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隨著社會的發展、經濟形勢的復雜化、經濟主體的多樣化，需要對征收管理提出更高的要求，需要進一步精細化稅源管理；同時隨著民主化進程的不斷深入，納稅人的服務需求越來越高，特別是構建和諧社會目標的提出，對納稅服務提出了更高的要求。
稅源管理與納稅服務是依法治稅的兩個方面，也是稅收工作的重要組成部分，二者是相輔相成、相互依存、相互促進的。一方面，組織收入是稅收的基本職能，要想將稅源轉變為現實的稅收，就需要稅收征收管理。而稅源管理是稅收征管的核心業務，離開了稅源管理，稅務部門就喪失了依法征稅的主動權，提高稅收征管水平也無從談起，要按照科學化、精細化管理的要求切實做好稅源管理工作。另一方面，納稅服務是以提高稅法遵從度為目的的，通過不斷改進和優化納稅服務，培養納稅人依法納稅意識，使稅收征納關系更加和諧融洽，營造社會依法治稅的氛圍，以提高納稅人對稅法的遵從度，從而促進稅收征收率的提高。
所以，稅源管理和納稅服務對于組織收入工作來講是兩種工作方法，殊途同歸。必須樹立執法與服務并舉的理念，以服務促管理，寓管理于服務之中，既不能過分強調征管權，忽略對納稅人服務的義務，也不能只強調服務，而忽視了稅法的剛性，兩者不可偏頗。
一、我國稅源管理的現狀
第一，稅源監控在管理程序上出現缺位。新征管模式明確強調了以申報納稅和優化服務為稅收管理的起點，在重視稅務系統內部各環節監督制約的同時，忽視了調動稅務人員加強稅源管理的積極性和主動性。
第二，稅源監控手段落后，監控方法單調。一方面稅務人員在電腦應用上只是簡單地錄入納稅企業的基本資料和申報數據，稅源監控方式仍停留在手工操作和人工管理上，對稅源狀況不能運用大量的信息數據庫進行調研、分析和預測。
第三，稅源監控不力，征管水平不高。稅務部門在稅源管理上力度不大，欠稅清理力度弱化，對虧損企業不能及時核算其虧損額，走、逃、失蹤戶沒有有效的追查方法，所得稅匯繳檢查流于形式等。
第四，缺乏一套健全有效的稅源監控運行機制和稅源監控方法及指標體系。稅源監控指標如何設置得既科學合理，又便于操作，缺少一套規范的程序和運行機制。
二、重慶市江北區地稅稅源結構及特點
重慶市江北區是重慶市主城核心區之一，是重慶集約發展的現代制造業基地，有正在建設的全國第一個內陸保稅港區――兩路寸灘保稅港區，是重要的物資集散地，國際商務、金融業不斷發展，城市功能完備，公共設施齊全。尤其是近年來隨著產業升級和第三產業經濟發展加快，地稅稅源的規模和構成呈現出一些新的特點。
（一）稅收收入規模增長較快，稅源結構特征明顯
2011年，重慶市江北區地方稅務局稅收收入規模為767090萬元，全市排名第一，累計增幅全市排名第二。
分稅種看，營業稅在2011年完成334396萬元，同比增長68.74%。從稅目收入比重看，房地產業和金融保險業是營業稅收入的主要來源。企業所得稅在2011年完成61510萬元，同比增長77.43%。該稅種的主要支柱行業是房地產業、金融業。房地產業占該稅種近一半比重，仍是絕對的主力行業。
分產業看，第三產業優勢明顯，第一、二產業的絕對優勢仍將持續。第一產業累計實現稅收1137萬元，同比增長95.70%。第二產業累計實現稅收110496萬元，同比增長46.01%。第三產業累計實現稅收655457萬元，同比增長85.45%，稅收貢獻率高達85.45%。
（二）稅源構成更加復雜，稅收質量參差不齊
從稅源的經濟類型上看，私營企業、股份制企業快速發展，一方面，豐富了稅收收入的構成，提高了稅收收入抵御風險的能力。另一方面，因不同經濟利益主體理解和遵從稅法規定的程度不同，稅源結構更加復雜，增加了稅源管理的難度。
從稅源的企業形態上看，各類企業高速發展，經營風格和財務核算方式千差萬別，數據口徑不一，關鍵環節不同。
（三）稅源地域分布廣泛，重點企業稅收貢獻突出
重慶市江北區地稅局下屬11個征收單位，各個地區間經濟發展水平不平衡，使得江北區企業稅收規模差異較大，中小企業數量較多，但稅源集中在重點企業。2011年，江北區地稅入庫稅收收入500萬元以上的企業（以下簡稱重點企業）有183戶，占全區納稅人正常戶登記數的0.57%；共實現地稅收入60510萬元，占當年地稅收入總量的78.89%。這就決定了加強重點企業的稅源管理，是江北區稅源管理中必須重視的一環，具有實現稅收增收和維護稅收環境的雙重意義。
三、江北區稅源管理、經濟發展與納稅服務的矛盾
（一）稅源高速發展與稅源管理能力的矛盾
2011年江北區地稅系統納稅人登記戶數為31943戶，地稅稅收收入總額增長了1.77倍，達到767090萬元。企業高速發展在帶來大量稅收的同時，也對稅源管理資源造成了巨大壓力，對納稅服務質量帶來了更高的挑戰。
1.管理人員工作負擔日益繁重。全區地稅各所人均管戶一、兩百戶，其中真正從事稅源管理的人員數量少，管理任務更重。僅是納稅人登記、變更、注銷等日常性工作就已占了管理員大量的時間和精力，不利于提高稅源管理質量。
2.數據采集工作強度加大。隨著納稅人數量的快速增長，負責財務數據收集的基層管理部門的工作量大大增加，在傳統的逐戶數據收集模式下，數據的及時性和準確性都難以保障。
3.稅收管理人員業務能力滯后更加突出。隨著經濟的發展和社會的進步，稅收政策更為復雜，這就對地稅系統稅源管理人員的知識結構和管理水平提出了更大的挑戰。
（二）稅源管理與納稅服務的矛盾
一般情況下，稅務所的平均年齡在44歲左右，老同志雖然工作經驗豐富，但接受新鮮事物較慢，難以適應信息化和科學化的管理模式和手段。另外，由于江北區賣場多，餐飲多，點多面廣，稅源零散，造成征管力量薄弱，納稅服務質量僅側重在大廳人員服務態度是否熱情、文明禮貌用語是否規范等淺層次方面，而缺乏對一些辦稅程序、財務核算等稅源管理人員的有針對性的納稅輔導，納稅人深層次的納稅服務難以得到保障。如歐亞達家居市場辦證業戶數百戶，稅收管理員只有一人，因而在管理與服務上存在很大漏洞，征管力量薄弱，稅源精細管理與納稅服務矛盾十分突出。
四、做好稅源管理，優化納稅服務工作
在2007年5月召開的全國納稅服務工作會議上，前國家稅務總局黨組書記謝旭人就提出，加強稅源管理和優化納稅服務都是稅收管理的重要方面，目標都是提高稅源管理和納稅服務工作水平，爭取更上一個新臺階。
第一，全面開展納稅評估，實施深度稅源管理。要不斷充實完善納稅評估“一戶式”納稅信息系統，利用該系統對納稅人納稅申報的真實性和準確性做出定性和定量的判斷。
第二，建立稅收分析、納稅評估和稅務稽查良性互動機制，實施全方位、多層次、立交式監控管理。建立稅收分析、納稅評估和稅務稽查良性互動機制，是強化稅源管理的核心戰略。
第三，建立多種手段提高納稅服務系統效率。開展多種形式、有針對性的納稅宣傳；將納稅服務與稅收管理有機結合，創立以納稅人為導向的稅收業務流程優化方向。
第四，科學配置人力資源，充實稅收管理員隊伍。綜合考慮所管轄的稅源數量、稅源結構、基層人員數量與素質等因素，按照稅源管理的需要，重新整合優化稅收管理員隊伍，科學合理配置人力資源。
綜上所述，只有建立稅收分析、納稅評估和稅務稽查良性互動機制，建立高效的納稅服務系統，完善協稅護稅網絡，不斷優化稅源管理體系，才能實現稅收的應收盡收，從而構建和諧的征納關系。
參考文獻：
1.袁紅兵.稅源管理體系的優化研究[J].開放導報,2008(4).
文章編號：1003―4625(2007)08―0080-03 中圖分類號：F833 文獻標識碼：A
一、現行銀行稅制在制度公平方面存在的問題
1994年稅制改革以來，我國現行的銀行稅制仍實行的是內、外有別的兩套企業所得稅收制度。與內資銀行企業相比，外資銀行企業額外享受諸多的優惠政策更加劇了這種不公平競爭。從表1可以看出內外資企業所享受的稅收優惠主要有以下幾點不同。
一是外資銀行業所享受的優惠政策的內容和范圍比中資銀行業的稅收負擔水平明顯偏低。
二是稅率上的不同。我國稅法規定，外資銀行金融機構享有稅收減免優惠：如設立在經濟特區內的外資銀行金融機構，其來源于特區內的營業收入，從注冊之日起，可享受免稅5年的優惠；在經濟特區和國務院批準的其他地區設立的外資銀行金融機構，外國投資者投入資本或分行由總行撥人營運資金超過1000萬美元、經營期在10年以上的，其經營業務所得按15％的稅率征收所得稅，同時從獲利年度起，第一年免征，第二年和第三年減半征收企業所得稅。而中資銀行沒有相關的稅率減免優惠，一律適用33％的企業所得稅稅率。此外，外資銀行也不必繳納城市維護建設稅和教育稅附加，稅負明顯不公平。
三是銀行業所得稅稅前扣除項目限制過多。從理論上講，與企業經營有關的支出和費用都應允許在稅前如實扣除。而現行銀行稅制對許多支出項目規定了稅前扣除標準，如(1)工資扣除限制。即按規定的計稅工資標準扣除，全國現行計稅工資標準為每月1600元。對超過計稅工資標準的工資支出銀行要繳納所得稅：然而，對于外資銀行我國稅法沒有任何限制，允許外資銀行支付給職工的工資可以全額在稅前扣除；因此，工資扣除的限制對中資銀行業公平稅負的影響較大。(2)允許銀行捐贈的扣除標準過嚴。中資銀行用于公益、救濟性的捐贈支出在不超過企業當年應納所得額的1.5％的標準以內可據實扣除(其他非金融保險中資企業為3％)，超過部分不得扣除，必須調整增加并納入銀行經營收入總額中納稅；而外資銀行用于公益、救濟性的捐贈可以作為當期費用全部列支扣除。這顯然不利于中資銀行納稅的公平性，同時也不利于我國慈善事業的發展。
四是銀行業再投資退稅政策內外有別。稅法規定：(1)外資銀行將從本企業取得的利潤直接再投資于該企業，增加注冊資本，或者作為資本投資開辦其他外商投資企業，經營期不少于5年的，可退還其投資部分已繳納所得稅稅款的40％。(2)外資銀行將從本企業分得的利潤，在中國境內投資舉辦擴建產品出口企業或先進技術企業，經營期不少于5年的，或者從海南經濟特區內的企業獲得的利潤直接再投資于海南經濟特區的基礎設施建設項目和農業開發企業，可全部退還其再投資部分已繳納的企業所得稅稅款。而中資銀行業沒有享受任何再投資退稅的政策規定，其稅負明顯在稅收制度上不公平。
由此可見，在現行銀行稅制中，內、外資銀行企業分別適用不同的銀行稅制，且外資銀行享有較多的政策性稅收優惠，與中資銀行相比，外資銀行享受超國民待遇，這直接影響了各自的稅負水平。這種稅收制度本身的不完善是造成銀行業不平等納稅的主要原因，嚴重影響了內外資銀行業之間的公平競爭。
二、現行銀行稅制在征收管理公平方面存在的問題
首先，1994年我國實行了分稅制的征管改革模式，由于銀行稅制本身的不規范和不完善，出現了國稅和地稅交叉征收管理的共管局面。在實際征收管理工作中，由于國稅和地稅部門之間缺乏征管信息的溝通以及出于稅源、征管任務的考慮，在征收管理方面，對中資銀行的征管力度強，征管嚴格，而對于外資銀行的征管力度較松，征管較弱，造成同一性質的銀行企業稅負水平的不一致，導致了銀行業納稅的不公平。
其次，在目前的征管模式下，國稅和地稅部門在制定和分配稅收計劃時仍采取“基數加增長率”的征管模式。這種稅收征管模式造成了一切稅收工作以完成稅收任務為核心，從而產生許多不規范的征管行為。例如，稅務機關在完成年度稅收計劃后，為防止基數過大往往拖延稅款而不及時入庫，在完不成年度稅收計劃時，就出現下達稽查任務，征收“過頭稅”的情況，這樣稅務部門很難做到稅收征管的公平、公正。
再次，一些外資銀行業利用現行稅收法律法規的漏洞和優惠政策通過相關聯企業銀行的轉讓定價、資本弱化、重復享受稅收優惠等方式向國外銀行轉讓定價和利潤，從而逃避在我國納稅的目的。在目前我國對國外銀行的信息資料掌握不足，稅收征管水平比較落后的情況下，外資銀行的稅收收入大量流失。而稅務機關對中資銀行的征管監控嚴格，中資銀行較少采用關聯銀行的轉讓定價、資本弱化、重復享受稅收優惠等方式達到逃避納稅的目的，致使中外資銀行在稅收征管方面出現不平等和不公平。
三、促進我國銀行業公平納稅的國際借鑒
當今世界，在銀行稅制的完善方面，發達國家制定了銀行稅制的國際稅收規則，并主導著國際稅收的發展方向。在銀行稅制的制定上比較公平、完善，其先進的做法值得我們學習借鑒。
(一)發達國家在銀行公平納稅方面的經驗
1．從發達國家的直接稅制(即所得稅)的公平納稅來看，所得額的課稅不僅使得稅收收入比較準確地反映國民收入的增減變動，有利于更好地發揮稅收調節功能，而且累進性質的所得稅能適應納稅人的稅收負擔，有利于各銀行間的公平競爭。所以，所得稅具有公平、持續、普遍和可靠性等特征。一般而言，發達國家大多數以所得課稅為主體，其所得稅一般占他們全部稅收的39％以上。其發展的方向是逐步向著“低稅率、少減免、寬稅基、實征收”的稅制模式推進，而且其所得稅政策朝著“公平稅負、鼓勵競爭”的方向進行調整，以適應國際市場經濟發展的需要。因此，大多數發達國家在銀行所得稅制度上，基本采取與其他行業一致的稅收政策，在稅率上不將銀行同其他行業企業區別開來，降低所得課稅稅率是發達國家所得稅制的一個顯著特點。銀行業稅收制度也不例外。在1994-2002年間，發達國家均不同程度降低了所得稅稅率，平均削減近10個百分點。
2．從發達國家的間接稅制(即流轉稅)的公平納稅來看，采取相對其他行業的輕稅政策，并按照銀行提供服務的種類分別實行不同的稅收政策。一方面對貸款、貼現、定(活)期存款業務、投資管理以及外匯業務等核心業務不征收增值稅，但也不允許抵扣固定資產進項增值稅額，對銀行業不能抵扣的購進固定資
產(如房屋、辦公設備等)的進項稅額按照金融服務業征稅。另一方面對財務咨詢、安全存款箱、債務托收、證券保存等附屬業務以標準稅率征收增值稅，各國稅率在3％-25％不等，平均水平在17％左右。許多實行增值稅的發達國家都對銀行金融服務免稅。在當今世界，幾乎沒有一個國家對所有的銀行金融業務全面開征增值稅，而是依據其銀行金融活動的不同性質實行區別征稅。
(二)發展中國家在稅收制度公平方面的成功做法
發展中國家的銀行稅制改革致力于消除原有舊的稅收體制，將銀行稅制僅僅作為國家宏觀調控的政策杠桿工具，努力營造在開放的市場經濟條件下不同類型的企業可以進行公平競爭的稅制環境。如新加坡、印度、韓國、巴西等發展中國家加入世界貿易組織后，其制定的銀行稅收制度均向國民待遇原則和非歧視待遇原則靠攏。這些國家開始以經濟實力和市場潛力來吸引外資。同時一些發展中國家的銀行稅制是逐步采用減少稅收優惠待遇的措施以促進不同經濟類型的銀行企業展開公平競爭。東歐國家近年來稅制改革的事實也表明沒有稅收優惠措施，但潛在的市場仍然招來了短期、高利潤項目的投資。由此可見，一國稅收優惠政策是一把“雙刃劍”，若稅收優惠政策設計有誤，不僅達不到吸引外資跨國銀行和高科技企業等長期投資，而且會導致外資企業逃稅行為的盛行，最終破壞了各銀行間的公平競爭。
在對外資銀行的逃、避稅方面，俄羅斯、新加坡等國家設立了專門的稅務警察和稅務法庭，并形成了較健全完善的反避稅法律體系。在對銀行業的稅源管理方面，烏拉圭成立了納稅人特別管理處來監督銀行業的稅收收入征管。巴西為加強對銀行等稅源大戶的集中統一管理，各級稅務機關都分別設有大戶管理處，對納稅大戶尤其是煙草、汽車、銀行金融等行業的納稅大戶實施跟蹤監控，從而完善了銀行業的稅收政策，有利于對國內外銀行進行公平的稅收征管。
四、促進銀行業公平納稅的稅制政策措施
(一)建立統一和完善的銀行業所得稅制度
1．在稅種名稱上，不應再有“企業所得稅”和“外商獨資企業和外國企業所得稅”的區別，本著簡化稅制的原則，將二者合并，統一稅種名稱。
2．在適用的稅率方面，內資金融機構和外資金融機構均應適用相同稅率，建議在目前差別最為明顯的外資15％，內資33％的稅率之間進行平衡，因為這種稅率上的不公平待遇將對銀行業稅后利潤產生不公平的影響。
3．在企業所得稅計稅依據的可扣除項目標準上，內外資銀行業應統一標準。建議在內資和外資金融機構的折舊殘值統一確定為固定資產原價的10％的規定執行，5％的優惠政策不再執行。公益性捐贈不論是內資還是外資企業，都確定在企業當年應納稅所得額的1.5％內扣除，將原先外資銀行可全部據實扣除的規定取消，另外在中外資銀行的計稅工資、職工福利費、業務招待費、壞賬損失等方面都應保持一致性。
4．銀行所得稅制的相關規定應與國際接軌。建議銀行業所得稅稅前的扣除項目應當與國際通行的金融機構會計準則接軌，可借鑒國外的做法，原則上，與企業生產、經營有關的支出和費用項目只要憑真實合法的憑證就可以在所得稅稅前予以據實扣除，計稅工資標準則應考慮到銀行金融業是知識密集型產業的實際情況，適當提高或者將限制標準取消。中資銀行企業與外國企業簽汀借貸、技術轉讓、財產租賃等合同或協議，按合同或協議規定支付的利息、租金、特許使用費等款項，凡己計入當期成本、費用的，無論上述款項是否實際支付，均視為已支付，并按稅法規定代扣代繳預提所得稅，以體現權責發生制原則。
(二)調整和完善中外資銀行企業的稅收優惠政策，實現稅收優惠政策的導向轉移
一方面，建議中外資銀行企業均可享受同等的再投資退稅優惠政策，即凡是將銀行業取得利潤再投資于該銀行企業增加注冊資本的，均享受退還其投資部分已繳納所得稅的40％稅款的優惠待遇。這樣做可以鼓勵所有金融企業再投資的積極性，增加銀行業自身的注冊資本，增強中資銀行業加入WTO后應對金融系統性風險的能力。更重要的是，可以實現中外資銀行的公平競爭，促使我國銀行業的實際稅負與名義稅負趨于一致，從而營造一個公平競爭和可持續發展的稅收環境。另一方面，現行銀行稅制中針對外資銀行的稅收優惠政策可執行到批準的期限期滿為止，不再延長。以后的銀行業稅收優惠政策不應再以資本性質、區域為導向，而應以國家扶持的產業、行業、項目為導向，鼓勵技術創新、新興業務的研發，同時為增加銀行稅制的透明度，避免或減少因政策調整對銀行業生產、經營活動帶來的不利影響，對現有的銀行稅收優惠予以調整時，若能提前一段時間通知納稅人將會為他們的行為決策提供前瞻性的積極影響。
一、資本弱化對稅收的影響
1.資本弱化的含義
資本弱化（又稱資本隱藏、股份隱藏或收益抽?。┦侵冈诠镜馁Y本結構中債務融資的比重大大超過了股權融資比重。
2.資本弱化的產生原因
企業的資金來源，按其性質可分為權益資本和債務資本。各國的稅法普遍規定，權益資本以股息的形式獲得的報酬，不能在稅前所得額中扣除；支付給債務資本的利息，可以列為財務費用，在稅前所得額中扣除。因而利息具有“稅收擋板”效應，能降低企業的實際成本負擔。利息和股息在稅務上的處理不同使資本弱化成為避稅手段。
3.資本弱化與稅收
資本弱化作為跨國公司進行避稅的一種重要方式，對東道國和投資國都有嚴重負面影響。
從東道國角度看，資本弱化的負面影響主要表現在：一是導致公司資本結構不合理，借貸資本比例過高往往導致貸款公司出資不到位，或以收回貸款本金及利息的方式抽走出資；二是利益與責任不相稱，貸款公司在獲取高比例的債權收益的同時，卻以低比例的股本承擔著所有的 經濟 及社會責任，借款公司正常利潤減少甚至出現“零利潤”和“負利潤”現象；三是稅收權益流失，東道國公司以償還利息的方式將稅前利潤轉移給貸款公司，降低利潤，高比例的境外利息扣除，也減少了東道國公司的利潤，損害了東道國應有的稅收權益。
從投資國的角度看，由于各國對境外投資所得的征稅及抵免規定有所不同，監管力度有限，且跨國公司往往通過設在避稅港的關聯公司進行投資或融資，資本弱化問題不僅易導致投資國的資金外流，而且會對其稅收權益產生較大的沖擊。
二、我國的資本弱化稅制現狀
2008年我國開始實行同時適用于內外資企業的新企業所得稅法，新企業所得稅法借鑒國際慣例，新法及其實施條例專門規定了特別納稅調整條款，確立了我國企業所得稅的反避稅制度。新法對資本弱化的管理未采用原來在外商投資企業向境外關聯企業支付利息問題上的強調利息支付的正常交易原則，而是采用了安全港模式，這也是國際上實行資本弱化稅制的多數國家所采用模式。
新法第四十六條明確規定“企業從其關聯方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規定標準而發生的利息支出，不得在 計算 應納稅所得額時扣除”，對內外資企業一視同仁地都采取了資本弱化的限制。財政部、國家稅務總局下發的《關于企業關聯方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》對關聯方企業間借款利息在企業所得稅前的扣除問題提出了具體要求：
1.明確了利息扣除限額。在計算應納稅所得額時，企業實際支付給關聯方的利息支出，不超過規定比例和稅法及其實施條例有關規定計算的部分準予扣除，超過的部分不得在發生當期和以后年度扣除。接受關聯方債權性投資與其權益性投資比例為： 金融 企業為5：1；其他企業為2：1。
2.明確了企業利息扣除不受比例限制的特例。即能夠按照稅法及其實施條例的有關規定提供相關資料，并證明相關交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業的實際稅負不高于境內關聯方的，其實際支付給境內關聯方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。
3.明確了對兼營不同業務的企業利息支出的要求。企業同時從事金融業務和非金融業務，實際支付給關聯方的利息支出應按照合理方法分開計算，否則“從低”適用稅前扣除比例。
4.明確了超扣除限額利息的處理。企業自關聯方取得的不符合規定的利息收入應按照有關規定繳納企業所得稅。
今年1月，國家稅務總局出臺了《特別納稅調整實施辦法（試行）》（以下簡稱《辦法》）對資本弱化管理提出了具體操作要求：
1.不得扣除利息支出。要依照公式：不得扣除利息支出=年度實際支付的全部關聯方利息×（1-標準比例/關聯債資比例）計算。
2.關聯債權投資的范圍。包括關聯方以各種形式提供擔保的債權性投資，如關聯方通過非關聯方提供的背對背貸款（例如委托貸款等），以及由非關聯方提供、但由關聯方擔保的債權性投資等。
3.企業權益性投資的范圍。為企業資產負債表所列示的所有者權益金額，并且要求使用所有者權益的賬面價值而非市場公允價值。
4.關聯債資比例。依照公式：關聯債資比例＝年度各月平均關聯債權投資之和/年度各月平均權益投資之和計算。
5.利息支出的范圍。包括直接或間接關聯債權投資實際支付的利息、擔保費、抵押費和其他具有利息性質的費用。
6.不得扣除利息如何在關聯方之間分配。按照實際支付給各關聯方利息占關聯方利息總額的比例，在各關聯方之間進行分配。
三、對我國資本弱化稅制的實施建議
1.注意和其他反避稅措施的搭配和協調。實踐表明，當前跨國公司為規避稅收，在投資時往往轉移定價、資本弱化和避稅港融資等多種手段交叉使用。因此，在制定涉及資本弱化的相關法規時必須統籌考慮，注意和其他反避稅措施的搭配。當前不僅要加速建立我國的資本弱化稅制安排，而且要加快推廣避稅港融資申報制度和預約定價制度。此外，由于制定資本弱化法規的國家越多，國際重復征稅發生的可能性也就越大，因此我國和相關國家也應當修訂雙邊稅收協定，使相互協商程序涵蓋資本弱化法規，避免重復征稅。
2.擴大并加強國際稅收管理的跨國協調與合作，通過稅收協定共同防止國際避（逃）稅；加強國際稅收管理機構建設，從組織上保證國際稅收管理健康運行，勝任日益繁重的國際稅收決策、立法、執法與司法管理。
3.加強相關業務培訓和人才培養。反資本弱化是一項技術要求較高的工作，它要求稅務人員不僅應當扎實掌握財會知識，熟悉稅收征管，還要對跨國公司的運作和經營有相當的了解，而且對于國際貿易知識和外語能力都提出了很高的要求。因此，加強相關人才的培養對提高我國的反資本弱化工作具有重要的意義。
參考 文獻 ：
[1]曹洋.資本弱化稅制的國際比較與借鑒[j].涉外稅務，2007，（5）.
一、資本弱化對稅收的影響
1.資本弱化的含義
資本弱化（又稱資本隱藏、股份隱藏或收益抽?。┦侵冈诠镜馁Y本結構中債務融資的比重大大超過了股權融資比重。
2.資本弱化的產生原因
企業的資金來源，按其性質可分為權益資本和債務資本。各國的稅法普遍規定，權益資本以股息的形式獲得的報酬，不能在稅前所得額中扣除；支付給債務資本的利息，可以列為財務費用，在稅前所得額中扣除。因而利息具有“稅收擋板”效應，能降低企業的實際成本負擔。利息和股息在稅務上的處理不同使資本弱化成為避稅手段。
3.資本弱化與稅收
資本弱化作為跨國公司進行避稅的一種重要方式，對東道國和投資國都有嚴重負面影響。
從東道國角度看，資本弱化的負面影響主要表現在：一是導致公司資本結構不合理，借貸資本比例過高往往導致貸款公司出資不到位，或以收回貸款本金及利息的方式抽走出資；二是利益與責任不相稱，貸款公司在獲取高比例的債權收益的同時，卻以低比例的股本承擔著所有的經濟及社會責任，借款公司正常利潤減少甚至出現“零利潤”和“負利潤”現象；三是稅收權益流失，東道國公司以償還利息的方式將稅前利潤轉移給貸款公司，降低利潤，高比例的境外利息扣除，也減少了東道國公司的利潤，損害了東道國應有的稅收權益。
從投資國的角度看，由于各國對境外投資所得的征稅及抵免規定有所不同，監管力度有限，且跨國公司往往通過設在避稅港的關聯公司進行投資或融資，資本弱化問題不僅易導致投資國的資金外流，而且會對其稅收權益產生較大的沖擊。
二、我國的資本弱化稅制現狀
2008年我國開始實行同時適用于內外資企業的新企業所得稅法，新企業所得稅法借鑒國際慣例，新法及其實施條例專門規定了特別納稅調整條款，確立了我國企業所得稅的反避稅制度。新法對資本弱化的管理未采用原來在外商投資企業向境外關聯企業支付利息問題上的強調利息支付的正常交易原則，而是采用了安全港模式，這也是國際上實行資本弱化稅制的多數國家所采用模式。
新法第四十六條明確規定“企業從其關聯方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規定標準而發生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除”，對內外資企業一視同仁地都采取了資本弱化的限制。財政部、國家稅務總局下發的《關于企業關聯方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》對關聯方企業間借款利息在企業所得稅前的扣除問題提出了具體要求：
1.明確了利息扣除限額。在計算應納稅所得額時，企業實際支付給關聯方的利息支出，不超過規定比例和稅法及其實施條例有關規定計算的部分準予扣除，超過的部分不得在發生當期和以后年度扣除。接受關聯方債權性投資與其權益性投資比例為：金融企業為5：1；其他企業為2：1。
2.明確了企業利息扣除不受比例限制的特例。即能夠按照稅法及其實施條例的有關規定提供相關資料，并證明相關交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業的實際稅負不高于境內關聯方的，其實際支付給境內關聯方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。
3.明確了對兼營不同業務的企業利息支出的要求。企業同時從事金融業務和非金融業務，實際支付給關聯方的利息支出應按照合理方法分開計算，否則“從低”適用稅前扣除比例。
4.明確了超扣除限額利息的處理。企業自關聯方取得的不符合規定的利息收入應按照有關規定繳納企業所得稅。
今年1月，國家稅務總局出臺了《特別納稅調整實施辦法（試行）》（以下簡稱《辦法》）對資本弱化管理提出了具體操作要求：
1.不得扣除利息支出。要依照公式：不得扣除利息支出=年度實際支付的全部關聯方利息×（1-標準比例/關聯債資比例）計算。
2.關聯債權投資的范圍。包括關聯方以各種形式提供擔保的債權性投資，如關聯方通過非關聯方提供的背對背貸款（例如委托貸款等），以及由非關聯方提供、但由關聯方擔保的債權性投資等。
3.企業權益性投資的范圍。為企業資產負債表所列示的所有者權益金額，并且要求使用所有者權益的賬面價值而非市場公允價值。
4.關聯債資比例。依照公式：關聯債資比例＝年度各月平均關聯債權投資之和/年度各月平均權益投資之和計算。
5.利息支出的范圍。包括直接或間接關聯債權投資實際支付的利息、擔保費、抵押費和其他具有利息性質的費用。
6.不得扣除利息如何在關聯方之間分配。按照實際支付給各關聯方利息占關聯方利息總額的比例，在各關聯方之間進行分配。
三、對我國資本弱化稅制的實施建議
（一）出租方缺乏依法納稅的意識
如果大部分房屋出租方存在漏繳、逃繳的想法，且在心態上上也抱著“能不交則不交”的心態開始逃稅漏稅問題。再加上國內商業市場房屋租賃稅收問題本身就未得到有效監管，所以致使部分出租方很少有主動納稅的意識。因大多房屋出租方在繳納房產稅意識上存在不足，是造成房屋租賃稅收管理中難以解決問題。
（二）房屋承租方缺乏所要票據和配合的意識
如果是商業市場上房屋承租方，那么則以個體工商業戶較多，而其每月則會定期繳納一定的房租或者稅額，且在繳納稅款之后卻沒有所要票據的意識。還有一種情況是，假如承租方向租賃方所要發票的話，一個是出租人不愿意開具相應票據，再一個則會提高房租，以此將稅金變相的轉嫁到承租人身上，其自身并不會受到任何經濟損失。因此，基于這種情況，一般承租人就不會堅持所要發票。與此同時，因承租人本身對工商和稅務部門等存在畏懼、抵觸心理，如果稅務人員就房屋租賃問題等進行詢問時，一般承租人都不愿意配合。因此，基于這些情況的出現，致使房屋稅收在征收上較為困難。
（三）征管基礎信息存在不對稱問題
先對商業市場房屋租賃稅收問題進行分析，其是通過房產所擁有的價值，或者以租賃價格等作為納稅依據，以此所征收的部分稅額。但是，在實際房屋租賃稅收管理中卻因地稅部門對房屋基礎信息情況了解不夠透徹， 也對房屋租賃實際價格等難以確切了解，或者是因出租方隱瞞其房屋租賃的問題、出租方所出具的房屋租賃協議不真實等情況，都會造成地稅部門所掌握的房屋租賃信息存在不對稱問題。除此之外，商業市場本身數量較為分散，且多。所以商城內個體戶與產權單位本身是兩個稅務局所管理，致使個體戶在租金的支出上與產權單位所了解到的租金信息存在較大出入，再加上雙方在溝通信息機制缺乏，致使征管基礎信息不對稱。
（四）與相關部門缺乏溝通機制
商業市場房產稅的征收上涉及方面較多，如房管、物業、建設等部門，所以稅務部門對這些方面去征收稅款的話相當困難，在效率上也較低。雖然國家也出臺了《征管法》用以規范和明確稅務部門的工作職責和稅收管理方式，可以在稅務部門監管下的相關部門或者單位有義務和責任向稅務機關提供一些稅務方面的基礎信息，以此能夠對征稅活動的開展起到輔助作用。但是，在實際房產稅征收上因稅務部門與下屬相關部門和單位缺乏必要的溝通機制，且相關部門之間也并未建立起完善的部門協作機制，并且沒有相應的信息交流平臺。致使稅務部門無法通過相關部門和單位獲取到更多關于房屋租賃、出售或者房屋信息變動等的信息。
（五）在相關政策上缺乏滯后性，且缺乏約束和管理
雖然國內在《征管法》中明確提出：在房屋租賃稅收管理上是基于房產所有者進行的征收和管理。但是，商業市場中房屋租賃問題本身較為復雜，所以如果想要找到真正的房屋租賃人較為困難，因而國家所擁有的法律政策就無法對房屋租賃問題進行有效的約束和管理。
二、解決商業市場中房屋租賃稅收管理問題的建議
（一）建立協稅網絡來進行合力管理
對于商業市場中房屋租賃基礎信息不完善的問題，首先要對市場租賃管理問題進行完善，可以開發出適合商業市場房屋租賃信息管理方面的系統，以此來對房屋租賃問題進行更好管理，也可以作為一種綜合性平臺，來對承租人與商業市場產權單位不統一問題進行管理，以此確保稅收管理信息上更加統一。與此同時，可以借助互聯網技術將房?a登記基礎信息作為交換平臺，以此對商業市場房屋租賃問題進行更好監管和控制，且可以作為每年巡查的基礎信息所用。而在巡查過程中如果發現之前所登記基礎信息不對稱問題則要及時的了解清楚，以此進行修改或者完善，以此使商業市場中房屋租賃問題的監管向規范化方向所發展。
除此之外，還可以借助社會公眾所擁有的力量，能夠從房產租賃相關問題上進行監管，這對稅務機關對房產租賃問題管理上起到重要輔助作用，對提高稅收管理的質量也發揮良好支持。
（二）完善相關法律法規，建立個人誠信制度
雖然國家出臺了相關法律法規用以規范和完善商業市場房屋租賃問題，但是從地方來說，其進行相關法法律條例的定制和規定，也能對商業市場房屋租賃問題進行更好監管。首先，要求房屋租賃交易上必須要開具相應發票，以此通過發票的方式來確保出租人能定期繳納相應稅金，以此來對納稅人起到有效約束力；其次，在合同上的認證制度。進行房屋租賃的雙方在合同上應加強法律效應，且確保房屋租賃雙方所簽訂的合同具有法律效應，能夠對交易雙方起到有效的法律約束；第三，要求房屋出租方辦理相應的租賃許可證，只有在辦理了房屋租賃許可證之后才可以進行房屋租賃業務，否則視為違規出租；第四，建立個人誠信制度，這對提高承租人主動納稅意識有一定促進作用。并且，可以將承租人納稅誠信度與其個人征信問題進行掛鉤，能夠對其今后銀行貸款等金融業務辦理上也會受到一定影響。而出租人為了保證其個人誠信度則對定期繳納房產租賃稅收；最后，通過核定征收方式進行稅收管理。可以由稅務部門所收集到的房屋面積信息，以及房屋地理位置等作為參考，以此對房屋租賃市場價值進行估量，以此來征收合理稅額。
（三）加大稅法的宣傳，以此提高業主納稅意識
中圖分類號：F810.42 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2017）003-0-01
一、前言
隨著市場經濟發展和經濟全球化進程的不斷加快，各個行業獲得了進一步的發展，市場經濟的競爭性和公平性特征明顯，企業要想在競爭中獲得生存和進一步的發展，就要重視國家政策環境和市場環境的變化，未雨綢繆，積極做好應對措施，降低企業外部經營風險，以便為企業發展創造良好的外部環境。
自2012年1月1日起，國家率先在上海市開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點，近幾年陸續將試點范圍向全國擴大，同時，將試點的行業逐步增加，鐵路運輸、郵政服務業、電信業逐步納入營改增試點范圍。2016年5月1日起，國家全面推開營改增試點，將建筑業、房地產業、金融業和生活服務業一次性納入營改增試點范圍。至此，營改增稅制改革措施全面實施，試點范圍涵蓋全部行業，營業稅將退出歷史舞臺。
在新的稅收制度背景下，企業應根據營改增稅制改革措施的內容和要求進行稅收繳納，要針對營改增所帶來的影響和變化，做好相應的稅收管理與籌劃工作，以便充分享受國家給予的稅收“紅利”，提高企業的經濟效益。
二、全面營改增政策下企業的應對策略
1.加強對內部人員的稅收政策培訓
全面推行營改增政策對企業內部涉稅人員提出了更高的要求，為了提高企業稅務風險的防范能力，企業應提高企業全員稅負意識，積極開展對內部涉稅人員的專項培訓。財務人員要對營改增政策進行全面系統的學習，隨時關注與營改增政策有關的信息動態，了解稅收優惠條件，合理納稅。同時，稅務會計還要全面掌握發票認領、繳銷、開具，進項稅票的認證、抵扣，以及納稅申報業務的處理；業務人員要根據各自經辦的業務內容，掌握相關營改增稅收政策。在這個過程中財務人員要與業務人員及時進行信息交流與反饋，強化和各個部門之間的協作，提高企業稅收籌劃能力。企業更要保持與稅務機關之間的緊密聯系，加強與稅務機關的實時溝通，以便能夠正確地理解和運用有關稅收政策，規避和防范涉稅風險。
2.慎重選擇供應商，合理獲取增值稅專用發票
增值稅納稅人區分為一般納稅人和小規模納稅人的做法。不同的納稅人在計稅方法、稅率等方面都有所不同。一般納稅人除了稅法規定的特定應稅行為可以選擇簡易計稅方法外，一律適用一般計稅方法，而小規模納稅人只適用簡易計稅方法。
一般納稅人可以自行開具適用稅率的增值稅專用發票，而小規模納稅由于不能自行開具增值稅專用發票，只能向其主管稅務機關申請代開增值稅S梅⑵保使得專用發票的獲取難度加大、手續較為繁雜。在采購總金額一定時，選擇一般納稅人作為供應商，企業可以有更多的進項稅額予以抵扣，而且在發票的取得上更為便捷。但是，在保證商品品質的前提下，如果小規模納稅人供應商的價格更低，足以彌補進項稅額抵扣差異帶來的影響，那么，小規模納稅人供應商也可以選擇。
3.強化合同管理，完善簽約條款
營改增政策的實施對企業完善合同管理提出一定要求，企業在簽訂合同時，無論作為銷售方還是采購方，都要明確交易事項金額是否含稅，相應稅種、稅率以及對該交易事項和交易對象所能夠提供或索取的發票種類，以免在以后的交易中，因合同約定不明晰而產生不必要的糾紛。
4.強化發票管理，確保進項稅額應抵盡抵
營改增政策的全面實施，涉及行業廣泛，涉稅行為繁多，由此對不同應稅行為的發票開具和使用要求也不盡相同。企業要明確掌握各種發票的使用范圍、填開具要求、以及使用期限等相關政策，并對發票進行嚴格的審核，確保發票的規范使用，降低稅收風險。
2016年營改增政策規定，對原來按照規定不得抵扣進項稅額的不動產，如果發生用途改變，用于允許抵扣進項稅額項目的，則可以按照規定的辦法計算可抵扣進項稅額。條件是應取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。企業對此類資產最初的發票取得應嚴格要求，雖然最初此類不動產的用途不得抵扣進項稅額，仍然應索取增值稅專用發票并且及時認證，以便在改變用途時能夠符合抵扣條件。
5.特殊應稅行為，合理選擇簡易計稅
營改增政策中對許多特定應稅行為，一般納稅人可選擇簡易計稅方法。簡易計稅方法使企業少計提了銷項稅額，但是其相應業務的進項稅額卻不能抵扣，因此，低稅率并不等于低稅負。企業應根據自身的實際經營業務測算分析，合理地選擇簡易計稅方法。
同樣，作為采購方也要合理選擇交易方式，以防“被簡易計稅”行為發生，從而增加企業稅負。例如，在建筑服務中，如果發包方自行采購全部或部分設備、材料、動力（即“甲供材”），則施工方即使是一般納稅人也可以選擇簡易計稅方法，采用3%征收率計稅。因此，采購方應綜合考慮工程造價中建材所占比重，以及能否與一般納稅人供應商完成采購交易，取得增值稅專用發票。通過測算比較不同交易模式下的進項稅額抵扣差異，從而進行合理選擇。
三、結語
營改增政策內容繁多、涉及面廣，這對企業稅收管理工作提出更高的要求，企業應當積極學習和掌握全面營改增政策內容的細節，根據自身生產經營特點合理利用相關優惠政策，積極實施納稅籌劃，以降低企業稅負，提高自身盈利能力和核心競爭力。
參考文獻：
[1]王紅春.淺談營改增背景下的企業應對策略[J].財務與會計，2016（15）.
一、營改增前后金融業的狀況以及變化
金融業作為整個社會經濟生活的主體和鏈接點，具有融資，調控資源，分散“危機”，并具有政府的宏觀調控維持經濟生活的平衡等重要作用。營業稅改增值稅的這一過程就必定對我國經濟生活的運作及發展產生深遠的影響。但從另一方面來看，基金行業，證券行業，保險行業等多個金融行業的存在都屬于金融行業，其內部結構較為復雜，因此對這一階段的變革來說是一塊放在路中間的“石頭”，這是經濟史上一個具有歷史性意義的巨大挑戰。
我國的金融服務業并不是以凈收入納入營業額，這樣的不合理稅收制度大大增加了金融行業的稅收負擔，同時還在一定程度上制約了我國金融業的發展活力以及擴張力。與此同時，行業與稅收機關的連接機制并不協調，管理制度并不完善導致了交稅與征稅成本的雙方面增加。
由于此前我國沉重的稅負情況危害到了我國金融業的發展。所以就需要一種新的稅收機制來改變這種狀況，營改增就應運而生。為了避免重復征稅增加的企業的稅收負擔，促進稅負公平了，金融業的營業稅率由原先的5%轉變為增值稅率的6%是種非?？尚械拇胧?。并推進了我國金融業更好的發展。
二、營改增后金融業稅負下降的行業及原因
對于大部分的金融企業來說，營改增猶如一股清泉緩慢而又徹底地流過各個金融行業營改增注定是益民的。從2016年的五月份開始，在其他行業都已經進行了營改增的情況下，金融業也邁入了這一進程，即用增值稅來代替原有的營業稅。這樣的改革使得金融服務業的稅率從營業稅的5%提高到了增值稅的6%，加以增值稅之中存在進項抵扣的情況，能夠實現稅負的相對減少。
保險行業受營改增后的影響表現最為明顯，但不足的地方在于營改增之后不能馬上改變保險行業的稅收狀況，也就是說不能立刻地實現保險行業的整體減負。這需要保險公司進行適當的管理調整，財務政策的完善，輔之以保險行業的咨詢能力提高、盡快地理順租賃費用的進項抵扣情況。
在營改增后稅負下降為利處的前提下，和營業稅相比，增值稅實際上的操作要復雜很多。在許多銀行看來，營業稅改增值稅之后的稅收改變范圍是基本沒有改變的，改變的是貨物購進，在進行勞務服務，取得資產的增值稅憑證的抵扣方面。
營改增后由于抵扣政策的調整，銀行為了尋求更多的利潤，就需要不斷調節內部機構并開發提供出更貼近消費者需求的金融服務，特別是直接收費金融服務，這樣才能在最終實現稅負的降低。從而在真正意義上進一步優化現有的金融服務機制。
三、保險行業稅負不降反增的情況和原因
不得不讓人深思的是營改增之后出現的這樣一個現象：營改增后，金融行業的稅負不降反增。營改增從5月份推出到現在，已經實施了4個多月了。而保險行業的稅負就出現了不降反增的情況。首先，在營改增的政策中，涉及保險業的是如下情形：第一，在免稅的情況之外，以6%的增值稅稅率對保險業增收；第二，客戶（參與保險的用戶）獲得的各種保險賠償不需要繳納那增值稅；第三，在進項稅額方面，客戶獲得的相關現金的進項稅額不得抵扣；第四，買入的用于賠付所用的服務或者項目是可以進項抵扣等。
對于保險業來說，營改增這樣的系統改革工程要在短期內就讓保險行業實現“只減不增”是非常困難的，因為改革對保險業的理賠項目、采購區域、保險項目的定價、銷售渠道、會計核算甚至相應的信息化系統的產生非常深刻的影響。
雖然說“營改增”可以避免重復征收而產生的額外費用，以此來保證增值稅抵扣流程的完整性，并實現相應的減稅，但這也直接影響到了保險公司的盈利狀況導致了利潤降低，而最主要的原因在于相關的應交稅額在增值稅為6%時進行著進項抵扣，各種包括賠款和手續費的費用支出獲得增值稅專用發票的過程復雜導致了獲取難度加大，這種情形之下，保險行業所在的公司能夠獲得的進項抵扣的稅額額度很小。從而導致了保險公司在“營改增”政策實施之后稅負在短期內上升，給其行業造成了相當大的壓力。
除了保險行業之外，一些小額貸款行業的稅負也是有所增加，造成這個現象的原因是在《營業稅改增值稅試點實施辦法》（36號文）中桂東，貸款服務及相關顧問費、手續費等進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。而顧問費、手續費恰恰是這些小額貸款行業收入較多的成分，可得而知“營改增”對于小額貸款行業的沖擊有多大。
四、對于保險行業稅負的進一步分析
在保險行業價稅分離方面，對原有產品的定價的影響是不確定的。而作為消費鏈中最后一環的個人消費者不會受到價稅分離政策的太大影響，只是在進行保險的購買時無法直接獲得再帶發票；而這樣的改動對作為一般納稅人的采購企業保險公司和投保人或者投保企業之間就產生了一個博弈的選擇：（表1）
關鍵詞： 服務外包；稅收政策
一、服務外包的含義及我國當前服務外包業的發展現狀
服務外包其實質是指企業利用外部專業化團隊來承接其非核心業務，達到降低成本、增強企業核心競爭力，改革開放以來，我國稅源管理先后經歷了七八十年代的稅收專管員專責管戶的模式和八九十年代的征、管、查三（兩）分離的模式。從而使企業能專注核心業務的一種新的管理模式。服務外包是當前世界經濟全球化背景下國際服務貿易的一種重要形式。眾所周知，服務外包業按提供的服務內容，可分為商業流程外包（BPO）、信息技術外包（ITO）和知識流程外包（KPO）。按發包、接包方的地理位置，可分為在岸外包與離岸外包。隨著各個時期稅制結構、征管手段、管理理念等不斷更新，我國服務外包行業稅源管理模式也在不斷變化，不斷發展?，F行稅源管理模式的確立也大體經歷了兩個時期。現行稅源管理模式具有以下一些特點：
（一）初步實現了信息管稅
2001年5月1日起施行的《中華人民共和國稅收征收管理法》第六條規定，國家有計劃地用現代信息技術裝備各級稅務機關，加強稅收征收管理信息系統的現代化建設，建立、健全稅務機關與政府其他管理機關的信息共享制度。通過十幾年的發展，各級稅務機關在信息化建設方面已取得了豐碩的成果，信息化建設已與日常稅源管理工作緊密地聯系在了一起。通過科技手段、信息技術提高稅源管理的質效，已經成為各級稅務機關和稅務人員的普遍共識。
（二）以管戶制為主要特征
為了解決“淡化責任、疏于管理”問題，各級稅務機關普遍實行了責任區管理和稅收管理員制度。通過加強責任區管理，落實稅收管理員制度，各級稅務機關不斷加強稅源的日常管理。但無論是責任區管理，還是稅收管理員制度都是以管戶制為核心，其工作的思路是通過稅務管理員來加強某一地理區域內納稅人的日常管理。這種管理方式與責任區管理相比，更加細致、更加科學，但仍沒有突破管戶制的管理思想。
（三）更加突出了納稅服務
2005年國家稅務總局了《納稅服務工作規范（試行）》，進一步規范了納稅服務工作的內容和要求。近年來，稅務機關的征收部門除了履行傳統的稅款征收職能外，已把納稅服務工作放到了突出位置。開展了各種各樣的宣傳咨詢活動，提供了點面結合的各類特色服務，納稅服務工作呈現出了百花齊放的局面，納稅人的遵從度和滿意度得到了大幅度提升。
二、現行服務外包業的稅收政策及不足
我國沒有專門針對服務外包業發展的稅收政策，當前針對服務外包的稅收規定來自于財政部《關于支持承接國際服務外包業務發展相關財稅政策的意見》（財企[2008]32號）（財稅[2009]63號，以下簡稱63號文）和（財稅[2010]64號，以下簡稱64號文）等文件?，F行的稅源管理模式逐步暴露出了諸多問題和不足。簡要分析如下：
（一）稅源管理導向不夠明確
隨著經濟的迅速發展，納稅人的數量急劇增加，稅務機關管理和服務的納稅人越來越多。而稅務機關由于受機構、人員編制等因素的制約，每年新招錄的公務員極為有限。稅務人員少，納稅人眾多，已經成為當前稅源管理的一大背景。在這種情況下，以管戶制為特征的責任區管理和稅收管理員制度已經不能適應形勢發展的需要。同時，上級機關的各個部門都強調自己的工作重要，導致基層工作沒了重點，什么事都在做，什么事都做不深、做不透。如何將有限的征管資源配置好，將其用在刀刃上，工作中的針對性不強，管理的成效不明顯。
（二）分類分級管理不夠深入
因為各級稅務機關基本上都是按照行政區劃來設置的，所有現行的稅源管理模式還是以屬地管理為主。目前分類管理的基本做法是在基層稅務機關所在的行政區域內，這種分類管理很不徹底，難以顯現出這些行業或類型納稅人的整體特點和管理規律。 在重點稅源管理方面，根據納稅規模的大小對基層工作的具體業務指導少，對重點稅源的實際監控管理不到位。重點稅源的管理工作主要還是集中在市、縣兩級稅務機關。
（三）綜合治稅網絡不夠完善
目前，稅務機關已可以從若干政府綜合治稅成員單位獲取涉稅信息，但由于是跨部門獲取信息，在工作的銜接、配合方面存在較多問題。由于信息獲取面不夠開闊，獲取渠道不順暢，涉稅信息對稅源管理工作的支撐力度還不夠。同時，基層綜合治稅機構的建立和運作都存在不少問題，其未能將有關職能部門無法掌握而就發生在基層的涉稅信息及時、準確、全面地提供給稅務機關。暢通信息采集渠道，明確綜合治稅成員單位工作職責，健全、完善綜合治稅網絡迫在眉睫，勢在必行。
（四）信息管稅還有較大潛力
然而，在日常工作由于納稅人主動提供的信息可靠度不高，數據質量是信息管稅工作的生命線，導致稅源管理在一定程度上流于形式，質量不高，事倍功半。為了開發而開發，為了評比而開發，為了考核而開發，開發、建設過后沒人維護、沒人使用、沒人完善，創新而不務實，創新而不創優，創新而不堅持，最終之前的努力成為一場空，留下的只有巨大的資源浪費和人心渙散。在工作中，我們常?？梢钥吹缴霞壎悇諜C關的業務部門往往習慣于定期以某一個或幾個工作主題進行數據分析和任務推送，但由于事項較為單一，不綜合，未進行系統分析，這不但加重了基層稅務干部的工作負擔，干擾了納稅人的生產經營，而且造成了管理資源的巨大浪費，嚴重影響到了工作質效的提升。
（五）納稅服務水平有待提升
近年來，稅務機關的納稅服務工作有較大改進，辦稅服務大廳的環境更整潔了、設備更先進了，服務態度更熱情了，一些稅務機關對納稅服務的理解過于膚淺，喜歡做表面文章，習慣于等著服務、被動服務。一些稅務機關出臺的措施不是站在納稅人的角度來思考問題，而是從如何方便自己為納稅人服務出發。工作中往往是給納稅大戶帶紅花，此外，稅務業發展不快，雖然其業務量增加了，收費提高了，但是整個行業職業道德水準不高，未能真正成為稅務機關的好幫手，一部分中介機構甚至出現了唯利是圖的情況。
三、發展服務外包業的稅收對策
目前，要完善高新技術（服務）和軟件企業的認定辦法。對從事信息技術外包、業務流程外包的企業，暫不區分是技術性外包還是勞務性外包，統一劃入技術性外包內，提高高新技術企業認定的立法層次，在所得稅方面均考慮按高新技術產業統一的稅收政策，參照其中的技術服務類行業給予相應的稅收優惠，建議放寬對服務外包企業在高新技術企業或者軟件企業認定方面的限，提高認定依據的立法級次，盡快將現行的部門規章上升為系統性、規范性和統一性的法律條文。下面我從五個方面談一談建立和完善新型稅源管理模式的一些思考：
（一）實施分類分級管理，科學精細管理稅源
1.打破地域限制，實施分類管理。在對納稅人類型進行細分的基礎上，擴大分類管理的地域范圍，實施的是專業化的稅源管理，而不是對什么類型的納稅人都要進行管理。即使條件不具備，各級稅務機關也要在其內設部門中體現分類管理，將具有同一特點或者符合某些規律的納稅人集中到一個部門進行管理。
2.突出管理重點，實施分級管理。進一步明確各層級稅務機關在管理稅源中各自的重點和工作職責。對重點稅源的風險事項、全局性的重要復雜事項、典型性的風險事項、重大疑點的風險事項要直接負責應對和管理，不斷加強對基層工作的指導和支撐。對應用軟件的開發和數據模式建設以及推廣應用，要由省、市以上稅務機關牽頭組織，負責實施。
（二）完善綜合治稅網絡，提升數據采集效能
建立、完善綜合治稅單位的考核機制。目前，稅務機關從綜合治稅成員單位獲取信息存在一定的阻力和困難。實踐證明，僅靠稅務部門內部信息的應用是很難實現稅源管理的科學化和精細化的。綜合治稅是稅務機關不可缺少的、至關重要的稅源管理手段。對積極配合，認真履行職責，為組織稅收收入做出重要貢獻的部門和個人，給予適當的物質和精神獎勵。一方面要積極與有關單位溝通、聯系，積極拓展涉稅信息來源，進一步完善信息溝通、工作交流等有關制度，細化落實具體工作內容，提升涉稅信息質量。另方面要主動聯合各街辦加強基層協稅護稅網絡建設，建立社區稅源監控工作站。
（三）依托信息管稅平臺，提高信息利用水平
近來年，各地稅務機關開發了許多應用軟件，也建立了許多數據模型?，F在的關鍵問題是我們再不能盲目的發展，我們要留下經過實踐檢驗有實際效用的軟件和模型，否則我們就要毫不吝惜地將其清理掉，實現去“偽”存“真”。我們才能真正通過應用軟件和數據模型來發現稅源，管理稅源，產出稅收，提高效率。一是對數據的分析一定是綜合分析，即是稅務機關要對所掌握的、納稅人的所有信息進行全面的分析；二是要將分析出的一個個疑點信息都歸集到一個個納稅人身上，一次性的將風險應對任務分配到各職能機構。
（四）強化納稅服務舉措，大力引導納稅遵從
目前，雖然我國納稅人的納稅意識有較大提升，但還沒有達到完全自覺申報納稅的程度。.轉變服務理念，營造良好氛圍。稅務機關要樹立“真誠服務”的理念，堅持以“始于納稅人需求，基于納稅人滿意，終于納稅人遵從”為導向，努力構建以納稅人為中心的新型征納關系。細化服務舉措，提供貼心服務。積極探索征納互動管理模式，經常開展納稅人之家活動，真正滿足他們個性化的需求，真正做到想納稅人所想，急納稅人所急，實行準入制管理，加強過程管理，引入淘汰機制，不斷規范中介機構的行為。.執法服務并重，提高納稅遵從。嚴密監控納納稅人的涉稅風險，建立、健全納稅信用體系，針對不同的等級實行不同的管理方式，使納稅人從遵從稅法中得到實惠，從而促使其保持較高的納稅遵從度。
總之，我國服務外包產業尚處于初步發展階段，應充分利用稅收政策的調控作用，推動我國服務外包產業快速發展，通過相應的政策扶持，積極支持服務外包產業向規范化、規模化、國際化方向發展。
參考文獻：
1、陳斌彬.銀行服務外包風險監管的國際比較與借鑒EJ].南方金融
一、問題的提出
經濟全球化浪潮雖然在很大程度上模糊了國家邊界和意識.推動了全球經濟結構的調整，發達國家和發展中國家也都不同程度地從這種開放性的經濟結構調整中獲益，但由于國家間、區域間經濟社會發展的差距過大，以致在同一稅收管轄原則下對不同國家會產生不同的影響。對此，各國必然基于維護國家權益的立場，對原有的國際稅收分配關系作出相應的調整，并由此引發新一輪的屬地管轄權之間的沖突，且這種沖突，主要表現為對所得來源地的判斷標準不一。
例如，在傳統經濟體制下，對非居民取得的營業利潤，主要分歧是以設立機構、場所為標準，還是以實際經營管理活動為標準；對非居民取得的利息、股息所得，主要分歧是以支付者的居住地為標準，還是以其法律身份為標準；對特許權使用費所得，主要分歧是以研發地為標準，還是以使用地為標準，或是以支付者的居住地、法律身份為標準。而在信息經濟條件下，對非居民取得的營業利潤，主要不同是以有形機構、場所或實際經營管理活動為標準，還是以虛擬主機或網絡服務器為標準；對特許權使用費，主要不同是以數字化產品研發地、使用地或支付地為標準，還是以上傳地或下載地為標準，如以研發地為標準，同一項數字化產品可能涉及不同國家或地區的研發人員；如以上傳地或下載地為標準，也會出現同一項數字化產品上傳地或下載地與許方或受方企業居住地不一致的情況。
基于上述變化，發達國家作為主要的資本、技術輸出國，在信息經濟時代也采取了不同態度。其中，美國作為電子商務發祥地，主張采取稅收免稅政策，并在1998年OECD渥太華會議上建議，網站或服務器用于儲存數據，其用途類似倉庫，符合OECD協定范本第5條規定的準備性、輔活動，不能解釋為常設機構征稅。但OECD則持不同意見，并在1999年修訂的協定范本草案中明確，在某些情況下，服務器可能構成常設機構。此外，澳大利亞在向1998年OECD渥太華會議提交的報告中認為，設立服務器或網址，有固定的時間和地點，且可以經營業務的，可視為常設機構。加拿大1998年電子稅收管理報告認為，服務器或網站是否視為常設機構，應視具體情況而定。而對跨國網上交易的無形商品，如電子出版物、軟件、網上服務，美國主張一律免稅，OECD則主張對無形資產、特許權使用費、勞務、數字化產品等收入性質加以區分，以便適用不同稅率。值得注意的是，一些發展中國家作為新興的資本、技術輸出國，面對信息經濟帶來的機遇和挑戰，也采取了相應的稅收措施，如印度規定，對在境外使用計算機系統，而由印度公司向美國公司支付的款項，均視為來源于印度的特許權使用費，并在印度征收預提所得稅。
二、“兩法合并”后屬人管轄權的完善
2007年3月16日，《中華人民共和國企業所得稅法》（以下簡稱“新法”）的頒布，標志著我國“兩法”合并已水到渠成，并進入統一、規范、公平的稅收法制建設階段，且“新法”較之合并前的內外資企業所得稅法，在屬人管轄權的規定上，有兩個顯著特點：一是“新法”繼續堅持原內外資企業所得稅法關于居民居住地稅收管轄權的基本原則，并第一次明確使用了居民企業的法律用語，有利于與國際接軌；二是對居民企業的判定，“新法”同時采用注冊地標準和實際管理機構所在地標準，而原內外資企業所得稅法既采用注冊地標準和管理與控制中心標準，又采用獨立經濟核算標準，顯然，“新法”規定的居民企業范圍更為寬泛，且居民企業的身份更易認定，有利于維護國家和經濟利益。
但應當指出的是.由于“新法”規定的企業所得稅稅率為25%，低于許多發達國家和發展中國家的水平，如果對居民企業的認定范圍過于寬泛，并普遍規定對居民企業的境外來源所得征稅，容易增加征納雙方稅收成本，且由于外國稅收可按新法的有關規定計算抵免，我國對居民企業的境外來源所得實際上也可能征不上稅。因此，建議考慮這一實際情況，通過“新法”實施細則，一方面明確居民企業的全球所得納稅義務，另一方面在境外所得的納稅申報手續上，盡可能簡便些。與此同時，宜針對跨國企業離岸經營的特點，盡快建立避稅港稅制和資本弱化稅制，并進一步完善轉讓定價稅制，通過以上三個稅制的聯動和相互配合，積極應對跨國企業規避我國稅收的行為。
此外，在信息經濟迅速發展的形勢下，宜借鑒國際上對外包、離岸經營、電子商務的稅收管理經驗，在居民稅收管轄權的延伸方面，重點放在避稅港稅制的建設上，并通過建立嚴格的海外控股公司利潤合并申報納稅制度，對我國居民企業在避稅港設立投資控股公司取得的離岸經營利潤進行監督和管理。而在所得來源地管轄權的拓展方面，則重點是堅持現有的屬地管轄權原則，并對來源地的范圍作適度的調整。
三、國內法和稅收協定關于稅收管轄權的協調
綜觀各國國內法的有關規定，對居民企業的判定，主要采用國籍標準和住所標準，并據此對居民企業來源于境內外的所得征稅。對非居民企業的判定，主要采用所得來源地標準，并據此對非居民企業來源于境內的所得征稅。但由于國情不同，各國國內法關于企業住所和所得來源地判定的具體標準，往往會產生一些差異，以致相關國家對企業的同一項跨國所得雙重征稅，這顯然不利于各國對外經濟貿易的發展。于是，各國一方面通過國內法有關境外所得抵免的規定，主動對本國稅收管轄權行使的范圍進行單邊調整：另一方面，則通過國際稅收協定，對相關國家稅收管轄權行使的范圍進行雙邊或多邊調整，并在此基礎上確立高于國內法的國際稅收分配關系。
具體而言，各國國內法關于稅收管轄權的協調主要堅持以下原則：一是對居民企業境內外所得分類進行稅務處理，即凡是依本國法認定為居民企業的，其來源于境內的所得一律按國內法的有關規定征稅，而不考慮該企業是否同時被其他國家認定為居民，但對其來源于境外的所得，則采取直接或間接抵免法進行抵免，以消除對居民企業境外所得的雙重征稅。二是對非居民企業來源于境內的所得分類進行稅務處理，即凡是依國內法認定為非居民企業的，對其取得的營業利潤，按照獨立企業和利潤歸屬的原則征稅；對其取得的股息、利息、特許權使用費，按照低于普通稅率的預提所得稅稅率征稅；對其取得的財產轉讓收益，按普通稅率征稅。國際稅收協定關于稅收管轄權的協調則主要堅持以下原則：一是適度調整來源地稅收管轄權行使的深度和廣度。例如，對非居民企業取得的營業利潤，堅持按常設機構征稅的原則，并對其承攬的建筑、安裝或裝配項目引入了時間概念，即與上述項目有關的活動如超過協定規定時間（6個月或12個月），可認定為其在東道國設立了常設機構，并按東道國國內法的有關規定對其征稅。而按各國國內法的規定，對建筑工地、建筑、裝配或安裝工程項目，通常沒有活動時間的概念，非居民企業只要在東道國開展建筑安裝活動，即可認定其設立了營業機構和場所，并按東道國國內法的規定對其征稅。與此同時，對非居民企業取得的股息、利息和特許權使用費，通常按低于締約國國內法規定的預提所得稅稅率征稅。二是避免和消除雙重征稅。例如，對人（居民企業）的管轄沖突，一方面通過居民企業的定義，明確屬人管轄權調整的范圍；另一方面，通過雙邊或多邊稅收抵免條款。明確相關國家避免和消除雙重征稅的責任和義務。三是防止濫用協定避稅和偷逃稅。例如，我國在對外談簽的國際稅收協定中規定，我國居民企業從相關締約國取得的股息，只有在擁有支付股息的締約國居民企業10%以上的股份時，才能考慮稅收抵免。
由此可見，按照各國國內法和國際稅收協定的有關規定，對居民企業來源于境內的所得，居住國擁有獨占征稅權，但對其來源于境外的所得，居住國和東道國則共同享有征稅權，或者說，對非居民企業來源于境內的所得，東道國享有優先征稅權，居住國享有最終征稅權。我國作為發展中大國，經濟發展迅速，外貿依存度較高，同時面臨著資源環境的制約，鼓勵居民企業向境外發展已成為一種必然選擇。
四、實踐中涉及稅收管轄權的判定及思考
在經濟全球化浪潮的推動下，跨國企業的戰略布局、組織結構、業務流程、資源配置方式及稅收籌劃等發生了重大變化，國際公認的稅收管轄權原則面臨新的挑戰，現有的國際稅收分配關系受到較大的沖擊。對此，發達國家作為資本，技術和高端產品輸出國，多通過延伸居民（公民）稅收管轄權的深度，來減少本國稅收流失。而發展中國家則通過拓展來源地稅收管轄權的廣度，來維護本國稅收權益。我國作為世界上最大的發展中國家，既是全球較大的資本、技術和產品輸入國，又是新興的資本、技術和產品輸出國，本著互惠互利、合作雙贏的精神，通過國內法和國際稅收協定適度調整稅收管轄權的行使范圍，進一步理順國際稅收分配關系，具有重大的現實意義和深遠的歷史影響。為此，除應繼續堅持傳統的居民居住和所得來源地管轄權原則外，有必要根據外包、離岸經營、電子商務的新特點，對稅收管轄權的判定標準作出新的規定，以促進國際經濟技術合作與交流，維護國家權益及經濟安全。
（一）外包的稅收管轄判定標準
外包是指跨國企業將非核心業務分解并轉移到投資較少、成本較低、質量和效率較高的國家或地區的做法。從跨國企業開展外包業務的情況看，外包的形式和內容多種多樣，但涉及相關國家企業所得稅問題的主要是離岸外包，即將企業的制造流程、呼叫中心、軟件編程、人力資源、物流和會計流程等外包給國外供應商?；诖?，與營業利潤有關的稅收，相關國家可以按照傳統的稅收管轄原則.對發包企業和外包供應商進行稅收管轄。具體而言.發包企業可以將外包成本與其取得的營業收入相配比，并按其居住國的有關規定計算納稅。而外包供應商則可將外包收入與其承攬外包業務所發生的成本費用相配比.并按其居住國的有關規定計算納稅。與特許權使用費有關的稅收，情況則較為復雜。從發包企業的角度看，其外包的通常為非核心業務流程，而核心業務流程或高端技術和產品仍留在本企業內部。即使是軟件外包業務，也是為企業高端技術和產品服務的，且外包軟件已以合同約定的價格向供應商買斷。因此，不存在向外包供應商額外支付特許權使用費問題。從外包供應商的角度看，其開發的產品雖然涉及知識產權問題，但其開發的產品是為發包企業的核心業務流程服務的，且已以合同約定的價格買斷，因此，也不存在額外收取特許權使用費問題?；谏鲜銮闆r，筆者認為，只要外包供應商以企業形式存在，對其承攬外包業務取得的收入，就應按傳統的居民居住和所得來源地標準進行管轄。
（二）離岸經營的稅收管轄標準
一、問題的提出
經濟全球化浪潮雖然在很大程度上模糊了國家邊界和主權意識.推動了全球經濟結構的調整，發達國家和發展中國家也都不同程度地從這種開放性的經濟結構調整中獲益，但由于國家間、區域間經濟社會發展的差距過大，以致在同一稅收管轄原則下對不同國家會產生不同的影響。對此，各國必然基于維護國家權益的立場，對原有的國際稅收分配關系作出相應的調整，并由此引發新一輪的屬地管轄權之間的沖突，且這種沖突，主要表現為對所得來源地的判斷標準不一。
例如，在傳統經濟體制下，對非居民取得的營業利潤，主要分歧是以設立機構、場所為標準，還是以實際經營管理活動為標準；對非居民取得的利息、股息所得，主要分歧是以支付者的居住地為標準，還是以其法律身份為標準；對特許權使用費所得，主要分歧是以研發地為標準，還是以使用地為標準，或是以支付者的居住地、法律身份為標準。而在信息經濟條件下，對非居民取得的營業利潤，主要不同是以有形機構、場所或實際經營管理活動為標準，還是以虛擬主機或網絡服務器為標準；對特許權使用費，主要不同是以數字化產品研發地、使用地或支付地為標準，還是以上傳地或下載地為標準，如以研發地為標準，同一項數字化產品可能涉及不同國家或地區的研發人員；如以上傳地或下載地為標準，也會出現同一項數字化產品上傳地或下載地與許方或受方企業居住地不一致的情況。
基于上述變化，發達國家作為主要的資本、技術輸出國，在信息經濟時代也采取了不同態度。其中，美國作為電子商務發祥地，主張采取稅收免稅政策，并在1998年oecd渥太華會議上建議，網站或服務器用于儲存數據，其用途類似倉庫，符合oecd協定范本第5條規定的準備性、輔活動，不能解釋為常設機構征稅。但oecd則持不同意見，并在1999年修訂的協定范本草案中明確，在某些情況下，服務器可能構成常設機構。此外，澳大利亞在向1998年oecd渥太華會議提交的報告中認為，設立服務器或網址，有固定的時間和地點，且可以經營業務的，可視為常設機構。加拿大1998年電子稅收管理報告認為，服務器或網站是否視為常設機構，應視具體情況而定。而對跨國網上交易的無形商品，如電子出版物、軟件、網上服務，美國主張一律免稅，oecd則主張對無形資產、特許權使用費、勞務、數字化產品等收入性質加以區分，以便適用不同稅率。值得注意的是，一些發展中國家作為新興的資本、技術輸出國，面對信息經濟帶來的機遇和挑戰，也采取了相應的稅收措施，如印度規定，對在境外使用計算機系統，而由印度公司向美國公司支付的款項，均視為來源于印度的特許權使用費，并在印度征收預提所得稅。
二、“兩法合并”后屬人管轄權的完善
2007年3月1 6日，《中華人民共和國企業所得稅法》（以下簡稱“新法”）的頒布，標志著我國“兩法”合并已水到渠成，并進入統一、規范、公平的稅收法制建設階段，且“新法”較之合并前的內外資企業所得稅法，在屬人管轄權的規定上，有兩個顯著特點：一是“新法”繼續堅持原內外資企業所得稅法關于居民居住地稅收管轄權的基本原則，并第一次明確使用了居民企業的法律用語，有利于與國際接軌；二是對居民企業的判定，“新法”同時采用注冊地標準和實際管理機構所在地標準，而原內外資企業所得稅法既采用注冊地標準和管理與控制中心標準，又采用獨立經濟核算標準，顯然，“新法”規定的居民企業范圍更為寬泛，且居民企業的身份更易認定，有利于維護國家主權和經濟利益。
但應當指出的是.由于“新法”規定的企業所得稅稅率為25%，低于許多發達國家和發展中國家的水平，如果對居民企業的認定范圍過于寬泛，并普遍規定對居民企業的境外來源所得征稅，容易增加征納雙方稅收成本，且由于外國稅收可按新法的有關規定計算抵免，我國對居民企業的境外來源所得實際上也可能征不上稅。因此，建議考慮這一實際情況，通過“新法”實施細則，一方面明確居民企業的全球所得納稅義務，另一方面在境外所得的納稅申報手續上，盡可能簡便些。與此同時，宜針對跨國企業離岸經營的特點，盡快建立避稅港稅制和資本弱化稅制，并進一步完善轉讓定價稅制，通過以上三個稅制的聯動和相互配合，積極應對跨國企業規避我國稅收的行為?！〈送猓谛畔⒔洕杆侔l展的形勢下，宜借鑒國際上對外包、離岸經營、電子商務的稅收管理經驗，在居民稅收管轄權的延伸方面，重點放在避稅港稅制的建設上，并通過建立嚴格的海外控股公司利潤合并申報納稅制度，對我國居民企業在避稅港設立投資控股公司取得的離岸經營利潤進行監督和管理。而在所得來源地管轄權的拓展方面，則重點是堅持現有的屬地管轄權原則，并對來源地的范圍作適度的調整。
三、國內法和稅收協定關于稅收管轄權的協調
綜觀各國國內法的有關規定，對居民企業的判定，主要采用國籍標準和住所標準，并據此對居民企業來源于境內外的所得征稅。對非居民企業的判定，主要采用所得來源地標準，并據此對非居民企業來源于境內的所得征稅。但由于國情不同，各國國內法關于企業住所和所得來源地判定的具體標準，往往會產生一些差異，以致相關國家對企業的同一項跨國所得雙重征稅，這顯然不利于各國對外經濟貿易的發展。于是，各國一方面通過國內法有關境外所得抵免的規定，主動對本國稅收管轄權行使的范圍進行單邊調整：另一方面，則通過國際稅收協定，對相關國家稅收管轄權行使的范圍進行雙邊或多邊調整，并在此基礎上確立高于國內法的國際稅收分配關系。
具體而言，各國國內法關于稅收管轄權的協調主要堅持以下原則：一是對居民企業境內外所得分類進行稅務處理，即凡是依本國法認定為居民企業的，其來源于境內的所得一律按國內法的有關規定征稅，而不考慮該企業是否同時被其他國家認定為居民，但對其來源于境外的所得，則采取直接或間接抵免法進行抵免，以消除對居民企業境外所得的雙重征稅。二是對非居民企業來源于境內的所得分類進行稅務處理，即凡是依國內法認定為非居民企業的，對其取得的營業利潤，按照獨立企業和利潤歸屬的原則征稅；對其取得的股息、利息、特許權使用費，按照低于普通稅率的預提所得稅稅率征稅；對其取得的財產轉讓收益，按普通稅率征稅。國際稅收協定關于稅收管轄權的協調則主要堅持以下原則：一是適度調整來源地稅收管轄權行使的深度和廣度。例如，對非居民企業取得的營業利潤，堅持按常設機構征稅的原則，并對其承攬的建筑、安裝或裝配項目引入了時間概念，即與上述項目有關的活動如超過協定規定時間（6個月或1 2個月），可認定為其在東道國設立了常設機構，并按東道國國內法的有關規定對其征稅。而按各國國內法的規定，對建筑工地、建筑、裝配或安裝工程項目，通常沒有活動時間的概念，非居民企業只要在東道國開展建筑安裝活動，即可認定其設立了營業機構和場所，并按東道國國內法的規定對其征稅。與此同時，對非居民企業取得的股息、利息和特許權使用費，通常按低于締約國國內法規定的預提所得稅稅率征稅。二是避免和消除雙重征稅。例如，對人（居民企業）的管轄沖突，一方面通過居民企業的定義，明確屬人管轄權調整的范圍；另一方面，通過雙邊或多邊稅收抵免條款。明確相關國家避免和消除雙重征稅的責任和義務。三是防止濫用協定避稅和偷逃稅。例如，我國在對外談簽的國際稅收協定中規定，我國居民企業從相關締約國取得的股息，只有在擁有支付股息的締約國居民企業10%以上的股份時，才能考慮稅收抵免。
由此可見，按照各國國內法和國際稅收協定的有關規定，對居民企業來源于境內的所得，居住國擁有獨占征稅權，但對其來源于境外的所得，居住國和東道國則共同享有征稅權，或者說，對非居民企業來源于境內的所得，東道國享有優先征稅權，居住國享有最終征稅權。我國作為發展中大國，經濟發展迅速，外貿依存度較高，同時面臨著資源環境的制約，鼓勵居民企業向境外發展已成為一種必然選擇。
四、實踐中涉及稅收管轄權的判定及思考
在經濟全球化浪潮的推動下，跨國企業的戰略布局、組織結構、業務流程、資源配置方式及稅收籌劃等發生了重大變化，國際公認的稅收管轄權原則面臨新的挑戰，現有的國際稅收分配關系受到較大的沖擊。對此，發達國家作為資本，技術和高端產品輸出國，多通過延伸居民（公民）稅收管轄權的深度，來減少本國稅收流失。而發展中國家則通過拓展來源地稅收管轄權的廣度，來維護本國稅收權益。我國作為世界上最大的發展中國家，既是全球較大的資本、技術和產品輸入國，又是新興的資本、技術和產品輸出國，本著互惠互利、合作雙贏的精神，通過國內法和國際稅收協定適度調整稅收管轄權的行使范圍，進一步理順國際稅收分配關系，具有重大的現實意義和深遠的歷史影響。為此，除應繼續堅持傳統的居民居住和所得來源地管轄權原則外，有必要根據外包、離岸經營、電子商務的新特點，對稅收管轄權的判定標準作出新的規定，以促進國際經濟技術合作與交流，維護國家權益及經濟安全?！。ㄒ唬┩獍亩愂展茌犈卸藴?/p>
外包是指跨國企業將非核心業務分解并轉移到投資較少、成本較低、質量和效率較高的國家或地區的做法。從跨國企業開展外包業務的情況看，外包的形式和內容多種多樣，但涉及相關國家企業所得稅問題的主要是離岸外包，即將企業的制造流程、呼叫中心、軟件編程、人力資源、物流和會計流程等外包給國外供應商?；诖耍c營業利潤有關的稅收，相關國家可以按照傳統的稅收管轄原則.對發包企業和外包供應商進行稅收管轄。具體而言.發包企業可以將外包成本與其取得的營業收入相配比，并按其居住國的有關規定計算納稅。而外包供應商則可將外包收入與其承攬外包業務所發生的成本費用相配比.并按其居住國的有關規定計算納稅。與特許權使用費有關的稅收，情況則較為復雜。從發包企業的角度看，其外包的通常為非核心業務流程，而核心業務流程或高端技術和產品仍留在本企業內部。即使是軟件外包業務，也是為企業高端技術和產品服務的，且外包軟件已以合同約定的價格向供應商買斷。因此，不存在向外包供應商額外支付特許權使用費問題。從外包供應商的角度看，其開發的產品雖然涉及知識產權問題，但其開發的產品是為發包企業的核心業務流程服務的，且已以合同約定的價格買斷，因此，也不存在額外收取特許權使用費問題?；谏鲜銮闆r，筆者認為，只要外包供應商以企業形式存在，對其承攬外包業務取得的收入，就應按傳統的居民居住和所得來源地標準進行管轄。
關鍵詞:
個人所得稅;管理沖突;異向結果;統計分析方法
一、研究背景
(一)稅務機關亟需針對不同的納稅人群提供差異化的納稅服務個人所得稅是國家對本國公民、居住在本國境內的個人的所得和境外個人來源于本國的所得征收的一種所得稅。截止2014年，我國個人所得稅占全部稅收收入的6.19%①，已成為主體稅種之一。征稅項目包括工資薪金所得、個體工商戶生產經營所得等11個項目。我國個人所得稅實行源泉扣繳與自行申報相結合的征收方式，注重源泉扣繳。但是，整體納稅遵從度還有待提高，未能足額扣繳、申報個人所得稅的現象還較普遍。就全國而言，個人所得稅扣繳申報的質量仍有待提升，截止2014年全國全員全額明細申報率仍低于70%。以廈門市為例，2014年全市經過納稅評估補繳的個人所得約3800萬元，經過稅務檢查、稅務稽查補繳的個人所得稅約1200萬元，兩項合計約占全年征繳入庫的個人所得稅的近1%②。這些現象說明，稅務機關與納稅人之間存在管理沖突。從概念上講，“沖突”是指發生在同一空間兩個或兩個以上事物的互相對抗的過程?？梢苑譃橐庾R沖突和物質沖突兩種類型。表現在稅收管理過程中征納雙方之間的管理沖突也可大致分為兩種類型:一是基于依法納稅的認識的誠信納稅意識沖突，二是以偷、逃、避稅為形式的稅收違法行為導致的事實沖突。不同的個人所得稅納稅群體，其與稅務機關之間的管理沖突的表現各有側重。例如，對工資薪金個人所得稅的納稅群體，既可以根據收入水平大致劃分為高收入群體、中等收入群體與低收入群體;也可以依職位層級、所處行業、教育背景等劃分不同的納稅群體。群體的差異，可導致意識沖突的不同，實施實質性沖突(指產生稅收違法行為的管理沖突)的動機不同、能力不同、行為差異等。近年來，稅務部門主要從加強非勞動所得管理，推進高收入者征管，積極創新征管手段，強化基礎管理等方面強化個人所得稅征管。具體包括改進納稅服務，改善納稅體驗;加強稅收宣傳，培養納稅意識;打擊稅收違法，抑制違法動機;加強信息管稅，促進源泉扣繳等。如果稅務部門能夠針對不同的納稅群體，提供差異化的服務項目，采取不同的征管措施，“熨平”管理沖突、提高納稅意識，將會極大地提升個人所得稅的管理質效。
(二)行為學或心理學的分析方法不能直接識別出不同類型的納稅人群1．個人所得稅管理沖突如從沖突主體上講，有納稅人與稅務機關之間，扣繳義務人與稅務機關之間;從具體形式上講，有以認識為基礎的意識沖突，有以實施稅收違法行為的事實沖突等。根據行為科學關于管理沖突的理論分類，管理沖突分為四種基本類型:(1)雙趨沖突，例如“少(扣)繳稅款”與“依法納稅”兩個目標都符合納稅人(或扣繳義務人)A的需求，一方面擔心稅務違法行為被稅務機關查處，另一方面也希望能在不被發現的前提下少繳部分稅款。即，納稅人(或扣繳義務人)A出現雙趨沖突;(2)雙避沖突，例如納稅人(或扣繳義務人)B有強列的動機不想“足額繳納稅款”，又非常擔心“稅務機關稅收檢查”，在作抉擇時將產生雙避沖突;(3)趨避沖突;(4)雙趨避沖突。但是，明確管理沖突類型的分類，并不意味著知曉對應分類的納稅人群。2．同樣，公共心理學關于知覺偏差的效應與影響理論，也常被用于分析個人所得稅的管理沖突。“首因效應”使人的認知具有表面性，或者容易固化某種認知等。例如，納稅人(或扣繳義務人)A曾因稅收違法行為被稅務機關查處，不良的納稅記錄給納稅人(或扣繳義務人)造成了比較嚴重的影響。這種影響強烈且持續，將極大地降低納稅人(或扣繳義務人)實施稅收違法行為的動機?！敖蛐眲t會妨礙當事人客觀地、歷史地看待人和事。例如，納稅人(或扣繳義務人)B雖然在多年前因稅收違法行為被稅務機關查處過，但近期則僥幸避過了稅收檢查，造成當事人認為稅收違法行為的機會成本低，繼續實施稅收違法行為的動機被錯誤地加強了。類似的，“暈輪效應”“社會刻板印象”等也可以用來對不同的稅收管理沖突進行心理學分析。但是，公共心理學分析同樣無法直接識別出不同類型的沖突人群。本文將以工資薪金項目個人所得稅管理沖突為例，對個人所得稅管理沖突在不同納稅人群的異向結果，進行統計學分析，直接識別不同類型的納稅人群，并提出加強個人所得稅征管的工作建議。
二、調查方案設計
對稅收管理沖突的研究，除了上述應用行為科學、公共心理學等理論和方法進行定性研究之外，我們也可以采用定量分析的研究方法。統計方法與技術是現代社會、經濟研究運用的基本方法，在稅收領域也有廣泛的應用。在稅收領域的許多研究問題中，常常會遇到不可計量的定性指標變量(區別于定量指標變量)，比如，稅負高、中、低指標，工資薪金收入水平高、中、低指標等，就屬于定性指標。對這類定性指標的基本分析方法是按照它的變動范圍進行分類，調查機構按照某種設計方案發放問卷，從收回的問卷中可統計出各種屬性的計數結果(這種數據稱為頻數)，由此可以計算出不同分類的頻數分布。對于定性數據的統計分析常常采用列聯表分析和χ2檢驗。個人所得稅計有11個征稅項目，納稅人分布極為廣泛，個人所得稅管理沖突的表現形式復雜多樣，對納稅人不論從心理層面，還是從行為層面分析，其差異都是顯著的。本文旨在探討應用統計分析方法研究個人所得稅管理沖突的新思路，因此簡化需求，設計了一個簡化的、針對工資薪金項目的調查方案。希望通過調查了解以下信息:不同行業的納稅人群對工資薪金項目個人所得稅法定稅負(以下簡稱“法定稅負”)的評價;不同職位層級的納稅人群對法定稅負的評價;對稅款計算方法不同知曉程度的納稅人群對法定稅負的評價;不同行業的納稅人群對高收入人群納稅情況的公共評價;不同職位層級的納稅人群對勞動所得是否征稅的態度等。調查在9個行業中隨機抽取33戶企業，隨機發放超過400張問卷調查表，收回有效調查表336份。
三、調查數據的統計學分析
(一)不同行業的納稅人群對法定稅負評價的統計學分析根據表1數據，可以計算填列對應的多項概率分布表(受篇幅所限，此處略去對應的多項概率分布表，下同)。
(二)不同職位層級的納稅人群對法定稅負評價的統計學分析根據表2數據，可以計算填列對應的多項概率分布表。
(三)對稅款計算方法不同知曉程度的納稅人群對法定稅負評價的統計學分析根據表3數據，可以計算填列對應的多項概率分布表。
四、調查分析結果的稅收思考與工作建議
(一)個人所得稅管理沖突行業差異結果的稅收思考與工作建議統計分析表明:不同行業的納稅人群對法定稅負的評價是有差別的。根據表1數據進一步分析，可知:認為稅負偏高的比例的行業差異明顯，從高至低依次為:行業9(租賃和商務服務業，100%)，行業7(信息技術服務業，90%)，行業3(交通運輸業，87%)，行業8(制造業，83%)，行業1(電力業，70%)，行業6(批發零售業，66%)，行業2(房地產業，52.5%)，行業4(教育業，5%)，行業5(金融業，1.56%)。由于調查樣本企業偏少，統計數據并不能完全反映真實情況。但是，我們仍可以讀出一些區別。比如，傳統的居民服務業與現代金融業正好是稅負評價的兩端。傳統居民服務業的收入水平、繳稅金額都遠低于金融業，但卻100%認為稅負偏高，而金融業卻只有不到2%的受調查人覺得稅負偏高。說明納稅人對稅務負擔的心理承受力不是完全取決于繳納稅款的多少，而是取決于稅后可支配收入的高低。從心理學角度看，傳統居民服務業納稅人群的知覺偏差效應類型為“社會刻板印象”。由于較低的收入水平，他們會認為個人所得稅理應由高收入的人群繳納。從行為學角度分析，雖然發生在居民服務業的個人所得稅管理沖突的類型不容易界定，但是稅務部門應當選擇的處理沖突的最優策略無疑就是“合作策略”。即，稅務部門應主要采取加強稅收宣傳、政策宣講，提供優質納稅服務等非稅收執法手段。
(二)個人所得稅管理沖突職位層級無差異的稅收思考與工作建議統計分析表明:不同職位層級納稅人群對法定稅負的評價的差異不顯著。根據表2的數據的進一步分析，可知:不同職位層級的被調查對象認為法定稅負偏高的比例分別是:74%(公司高層)，78%(公司中層)，78%(普通員工)，平均比例為78%。說明不論職位層級高低(對應收入水平的高低)，絕大多數的被調查對象都認為個人所得稅的稅負偏高(即，統計學意義上的無差異評價)。也說明個人所得稅管理沖突的潛在對象是不論職位高低與收入多寡的。加強個人所得稅征管仍舊任重道遠，各級稅務部門應繼續加大稅收宣傳，持續加強重點項目、重點人群的個人所得稅征管。
(三)個人所得稅管理沖突稅款計算方法知曉程度無差異的稅收思考與工作建議統計分析表明:對稅款計算方法不同知曉程度的納稅人群對法定稅負的評價的差異不顯著。根據表3數據進一步分析，可知:在所有被調查人群中，表示對稅款計算方法不了解的僅有7%，絕大多數的被調查對象(83%)是了解或大致了解稅款計算方法的。說明個人所得稅稅收宣傳的重點不在于講解稅款的計算方法(或者說，由于絕大多數人已經知曉)，而應該重點宣講個人所得稅調節收入分配的重要功能。
