經營行為,其方案的確定與具體的組織實施,都由納稅人自己選擇,稅務機關并不介入其中。稅務籌劃方案究竟是不是符合稅法規定,是否會成功,能否給納稅人帶來稅收上的利益,很大程序上取決于稅務機關對納稅人稅務籌劃方法的認定。如果納稅人所選擇的方法并不符合稅法精神,那么,稅務機關將會視其為避稅,甚至當作是偷逃稅。這樣,納稅人所進行的“稅務籌劃”不僅不能給納稅人帶來任何的稅收上的利益,相反,還可能會因為其行為上的違法而被稅務機關處罰,最終付出較大的代價甚至是相當沉重的代價。
2.4企業活動的變化
稅收貫穿于企業生產經營的全過程,任何稅務籌劃方案都是在一定的時間、一定的法律環境下,以一定的企業生產經營活動為載體制定的。企業稅務籌劃的過程實際上是依托企業生產經營活動,對稅收政策的差別進行選擇的過程,因而具有明顯的針對性和時效性。企業要獲取某項稅收利益,必須使企業的生產經營活動的某一方面符合所選擇稅收政策要求的特殊性,而這些特殊往往制約著企業經營的靈活性。同時,企業稅務籌劃不僅要受到內部管理決策的制約,還要受到外部環境的影響,而外部環境是企業內部管理決策難以改變的。一旦企業預期經營活動發生變化,如投資對象、地點、企業組織形式、資產負債比例、存貨計價方法、收入實現時點、利潤分配方式等某一方面發生變化,企業就會失去享受稅收優惠和稅收利益的必要特征和條件,導致籌劃結果與企業主觀預期存在偏差。
2.5納稅人對稅收政策理解不準確的風險
納稅人在進行某一項目的稅務籌劃時,沒有全面、準確地了解與之相關的稅收政策。即使某一小方面、某一環節出了問題,也將會使整個籌劃行為失敗。例如,某一廢舊物資加工企業,依據《財政部、國家稅務總局關于廢舊物資回收經營業務有關增值稅政策的通知》(財稅[2001]78號)進行稅務籌劃,認為加工企業將收購、加工業務分開可節稅,于是將包括廢舊物資回收經營在內的業務另外注冊成立一股份制公司,應該說這一籌劃是可行的,但企業將廢舊物資及其他物資經營未分別核算,由于這一細小的疏忽,導致企業享受不到這一稅收優惠政策。
3防范稅務籌劃風險的對策
3.1健全稅務籌劃風險防范體系
3.1.1提高稅務籌劃的風險意識
稅務機構要樹立稅務籌劃的風險意識,立足于事先防范。在接受委托時,要告知委托人(納稅人)稅務籌劃必須合法,只能在一定的政策條件下、一定的范圍內起作用,不能對其期望過高;要向委托人說明稅務籌劃的潛在風險,并在委托合同綜合效益中就有關風險問題簽署具體條款,對風險有一個事先約定,減少可能發生的經濟糾紛;在具體籌劃過程中,要注意機制。要事先對稅務籌劃項目進行風險評估,綜合考慮的因素有:客戶要求是否合理、合法;客戶對籌劃的期望值是否過高;企業對籌劃的依賴程度有多大;過去及當前企業經營狀況如何,所處行業的景氣度如何,行業的總趨勢是否發生不良變化;以往企業納稅情況如何,是否相關政策的綜合運用,從多方位、多視角對所籌劃項目的合法性、合理性和企業的進行充分論證。
3.1.2建立稅務籌劃風險評估機制
要事先對稅務籌劃項目進行風險評估,綜合考慮的因素有:客戶要求是否合理、合法;客戶對籌劃的期望值是否過高;企業對籌劃的依賴程度有多大;過去及當前企業經營狀況如何,所處行業的景氣度如何,行業的總趨勢是否發生不良變化;以往企業納稅情況如何,是否對稅務事項過分敏感,以前年度是否存在重大稅務、審計問題;稅務管理當局對該企業依法納稅誠信度的評價如何;事務所及注冊稅務師對籌劃事項的熟練程度如何;等等。最后評估出一個較為客觀的風險值,然后再決定是否接受委托,或決定如何進行籌劃。
3.1.3建立完善的稅務籌劃質量控制體系
執業質量對中介機構的生存和發展生死攸關,尤其是在中國加入WTO后更是如此。稅務機構要建立健全質量控制體系,強化對業務質量的三級復核制;設置專門的質量控制部門(如技術標準部),依據統一標準,對所內各業務部門及下屬分所、成員所進行定期質量檢查,做到防檢結合,以防為主。要制定稅務籌劃工作規程,對于具體的籌劃項目要確立項目負責制,規定注冊稅務師與助理人員的工作分工、重要稅務籌劃文書的復核制、工作底稿的編制與審核等。要將檢查中發現的問題劃分事故等級,通過教育、解聘甚至機構調整等辦法予以糾正。
3.2提高稅務籌劃執業水平
3.2.1加強人員培訓,提高稅務籌劃人員業務素質
稅務籌劃人員的專業素質和實際操作能力是評價稅務籌劃執業風險的重要因素。注冊稅務師資格是稅務籌劃人員必須具備的執業資格。在此基礎上,稅務籌劃人員還必須具備較高的稅收政策水平和對稅收政策深層加工能力,有扎實的理論知識和豐富的實踐經驗。稅務機構當務之急是加強人員培訓,吸收和培養注冊稅務師,建立合理有效的用人制度和培訓制度,充分挖掘人的潛力。
3.2.2建立完善的稅務籌劃系統
提高稅務籌劃水平,除了有優秀的人才外,還應有完善的稅務籌劃數據庫和信息收集傳遞系統,使之能及時收集到準確的籌劃信息,建立一套完善的籌劃系統。
3.2.3及時、全面地掌握稅收政策及其變動
稅收政策在不同經濟發展時期總是處于調整變化之中,這不僅增加了企業進行稅務籌劃的難度,甚至可以使企業稅務籌劃的節稅目標招致失敗。稅務籌劃從某個角度講,就是利用稅收政策與經濟實際適應程度的不斷變化,尋找納稅人在稅收上的利益增長點,從而達到利益最大化。因此,稅務機構進行稅務籌劃就要不斷研究經濟發展的特點,時刻關注稅收政策的變化趨勢,及時系統地學習稅收政策,全面準確把握稅收政策及其變動,從而避免和減少因稅收政策把握不準而造成的籌劃風險。
3.3加強稅務業的管理和自律
3.3.1制定注冊稅務師執業準則
到目前為止,我國稅收行業尚未制定具體的注冊稅務師執業準則,面對日益加強的稅收征管和稽查,一旦籌劃被查出問題,注冊稅務師就必須承擔因籌劃失敗而被追究的責任。稅務業可以參照注冊會計師執業準則,盡快制定與國際慣例接軌的注冊稅務師執業準則。
3.3.2規范稅務機構內部運行機制
稅務機構要健全內部治理結構,提高管理的科學化和民主化程度,強化內部管理。脫鉤改制的稅務中介要獨立面向市場,參與公平競爭,提高水平。要完善勞動人事、分配制度,形成有效的激勵和約束機制,對不符合要求的從業人員要及時調整或清理,調動員工的積極性。要樹立質量意識,堅持獨立、客觀、公正的原則,抵制各種違規違紀的行為,樹立良好的職業形象,提高業信譽。
3.3.3加大對注冊稅務師行業自律
可以借鑒國外的經驗,實施同業復核制度,充分發揮行業自律的力量。行業協會除履行服務、協調等職能外,重點是充實管理職能,制定行規行約,加強自律管理。對進入本行業的機構和人員進行資格預審,防止非執業人員從事執業活動,對執業質量進行檢查督促,并對存在問題實行行業懲戒或提請政府部門進行行政處罰等。
3.4加強稅務籌劃理論和方法的研究
稅務籌劃的發展空間越來越大,面臨的難題也就更多。稅務籌劃在我國還僅僅是開始,還沒有形成適應中國特色的市場經濟的稅務籌劃理論。今后更多的跨國公司和會計師(律師、稅務師)事務所將涌入中國。它們不僅直接擴大稅務籌劃的需求,而且會帶來全新的稅務籌劃理念和技術,促進我國稅務籌劃的研究和從業水平的提高。因此,稅務機構要以此為契機,加強理論和方法的研究,盡快建立一套符合我國實際的稅務籌劃理論體系,以便指導稅務籌劃實踐,有效防范風險。
參考文獻:
一、與稅收調節產業結構相關的幾個問題
探討產業差別稅收政策是否偏離了稅收中性這一問題，要明確以下幾點：
第一，關于稅收效率與稅收中性關系的問題。稅收效率，是稅收三大原則之一。稅收效率包含稅收經濟效率和稅收行政效率。所謂稅收經濟效率是稅收應有利于資源配置達到最優狀態，盡量使稅收對市場經濟運行產生的扭曲以及社會福利損失最小化。而稅收行政效率指以最小的稅收成本取得既定的稅收收入。說到稅收經濟效率，就要提到另一個概念――稅收中性，它實際上是稅收效率政策中的一種理論，即要求稅收的課征不能影響納稅人生產、投資、消費等方面的決策行為，否則就會產生超額負擔。所以就實現稅收超額負擔的最小化這一點來說，稅收中性與稅收經濟效率是一致的。此外，稅制設計與改革應降低稅制的復雜性，以盡量少的納稅遵從成本和征稅成本，實現社會資源配置的效率，所以稅收行政效率與稅收中性也是一致的。
第二，關于稅收中性的相對性問題。由于經濟體系的多變性和復雜性，現實的稅收制度或稅收政策只能夠盡可能無限趨近于稅收中性，所以，絕對的稅收中性是不存在的，稅收中性只是一個相對概念。由于稅收的收入效應和替代效應，除一次總付稅之外的其他各稅都可能會給市場微觀主體的經濟行為帶來扭曲從而造成超額負擔及帶來效率損失。而現實經濟中，一個國家不可能僅征收一次總付稅，所以絕對的稅收中性只不過是稅收制度設計和改革所追求的一種理想狀態或者是最高境界。稅收中性要求從經濟效率角度出發，盡量減少稅收對市場價格機制的干擾，減少稅收對資源配置的扭曲。
第三，關于稅收與市場機制配合的問題。市場經濟條件下，市場失靈是常態，市場作為資源配置的主要手段和社會經濟運行的基本載體，并不是萬能的，這就為稅收政策提供了發揮其積極作用的空間，即其可以在市場失靈和調節乏力的領域加以運用。也就是說在市場資源配置失靈的領域內，稅收如果能夠有效地起到矯正市場失靈的作用，此時稅收非中性即稅收調節就與稅收經濟效率是一致的，稅收調控與稅收中性并非對立。所以市場經濟條件下，為提高資源的配置效率和資源的使用效率，在市場有效的領域內發揮市場對資源的基礎配置作用，并運用稅收的調節功能矯正市場失靈領域內的資源配置，以便稅收與市場合力推動資源的有效配置。
第四，關于稅收中性與稅收調控關系的問題。關于稅收中性與稅收調控關系要說明兩點：一是在個別稅種上，從效率角度看，如果實行稅收中性有利，則排斥稅收調控。從整個稅制上說，稅收中性與稅收調控并不是矛盾的，而是相輔相成的。在市場有效的和失靈的各自領域，稅收中性與稅收調控可以并存，統一于整體稅制中。二是稅收中性與稅收調控服務的目標與作用層次有所不同。稅收中性著眼于資源配置，主要服務于微觀效率目標，而稅收調控既與資源配置有關，也關注收入分配，服務于公平和效率兩個目標。不僅如此，稅收調控還是宏觀經濟穩定與發展不可缺少的前提和手段，因此，二者完全可以統一于微觀到宏觀的不同經濟層次中。
二、關于產業差別稅收政策是否背離稅收中性問題的辯證思考
明確了上述四點之后，再來討論產業差別稅收政策是否背離了稅收中性原則這一問題。
在產業結構形成過程中，單純依靠市場機制來實現產業結構優化調整將面臨諸如公共品供給不足、工業化進程中產生的環境污染等導致效率損失的問題，這就為政府干預產業結構的形成提供理論上的可行性和必要性，而稅收作為政府調控宏觀經濟運行的重要政策工具，對市場失靈問題可以起到矯正作用。因此，為了貫徹國家產業結構政策，稅收政策在制定上完全可以利用不同產業間的稅負差異體現效率目標，從而使一些行業或產業部門（如正外部效應比較大的基礎產業和基礎設施部門、高新技術產業）實現較快的發展，以帶動其他行業或產業的發展。
需要注意的是，產業差別稅收政策固然能夠體現政府在某一時期的既定目標，尤其是在一國經濟轉軌時期，差別稅收政策有其積極性的一面，然而這些稅收政策的導向畢竟體現的是政府的意圖，并非市場機制運行的結果，它作為向特定行業或產業的納稅人進行利益轉移的一種簡單但高效的工具，在帶來效率的同時，無疑不可避免地在一定程度上干擾市場經濟決策主體的決策行為，從而可能會造成資源配置的效率損失。所以要權衡其對資源配置效率的影響程度及方向，即是否存在稅收激勵無效或激勵過度的問題，以便及時進行政策調整。此外，行業傾斜性稅收政策增加了稅制復雜性，在客觀上容易造成稅收漏洞，引發納稅人偷逃稅動機，影響稅收征管效率，所有這些都與稅收中性是不相容的。
但如果用發展的眼光從宏觀視角出發，執行這些非中性的稅收政策，長期內將有利于推動產業結構升級，有助于提高經濟質量，促進國民經濟結構的優化，實現經濟的可持續發展，而這與稅收中性原則是一致的。所以，產業差別稅收政策在短期內可能偏離了稅收中性，會扭曲稅收的公平性，但長期內卻與稅收中性相吻合，它并不是犧牲公平來換取短期的經濟效率。
在這兒需要說明的一點是，對稅收調控與稅收中性的討論和研究必須跳出具體稅種或稅收政策的圈子，也就是說特定稅種或某一具體稅收政策，兼顧公平與效率是困難的，要從整個稅制或稅收政策來把握和考量。正如我們強調的，稅收中性是相對的，堅持稅收中性并不是要反對實行差別課稅，而是盡可能地為納稅人提供一個相對公平的稅收競爭環境，確保其相對公平地承擔相應的納稅義務，要在承認市場基礎性資源配置作用的前提下，能動地運用差別稅收政策來進行產業結構調整。正如萬瑩在《稅式支出的效應分析與績效評價》（2006）中所說：“稅收中性的現實意義不在于探討是否存在絕對中性的稅收，而是在承認稅收對經濟的絕對影響、稅收對經濟非中性作用的前提下，研究和解決使稅收扭曲作用最小、稅收效率最大化的問題，并在此基礎上提出相對中性的稅收政策建議?！?/p>
綜上所述，產業差別稅收政策并不完全站在稅收中性的對立面，它們既有矛盾的一面，也有統一的一面。所以關于產業差別稅收政策是否背離了稅收中性這一問題，既要從局部又要從整體、既要從短期又要從長期辯證地分析，既要看到它對產業結構優化升級有效的、積極的一面，又要看到其無效的、消極的一面，避免陷入絕對化的歧途。
三、我國運用稅收政策干預產業結構調整的實踐分析
產業結構調整及其優化升級是一國經濟持續高質量增長的重要支撐動力，事關一國經濟的長遠發展和國際競爭力提升。20世紀五六十年代以來，許多國家逐漸意識到“政策推動”在一些產業發展中的作用，如韓國在其經濟發展過程中對有意投資于重點產業的企業積極給予減免營業稅、法人稅及其他租稅政策等方面的支援；印度作為發展中國家的代表，在實現經濟跨越式發展過程別注重對以軟件業為主的信息技術產業、生物技術產業給予相關的財稅政策扶持；日本在經濟趕超階段，利用產業稅制有明確針對性地向政府指定發展的產業提供稅收優惠、財政補貼；美國作為發達的市場經濟國家，歷來奉行自由企業制度，但這并不意味著美國政府在其產業結構變動中無所作為，如二戰后，美國政府長期對私人企業從事研發投資予以稅收支持，特別是在20世紀90年代，克林頓政府上任之初即制定了明確的科技產業政策，2001年美國國會批準對研發領域永久稅收優惠，這些都為提高其高新技術產業的競爭力起到積極的激勵作用。
近年來，我國結構性減稅政策對我國產業結構的優化調整起到了積極的推動作用，體現了稅收調控與稅收中性統一的方面。一是2008年兩稅合并對我國產業結構優化起到了重要的推動作用。新的企業所得稅法實現了稅基、稅率及稅收優惠政策的統一，為增強內資企業的競爭實力提供了相對公平的制度基礎，從而利于激發內資企業的創新積極性和主動性，長期內會起到優化我國產業結構的作用；企業所得稅法定稅率的降低有利于減少對納稅人逃稅的激勵，提高稅收行政效率，增強稅收中性；新企業所得稅法強調以產業優惠為主的稅收優惠政策，將促進我國基礎產業、高科技產業、風險投資產業的發展，這對于推動我國產業結構調整，實現產業結構優化升級起到積極的作用。二是2009年增值稅轉型對推動我國產業結構優化升級又邁出了重要的一步。在當前我國經濟轉軌的關鍵時期，實行消費型增值稅大大激發了資金密集型企業的投資積極性，這將有利于提高資源配置的效率，推動產業結構升級的步伐，較好地體現社會主義市場經濟條件下的公平與效率原則，其激勵效應從理論上來講是相當廣泛、深遠的。當然，新企業所得稅法及轉型后的增值稅對產業結構的調整效應究竟如何，還需要在今后的實踐中對兩種不同稅類的產業結構調整效應進行具體分析和評價，并通過對相關政策的適時調整，盡最大可能促進我國產業結構調整預期目標的實現。
關鍵詞 ：稅收政策 高新企業 激勵
1、稅收促進高新技術企業科技創新的理論分析
目前，政策部門解決企業技術創新活動外部性問題的最常用工具主要為稅收激勵與政府直接資助。本文將通過對稅收激勵影響企業技術創新的相關理論的研究回顧和評述，初步構建稅收政策該如何激勵高新技術企業技術創新的理論基礎。
1.1 政府介入企業技術創新活動的理論依據
一是技術創新的公共性。Romer(1990)認為，技術創新活動，尤其是研究開發活動中所提供的產品主要是以論文、專利、工藝、程序、配方、試產品、概念模型等知識形式為其表現形式，而不是以物質產品形式表現出來[1]；而知識產品是具有公共物品的性質的，在知識產權與專利保護制度不完善的情況下，復制、傳播和使用知識產品的成本是微乎其微的（Nelson，1959）[2]。因此，技術創新活動充滿著正的外部性即公共性。
二是技術創新的外溢性。Sunil Mani(2002)通過對外溢差距的估計發現：其他企業會從技術創新企業取得部分收益，創新者的部分或全部成果無法有效避免被他人無償使用，使技術創新的私人收益率和社會收益率之間存在外溢差距，這在一定程度上削弱了創新者的積極性[3]。
三是技術創新的風險性和不確定性。Kamien and Schwartz(1975)指出技術創新需要長期大規模資源的投入，而只有當投資者有利可圖時，技術創新活動才會繼續；在以完全競爭為最優資源配置形式的市場機制中，技術創新的成果很快被模仿，創新者無法得到技術創新多帶來的回報，這就使得創新活動充滿著風險[5]。
正是由于技術創新具有公共性、外溢性以及不確定性和風險等特征，這就給政府介入企業技術創新活動提供了理論依據。政府可以通過財稅政策來彌補技術創新的市場失效。
1.2 稅收激勵對企業技術創新的影響效應研究
吳秀波（2003）先詳細介紹國外對于研發稅收激勵效果的評價方法，并在此基礎上進一步實證分析了我國研發支出稅收激勵效應，得出我國當前稅收政策激勵對于研發支出影響有限的結論[6]。李嘉明、喬天寶（2010）通過建立稅收對高新技術產業發展的短期和中長期效應模型，通過實證分析不同稅種的優惠對高新技術產業現時和未來發展的影響。得出結論：所得稅優惠和增值稅優惠都能促進高新技術產業現時的發展，所得稅優惠能更好地促進高新技術產業未來的發展[7]。從上述關于稅收激勵對企業研發影響的實證結果表明：稅收激勵對研發活動的影響效果在不同的時期是有著一定差別。
1.3 稅收激勵與政府直接資助對企業技術創新影響的比較分析
關于稅收激勵與政府直接資助這兩項政策工具有效性的比較，不同的學者有不同的看法，爭論仍在繼續。一方面，稅收激勵可以用來鼓勵最廣大的企業參與研究開發活動。它相較與政府資助來說，它具有市場干預、管理成本、靈活程度等方面的優勢，并且對企業性質和行業選擇的影響也是中性的（Czarnitzki，Hanel and Rosa，2005）[8]。另一方面，更多的政府直接資助被用來補貼單個企業可預期的研發項目，這些資助的效應相較于稅收激勵等間接支持政策而言，能夠更好的被觀測到（OECD，2002）[9]。直接的政府資助能夠使政府保留控制研究開發活動類型并且可以提升任務目標的能力。而在國內朱平芳、徐偉民（2003）從動態角度運用面板數據分析中的隨機效應模型，實證分析了上海市科技激勵政策對大中型企業研究開發投入的影響，發現政府的科技撥款資助和稅收減免政策都是促進企業研究開發投入的有效手段，并且它們的互補效應主要表現為以政府對企業的稅收減免為主[10]。
2、當前稅收政策在促進高新技術企業科技創新的評價
從前文的論述中，我們可以看出稅收作為國家重要的經濟杠桿，在激勵企業科技創新上可以發揮非常重要的作用。本章將立足于對現行科技創新稅收激勵政策的梳理和評價，為我國該如何進一步完善稅收政策體系提供依據。
2.1 現行稅收政策的梳理
我國現行支持高新技術企業科技創新的稅收政策主要體現在促進技術進步稅收優惠政策方面。特別是新的企業所得稅法對高新技術企業科技創新的稅收優惠政策有所強化，政策主要有：
2.1.1 企業所得稅方面稅收政策
（1）稅率優惠。一方面對國家需要重點扶持的高新技術企業實行15%的優惠稅率，并將原來國家高新技術產業開發區內的高新技術企業的稅收優惠范圍擴大到了全國；另一方面，對原享有兩免三減半、五免三減半等定期減免優惠的軟件、集成電路企業仍享有至期滿為止；原享有低稅率優惠政策的企業在新稅法實施5年內逐步過渡到法定稅率。
（2）稅基調整。這個主要體現在三個方面：一是加計扣除。對于企業開發新產品、新技術、新工藝所發生的研究開發費用，允許企業按當年實際發生的技術開發費用的150%抵扣當年應納稅所得額，如果形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。二是加速折舊。企業的固定資產由于技術進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者取加速折舊的方法。三是技術轉讓。居民企業在一個納稅年度內，技術轉讓所得不超過500萬元的部分，免征企業所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企業所得稅。同時對部門特殊行業還有特殊減免。
（3）稅額減免。這個主要是針對的節能環保行業的。對于企業購置并實際使用規定的環境保護、節能節水等專用設備的，該專用設備投資額的10%可以從企業當年的應納稅額中抵免；當年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結轉抵免。
2.1.2 流轉稅方面稅收政策
（1）增值稅優惠政策。一是對于企業直接用于科研和教學的進口儀器設備免征增值稅。另一方面針對特殊的軟件行業，對其銷售自行開發生產的軟件產品，按17%稅率征收增值稅后，對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行即征即退政策，并對將進口軟件產品進行本地化改造后對外銷售，也比照上述政策執行。
（2）營業稅優惠政策。主要是關于技術開發和轉讓方面的，對于單位和個人從事技術轉讓、技術開發業務以及與之相關聯的技術咨詢、技術服務業務取得的收入，免征營業稅。
2.1.3 其他稅種稅收政策
（1）財產稅類。對符合條件的科技園自用以及無償或通過土地出租等方式提供給企業使用的房產、土地，免征房產稅和城鎮土地使用稅。
（2）進出口稅類。一方面沿用以前的政策，繼續對外資研發中心進口科技開發用品免征進口關稅和進口環節增值稅、消費稅，對內資研發機構和外資研發中心采購國產設備全額退還增值稅。另一方面，對企業引進符合《國家高新技術產品目錄》要求的高新技術，按合同規定向境外支付的軟件費，免征關稅和進口環節增值稅。
2.2 現行稅收政策的評價
從上述歸納的現行稅收政策來看，目前我國稅收政策主要是通過所得稅和流轉稅兩大方面來促進高新企業科技創新。而在這些政策的覆蓋面來看，能夠起到主導作用的主要是企業所得稅方面的政策?？陀^來看這些政策的實施都在不同程度上降低了高新技術企業因科技創新而帶來的稅收負擔，降低了科技創新的成本，激勵了高新技術企業增加科技創新投資的決心。但是從這些政策的時間運用效果和高新技術企業發展要求來看，當前稅收政策還存在諸多方面不完善之處
第一、現行稅收政策體系不完善。目前針對高新技術企業的稅收政策大多散布于財政部、國家稅務總局的通知、規定、暫行條例和實施細則中，而絕大多數關系到納稅主體權利義務的稅種，都是由國務院頒布的行政法規，兩者之間頒布主體的層次不同造成補充規定的分量大大超過稅法條文的現象，弱化了稅法效力，使鼓勵創新的稅收政策難以得到有效執行。
第二、現行稅收政策激勵范圍受限。在我國目前稅收政策中，對高新企業能起到激勵作用的稅收政策主要集中在所得稅和流轉稅，而這些優惠政策的適用范圍則比較狹小；而在流轉稅的優惠稅收政策涉及的行業則更為狹窄，僅集中在軟件和集成電路行業，對于其他行業可能涉及高新技術的缺乏激勵。同時在稅收激勵的環節中，目前我國現行的稅收政策僅僅只有已形成科技實力的高新技術企業、高新技術的引進以及已享有科研成果的技術性收入實施優惠，對正在進行科技開發活動，特別是對研究與開發、設備更新、風險投資和孵化器等重點環節的稅收激勵政策較少。
第三、現行稅收政策的激勵方式不夠合理。目前我國對高新技術企業的稅收優惠主要體現在直接優惠的激勵方式，對于加計扣除、加速折舊等間接優惠的激勵方式較少。直接優惠屬于“成功后的褒獎”，其受益對象主要是那些已在科技創新中獲取利益的企業，對于那些正處于科技創新初始階段的高新技術企業而言根本不可能享受不到這一優惠。
第四、高新技術企業激勵標準缺乏區分度。目前現行的稅收政策體系雖然對過去范圍擴大，為所有的高新技術企業同等適用，但是門檻相對較高，對于科技創新的主力軍中小企業而言，根不無法享受相關的稅收優惠。而我國目前又尚未專屬中小型高新技術企業的稅收優惠政策，這種局面有可能導致國家的財力扶持更多地集中于一些重點的大集團和實驗室，不利于發揮中小型高新技術企業在科技創新方面的優勢。
3、促進我國高新技術企業科技創新的政策選擇
高新技術企業科技創新能力是我國進一步調整經濟結構、轉變增長方式、提高國家競爭力的中心環節。稅收作為國家宏觀調控的重要工具，只有充分考慮高新技術企業科技創新活動自身的特點，進一步完善稅收制度，建立起一種促進高新技術企業科技創新力度的稅收激勵機制，才能更好地調動高新技術企業科技創新的積極性和主動性。
3.1 建立有效的稅收激勵體系
當前我國高新技術企業的稅收政策從總體來看不僅層次較低，而且較為混亂，因此，需要對現有政策進行系統化的梳理分析，在明確整體目標和原則性的基礎，逐步形成一套較為合理完善的高技術稅收優惠政策體系，并逐步提高稅收激勵政策的法律層次。一方面，針對高新技術企業科技創新活動的特點，將稅收激勵政策覆蓋到企業科技創新的全部流程，形成一套與高新技術企業科技創新整體流程一致的政策扶持體系；另一方面，針對企業的規模，構建差別化稅收模式，在關注大集團發展的同時，有效的輔助中小型高新技術企業對科技創新的投入。
3.2 改進現有的稅收優惠方式
目前，我國對高新技術產業的稅收優惠方式主要是事后的利益讓渡這種直接優惠方式，對企業事前進行技術進步和科研開發的引導作用相對較弱。而間接優惠主要是扶持性優惠，是針對產業結構調整需要而提出的，所以其更能適應我國經濟高速發展的需要。我國目前的稅收優惠政策在選擇作用較好的直接優惠方式的同時，也應注重間接優惠的扶持作用。間接優惠主要方式有:加速折舊、稅收抵免、投資減免、專項費用的扣除等等。實現由直接優惠為主向間接優惠為主的轉變，才能夠完善我國高新技術產業稅收優惠的方式。
3.3 優化現有高新技術企業稅收優惠模式
我國現行的高新技術企業稅收激勵模式主要是所得稅優惠模式，這與我國以流轉稅為主，所得稅為輔的現行復合稅制結構所不符，有必要進一步加大流轉稅的激勵力度。特別是要進一步完善增值稅部分的激勵措施，保持增值稅中性原則下，在已實行消費型增值稅的基礎上進一步擴大增值稅抵扣范圍，增加高新技術企業購入的機器、設備的增值稅抵扣力度，允許其按加速折舊法計提折舊。對于高新技術企業出口的創新產品實行零稅率，使其以不含稅價格進入國際市場，提高高新技術企業的競爭力。所以，為更有效的激勵高新技術企業技術創新，應該加大流轉稅激勵在促進企業技術創新方面的作用。
4、結論
為了促進高新技術產業發展，我國政府頒布并實施了一系列稅收優惠政策，并且也取得了一定的成績，使我國高新技術企業技術創新能力逐步加快，企業技術中心的建設也上了一個新臺階，企業己成為我國科技進步的重要力量。但是與此同時，與創新型國家相比，我國企業的技術創新能力仍然較弱。要想加速該產業的發展需要，就需要政府強有力的稅收支持，所以稅收優惠應充分發揮對高新技術產業鼓勵性調節作用。我國要在世界范圍內的科技、經濟競爭中占據有利地位，必須創造有利于促進高新技術產業發展的稅收優惠政策環境，使高新技術產業成為真正帶動中國經濟快速發展的主導力量。
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