時間：2023-07-16 08:51:56
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一、醫院固定資產的含義和特點
根據新醫院會計制度，固定資產一般是指單位價值在1 000元以上（其中專業設備價值1 500元以上），使用期限在一年以上（不含一年），并且在使用過程中基本保持原有物質形態的資產。單位價值雖未達到規定標準，但耐用時間在一年以上（不含一年）的大批同類物資，也應作為固定資產管理。
固定資產一般分為在用、非在用固定資產、未使用固定資產、融資租賃固定資產等。醫院固定資產主要包括房屋建筑物、一般設備、專業設備和其他固定資產。醫院固定資產與其他行業相比，各種儀器具有單位價值高、使用周期長、設備種類繁多、使用地點分散的特點，這樣不利于固定資產的清點盤查，增大了固定資產監管的難度。
二、醫院固定資產核算的變化
（一）提高了固定資產的確認標準。新醫院會計制度將一般固定資產的單位價值由500元以上提高到1 000元以上，專用設備單位價值由800元以上提高到1 500元以上。確認標準的提高，緩解了物價上漲導致固定資產確認標準偏低的現狀。
（二）新醫院會計制度規定醫院應對除圖書外的固定資產計提折舊，在固定資產的預計使用年限內分攤固定資產的成本。新增加累計折舊科目，這對固定資產核算的準確性有了相對的提高，大大解決了原制度按固定資產賬面價值的一定比率提取修購基金、虛增資產和凈資產的弊端，使固定資產價值得以真實、準確地反映，有利于會計信息使用者進行科學的決策，對考核醫院的經濟效益及單位負責人的業績，具有很大的參考價值。
三、新醫院會計制度固定資產的賬務處理
（一）固定資產取得的賬務處理。購置的固定資產按照實際支付的買價、稅費以及使固定資產達到交付使用狀態前所發生的可直接歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費、安裝費和專業人員的服務費等計入固定資產的成本。
1.固定資產用自有資金購置的，按購置成本，借記“在建工程”（需要安裝）、“固定資產”（不需安裝）科目，貸記“銀行存款”、“應付賬款”等科目。對于需要安裝的，待安裝完畢交付使用時，借記“固定資產”科目，貸記“在建工程”科目。如有質量保證金的，貸記“其他應付款”科目，質保期滿支付質保金時，借記“其他應付款”科目，貸記“銀行存款”等科目。
2.用財政補助、科教項目資金購置的固定資產，按購置成本，借記“固定資產”（不需安裝）、“在建工程”（需要安裝）科目，貸記“待沖基金”科目；同時，借記“財政項目補助支出”、“科教項目支出”科目，貸記“財政補助收入”、“銀行存款”等科目。
3.自行建造的固定資產，其成本包括該項資產完工交付使用前所發生的全部必要支出。工程完工交付使用時，按自行建造過程中發生的實際支出，借記“固定資產”科目，貸記“在建工程”科目。
4.在原有固定資產的基礎上進行改建、擴建、大型修繕后的固定資產，其成本按照原固定資產賬面價值（“固定資產”賬面余額減去“累計折舊”賬面余額后的凈額）加上改建、擴建、修繕發生的支出，減去改建、擴建、修繕過程中的變價收入，再扣除固定資產拆除部分的賬面價值后的金額確定，固定資產改、擴建、大修繕時，應按固定資產的賬面價值，借記“在建工程”科目，按已計提的折舊，借記“累計折舊”科目，按固定資產的原價，貸記“固定資產”科目。工程交付使用時，按工程實際成本，借記“固定資產”科目，貸記“在建工程”科目。
5.融資租入的固定資產，其成本按租賃協議或合同確定的價款、運輸費、途中保險費、安裝調試費等確定。按確定的成本，借記“固定資產”科目，按租賃協議或合同確定的租賃價款，貸記“長期應付款”科目，按實際支付的運輸費、安裝費等相關費用，貸記“銀行存款”等科目。
6.無償調入或接受捐贈的固定資產，其成本比照同類或類似資產的市場價格或有關憑據的金額加上相關稅費確定，按確定的成本，借記“固定資產”（不需安裝）、“在建工程”（需要安裝）科目，按發生的相關稅費，貸記“銀行存款”等科目，按其差額，貸記“其他收入”科目。
（二）固定資產折舊的賬務處理。新醫院會計制度增加了“累計折舊”科目作為“固定資產”的備抵項目，醫院應對除圖書以外的固定資產按照確定的折舊方法按月計提折舊。
1.對于自有資金構建的固定資產計提的折舊，借記“管理費用”（行政后勤部門）、“醫療業務成本”（醫療部門）科目，貸記“累計折舊”科目。
2.由財政補助資金，科教項目資金構建的固定資產計提的折舊，借記“待沖基金”科目，貸記“累計折舊”科目。
（三）固定資產處置的賬務處理。固定資產處置包括出售、毀損、報廢、對外投資、無償調出、對外捐贈等。
1.出售、報廢、毀損的固定資產，按照所處置固定資產的賬面價值減去對應沖減完畢的待沖基金余額后的金額，借記“固定資產清理”科目，按照已提取的折舊，借記“累計折舊”科目，按照相關待沖基金余額，借記“待沖基金”科目，按照固定資產的賬面價值，貸記“固定資產”科目。
2.對外投資的固定資產，按照評估加上發生的相關稅費作為投資成本，借記“長期投資――股權投資”科目，按照投出資產已提的折舊，借記“累計折舊”科目，按發生的相關稅費，貸記“銀行存款”、“應交稅費”等科目，按固定資產的賬面余額，貸記“固定資產”科目，按其差額，貸記“其他收入”或借記“其他支出”科目。
3.無償調出、對外捐贈的固定資產，按照資產已提的折舊，借記“累計折舊”科目，按照資產對應的尚未沖減的待沖基金余額，借記“待沖基金”科目，按固定資產的賬面余額，貸記“固定資產”科目，按其差額，借記“其他支出”科目。
（四）固定資產清查的賬務處理。固定資產應當定期進行清查盤點，每年至少盤點一次，對于盤虧、盤盈的固定資產，應及時查明原因，報經批準后及時進行賬務處理。
1.盤盈的固定資產，按照同類或類似資產市場價格確定的價值，借記“固定資產”科目，貸記“待處理財產損溢――待處理非流動資產損溢”科目。報經批準處理后，借記“待處理財產損溢――待處理非流動資產損溢”科目，貸記“其他收入”科目。
2.盤虧的固定資產，按照固定資產賬面價值減去該資產對應的尚未沖減完畢的待沖基金余額后的金額，借記“待處理財產損溢――待處理非流動資產損溢”科目，按已提取的折舊，借記“累計折舊”科目，按相關待沖基金余額，借記“待沖基金”科目，按固定資產的賬面余額，貸記“固定資產”科目。
報經批準處理時，按照相關待處理財產損溢金額扣除可收回的保險賠償和過失人的賠償等后的金額，借記“其他支出”科目，按已收回或應收回的保險賠償和過失人賠償等，借記“庫存現金”、“銀行存款”、“其他應收款”等科目，按照待處理財產損溢余額，貸記“待處理財產損溢――待處理非流動資產損溢”科目。
四、新醫院會計制度下固定資產管理存在的問題及措施
（一）固定資產購置時，缺乏對固定資產購置前做相應的調查和可行性及使用效率的分析。應加強對固定資產購置的申請、審批、計價、招標、驗收、使用、維修等各環節的相關制度控制，使各項工作有據可依、落實責任，引起全院職工的重視，充分認識到固定資產管理的重要性，杜絕一切違法亂紀行為，激發每個員工的主人翁意識，有效防范固定資產的盲目購置、不當使用等。
（二）利用現代化信息技術。固定資產醫療設備因種類繁多，價值差別大，分布科室分散，給資產清查帶來很大的難度。建議醫院引進先進的信息管理系統管理固定資產，清晰、準確、及時的反映資產的各種信息，利用現代化醫院的計算機聯網，將固定資產管理部門、使用部門的終端連接，實現部門之間的資源共享，隨時信息互動，這樣可及時了解固定資產的使用狀況，使資產管理部門更全面、清晰地了解固定資產的使用、分布情況，從而為固定資產的管理決策提供有力保障。
（三）固定資產的核算方法不完善。新醫院會計制度將醫院自有資金購置的醫療用固定資產計提的折舊計入各期醫療成本，對財政補助資金、科研項目資金購置形成的醫療用固定資產計提的折舊沖減“待沖基金――待沖財政基金”科目，不計入醫療成本，這不符合會計核算的配比原則，不能真實反映醫院的醫療成本，直接虛增了當期結余，對醫院的成本核算管理也不能做出正確的評價，弱化了醫院的成本核算。因各醫院不同時間獲得財政補助資金金額有很大區別，不利于同一會計期間不同醫院之間的橫向比較，也不利于醫院不同會計期間的縱向比較，直接影響了醫院經營狀況的評價和考核。建議平時醫療用的固定資產計提折舊時不區分自有資金和財政補助、科研項目資金，將計提的折舊都計入醫院的醫療業務成本，不沖減“待沖基金”科目，待該固定資產處置時再作轉出處理。S
參考文獻：
1.侯常敏，程薇，劉建民等.新《醫院會計制度》[M].北京：經濟科學出版社，2011.
中圖分類號：F406.4 文獻標識碼：A
文章編號：1005-913X（2014）02-0071-01
固定資產是指醫院持有的預計使用年限在一年以上、單位價值在規定標準以上、在使用過程中基本保持原有物質形態的有形資產。單位價值雖未達到規定標準，但預計使用年限在一年以上的大批同類物資，應作為固定資產管理。
一、固定資產的范圍
醫院固定資產包括房屋及建筑物、專用設備、一般設備和其他固定資產。對于應用軟件，如果其構成相關硬件不可缺少的組成部分，應當將該軟件價值包括在所屬硬件價值中，一并作為固定資產進行核算；如果其不構成相關硬件不可缺少的組成部分，應當將該軟件作為無形資產核算，醫院的圖書應當參照固定資產進行管理，不計提折舊。
二、固定資產的日常會計核算
醫院應當設置“固定資產登記簿”和“固定資產卡片”，按固定資產類別、使用部門和每項固定資產設置明細賬，進行明細核算。一是醫院應當在固定資產明細賬中登記每項固定資產原價中財政補助資金、科教項目資金、其他資金的金額及其所占的比例。二是出租、出借或作為擔保的固定資產，應設置備查簿進行登記。三是經營租入的固定資產，應當另設輔助簿進行登記，不在本科目核算。
（一）固定資產的取得時的賬務處理
1.外購的固定資產，其成本包括實際支付的買價、相關稅費以及使固定資產達到交付使用狀態前所發生的可直接歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費、安裝費和專業人員服務費等。以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產，按照各項固定資產同類或類似資產市場價格的比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產的入賬成本。購入不需要安裝的固定資產，直接記入“固定資產”科目；購入需要安裝的固定資產及發生安裝費用，記入“在建工程”科目，安裝完畢交付使用時，轉入固定資產科目。使用財政補助、科教項目資金購入固定資產的，按構成固定資產成本的支出金額，借記“固定資產”科目或“在建工程”科目，貸記“待沖基金”科目；同時，借記“財政項目補助支出”、“科教項目支出”科目，貸記“財政補助收入”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目。
2.自行建造的固定資產，其成本包括該項資產完工交付使用前所發生的全部必要支出。工程完工交付使用時，按自行建造過程中發生的實際支出，由“在建工程”科目轉入“固定資產”科目。
3.在原有固定資產基礎上進行改建、擴建、大型修繕后的固定資產，其成本按照原固定資產賬面價值（“固定資產”科目賬面余額減去“累計折舊”科目賬面余額后的凈值）加上改建、擴建、修繕發生的支出，減去改建、擴建、修繕過程中的變價收入，再扣除固定資產拆除部分的賬面價值后的金額確定。
4.融資租入的固定資產，其成本按照租賃協議或者合同確定的價款、運輸費、途中保險費、安裝調試費等確定，按照確定的成本，記入“固定資產”科目。
5.無償調入或接受捐贈的固定資產，其成本比照同類或類似資產的市場價格或有關憑據注明的金額加上相關稅費確定。按確定的成本，記入“固定資產”科目或“在建工程”科目。
（二）按月提取固定資產折舊
按照財政補助、科教項目資金形成的金額部分，借記“待沖基金”科目，按照應提折舊額中的其余金額部分，借記“醫療業務成本”、“管理費用”等科目，按照應計提的折舊額，貸記“累計折舊”科目
（三）與固定資產有關的更新改造等后續支出
1.為增加固定資產的使用效能或延長其使用壽命而發生的改建、擴建或大型修繕等后續支出，應當計入固定資產賬面價值，通過“在建工程”科目核算。
2.為了維護固定資產的正常使用而發生的修理費等后續支出，應當計入當期費用，借記“醫療業務成本”、“管理費用”等科目。
（四）固定資產的處置
1.出售、報廢、毀損的固定資產，按照所處置固定資產的賬面價值減去該資產對應的尚未沖減完畢的待沖基金余額后的金額，借記“固定資產清理”科目，按照已提取的折舊，借記“累計折舊”科目，按照相關待沖基金余額，借記“待沖基金”科目，按照固定資產的賬面余額，貸記本科目。
2.以固定資產對外投資，按照評估價加上發生的相關稅費作為投資成本，借記“長期投資——股權投資”科目，按照投出固定資產已提的折舊，借記“累計折舊”科目，按發生的相關稅費，貸記“銀行存款”、“應交稅費”等科目，按投出固定資產的賬面余額，貸記本科目，按其差額，貸記“其他收入”科目或借記“其他支出”科目。
疑問一：我國到底應不應該規定固定資產確認的“價值標準”或“價值特征”
按照新出臺的固定資產準則定義，我國的固定資產應當具備三個特征：第一，固定資產是為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有，既企業持有的固定資產是企業的勞動工具或手段，而不是直接用于出售的產品；第二，固定資產使用壽命超過一個會計年度，既固定資產屬于長期資產，隨著使用和磨損，需要通過計提折舊方式逐漸減少賬面價值；第三，固定資產為有形資產，這一特征將固定資產與無形資產區別開來。
通過對固定資產定義和特征的解讀我們不難發現，新出臺的固定資產準則并沒有給固定資產規定一個明確的價值標準，甚至沒有象原固定資產準則那樣給出一個“單位價值較高”這樣的明顯特征。而如果不考慮價值特征，單從資產形態、持有目的和使用壽命三個特征來認定固定資產將是極為困難的，企業內部能夠周轉使用的所有實物資產幾乎都同時具備這三個特征，如工業企業所持有的工具、用具、備品備件、維修設備等資產，施工企業所持有的模板、擋板、架料等周轉材料以及地質勘探企業所持有的管材等資產，我們能把這些資產都認定為固定資產嗎？
很顯然，固定資產的確認是需要價值標準的，哪怕在準則中籠統地確定一個“單位價值較高”這樣的特征也好，否則我們很難將固定資產與企業內部能夠長期周轉使用的存貨資產合理地區分開來。
如果不能夠合理劃分固定資產和周轉材料，將對企業的資產負債表和利潤表信息質量帶來嚴重的不利影響。實物資產一旦被認定為固定資產，在預計使用期間內將以折舊的方式逐漸減少其賬面價值，使資產負債表上的資產金額較為均勻地逐年減少，也將折舊部分的數額逐期計入利潤表的成本費用。而如果實物資產被認定為存貨性質的周轉材料，后續會計核算將采用簡化的方法，其賬面價值要么按照使用次數分次計入成本費用，要么一次計入成本費用，會使企業的資產數額迅速減少而成本費用卻又大幅增加，與固定資產折舊對會計信息的影響截然不同。特別一些價值較高的工具、用具與價值較低的設備之間界限非常模糊，一些需要虛構資產價值并隱藏成本費用的企業會因此將應當屬于存貨的資產認定為固定資產，而另一些需要偷逃所得稅的企業會將原本屬于固定資產的實物資產確認為周轉材料，從而一次計入成本費用。
由此看來，不給固定資產硬性規定價值標準似乎與國際通行做法接軌了，但卻不符合我國的會計實踐。我國的會計準則既是技術標準又具有法規地位，以硬性規定為主而不是以業務指導為主，并沒有給會計人員留下太多的判斷空間。況且西方的國際財務報告準則中并沒有一個稱為固定資產的準則，其中與我國的固定資產準則更為接近的是《IAS 16不動產、廠房及設備》，人家其實已經界定了大型長期實物資產的范圍――不動產、廠房及設備，而我們的固定資產范圍卻越來越模糊了。
疑問二：是否有必要將“分期付款”或“延期付款”方式購買固定資產的未來付款額折現
固定資產準則第八條規定，購買固定資產的價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質的，固定資產的成本以購買價款的現值為基礎確定，實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額，除應予資本化的以外，應當在信用期間計入當期損益。既購入固定資產時，按購買價款的現值，借記“固定資產”或“在建工程”科目；按應支付的金額，貸記“長期應付款”科目；按其差額，借記“未確認融資費用”科目。固定資產購買價款的現值應當按照各期支付的購買價款選擇恰當的折現率進行折現后的金額加以確定，折現率是反映當前市場貨幣時間價值和延期付款債務特定風險的利率。各期實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額，符合資本化條件的,應當計入固定資產成本，其余部分應當在信用期間內確認為財務費用。
應當說將現值這一計量屬性引入“分期付款”或“延期付款”方式購買固定資產業務，是我國會計準則的一大進步，問題是如果我們沒有辦法科學合理地確定折現率，那么這種確認方法就沒有什么利用價值了，尤其當一種會計確認方法的應用會給后續核算帶來許多麻煩和不便的時候，我們更應該考慮運用它的必要性了。
折現率的確定取決于當前市場貨幣時間價值和延期付款債務特定風險，這是一個世界性的難題，所謂世界各大權威金融機構推出的各項金融數據，無不是為了自身商業利益或其政府的政治利益而人為炮制的，毫無誠信可言，這些數據把人民幣逼入了被升值的軌道，又把整個歐洲推向債務深淵，我們更無法相信中國企業的普通財務工作人員能夠準確地確定折現率。如果折現率和現值本身的正確性不夠可信，那么在重大資產的確認業務中運用這些并不可靠的數據就值得懷疑了。
企業一旦以購買價款的現值確定固定資產的入賬價值，其未來期間攤銷“未確認融資費用”和計算折舊額的工作量會大大增加，工作會難度加大。所得稅會計處理的難度也會加大，企業以購買價款現值確定的固定資產賬面價值，與稅法認可的計稅基礎并不相等，形成暫時性差異，會計實踐中必須要考慮該差異對所得稅的影響，可悲的是《企業會計準則第18號――所得稅》并沒有具體規范該類差異的會計處理。
疑問三：將預計棄置費用折現后計入固定資產成本是否合理
固定資產準則規定，確定固定資產成本時，應當考慮棄置費用因素。棄置費用通常是指根據國家法律和行政法規、國際公約等規定，企業承擔的環境保護和生態恢復等義務所確定的支出，如油氣資產、核電站核設施等的棄置和恢復環境義務。棄置費用的金額與其現值比較，通常相差較大，需要考慮貨幣時間價值，對于這些特殊行業的特定固定資產，企業應當按照現值計算確定應計入固定資產成本的金額和相應的預計負債，在固定資產的使用壽命內按照預計負債的攤余成本和實際利率計算確定的利息費用應計入財務費用。
應當說在特定的大型資產報廢前考慮其未來的巨額棄置費用是符合謹慎性要求的，然而將棄置費用折現后計入固定資產成本的做法卻是與“固定資產成本”的含義相悖的。固定資產準則將外購和自行建造的固定資產的成本界定為“達到預定可使用狀態前合理的必要的支出”，而棄置費用是為了報廢資產發生的，不是為使資產達到可使用狀態發生的，并不屬于固定資產成本的有效組成部分。
所以說將預計棄置費用折現后計入固定資產成本的會計處理方法是值得推敲的。為了認真貫徹謹慎性原則的要求，我們完全可以通過“預提費用”或“專項儲備”的方式來解決未來的巨額棄置費用，既在固定資產使用期間，按照折舊進度預提棄置費用并計入“預提費用”或“專項儲備”的貸方，實際支付時再沖減“預提費用”或“專項儲備”。
另外，包含了預計棄置費用的固定資產賬面價值，與稅法認可的計稅基礎也不會相等，其差異同樣涉及所得稅的會計處理，《企業會計準則第18號――所得稅》也沒有具體規范該類差異的會計處理。
疑問四：將生產車間發生的固定資產修理費用計入“管理費用”是否合理
《企業會計準則講解》中表示，企業生產車間(部門)和行政管理部門等發生的固定資產修理費用等后續支出應當計入“管理費用”。而新會計準則出臺以前的規定是，企業生產車間(部門) 發生的固定資產修理費用等后續支出應當計入“制造費用”，行政管理部門等發生的固定資產修理費用等后續支出應當計入“管理費用”。相比較而言，原規定更加合理，而新規定卻違背了配比原則。這是影響到支出費用化還是資本化的原則性問題，必須謹慎處理。
結論
我國的固定資產準則應當確定固定資產的價值標準或價值范圍，使得固定資產與周轉材料能夠被合理區分。在不能合理確定折現率的情況下以未來付款額的現值確定固定資產成本并不可取，又會增加后續核算的工作量和核算難度。棄置費用不是為使固定資產達到預定可使用狀態發生的，不應當計入資產成本。生產車間發生的固定資產修理費用不應當計入管理費用，應當計入“制造費用”，并最終由本車間產品成本承擔。
參考文獻：
[1]《企業會計準則2006》.
2、固定資產的成本，是指企業購建某項固定資產達到預定可使用狀態前所發生的一切合理、必要的支出。這些支出包括直接發生的價款、運雜費、包裝費和安裝成本等，也包括間接發生的，如應承擔的借款利息、外幣借款折算差額以及應分攤的其他間接費用。
一、固定資產的定義發生了變化
2001年11月21日財政部頒布的《企業會計準則-固定資產》(以下簡稱舊準則)對固定資產所下的定義是:固定資產,是指同時具有以下特征的有形資產:(1)為生產商品、提供勞務,出租或經營管理需要而持有;(2)使用年限超過一年;(3)單位價值較高。2006年2月15日財政部的《企業會計準則第4號――固定資產》(以下簡稱新準則)對固定資產的定義則改為:固定資產,是指同時具有下列特征的有形資產:(1)為生產商品,提供勞務,出租或經營管理而持有;(2)使用壽命超不定期一個會計年度。新準則對固定資產的定義有以下兩點變化:一是不再強調單位價值較高。這一修改變更了原制度中關于生產企業非生產經營主要設備需達到單位價值2000元以上,行政事業單位設備單位價值需達到500元以上的價值量判斷的硬性標準,將更多的判斷自交給企業。更有利于發揮企業管理資產的能動性。二是使用時間要求發生了變化。新舊準則的“使用壽命”均是指企業使用固定資產的預計期間。兩個文件的區別在于:新準則將固定資產的使用壽命由原來的“超過一年”變更為“超過一個會計年度”。
二、固定資產核算范圍發生了變化
在新準則里面,固定資產的核算范圍變小了。新準則第一章第二條規定,作為投資性房地產的建筑物,適用《企業會計準則第3號――投資性房地產》;生產性生物資產則適用《企業會計準則第5號――生物資產》。在舊準則里面納入固定資產核算范疇的這兩類資產在新準則里面不再納入固定資產的核算范疇,較之舊準則,新準則在固定資產的核算范圍上是縮小了。
三、固定資產價值的確認發生了變化
固定資產價值的確認,可分為初始確認和再確認兩個方面,初始確認是指取得固定資產時入賬價值的確認;再確認則是固定資產取得后對后續支出、重估價等的確認問題。固定資產原則上應以原值計價,即以取得固定資產并使固定資產達到預定可使用狀態前所發生的一切合理、必要的支出作為固定資產入賬的依據。固定資產價值確認發生了變化主要體現在取得固定資產投資方面。在舊準則中,對投資者投入的固定資產的原值,要求按照評估確認或者投資各方確認的價值計算;新準則對此的規定則是,如果有公允價,按公允價值入賬,只有在沒有公允價的情況下,才能按照合同或協議約定的價值入賬。
四、固定資產折舊的范圍和方法發生了變化
在新準則里面,固定資產的折舊范圍變大了,固定資產折舊,是對固定資產由于磨損和損耗而轉移到產品中去的那一部分價值的補償,固定資產磨損和損耗包括固定資產的實物損耗、自然損耗和無形損耗。舊準則規定需要計提折舊的固定資產具體范圍包括:房屋和建筑物、在用的機器設備、儀器儀表、運輸工具、工具器具;季節性停用、大修理停用的固定資產。根據舊準則的這一規定,不用的機器設備是不提折舊的。新準則規定,機器設備不管用或不用,均提折舊。舊準則規定固定資產的壽命及折舊方法一經確定不得隨意改變,新準則強調會計期末對固定資產的預期壽命、凈殘值和折舊方法重新估價,必要時可予以調整。
五、固定資產的核算發生了變化
1.舊準則對棄置費用未充分考慮。新準則對某些行業的固定資產預設了棄置費用,并計入負債。棄置費用通常是指根據國家法律和行政法規、國際公約等規定,企業承擔的環境保護和生態恢復等義務所確定的支出,如核電站核設施等的棄置和恢復環境義務等。舊準則原來對這一類固定資產取得時的賬務處理為:借記“固定資產”科目,貸記“銀行存款”科目。新準則在考慮棄置費用的前提下對這一類固定資產取得時的財務處理為:借記“固定資產”科目,貸記“銀行存款”和“預計負債――預計棄置費用”科目。要特別強調的是,并不是所有的企業都能考慮預計棄置費用,只有電廠等特殊企業才能考慮預計棄置費用并計入負債。
2.固定資產盤盈的會計核算也發生了變化。按新準則規定,固定資產盤盈應作為前期差錯記入“以前年度損益調整”科目。企業在盤盈固定資產時,首先應確定盤盈固定資產的原值、累計折舊和固定資產凈值。根據確定的固定資產原值借記“固定資產”,貸記“累計折舊”,將兩者的差額貸記“以前年度損益調整”。其次再計算應納的所得稅費用,借記“以前年度損益調整”科目,貸記“應交稅費--應交所得稅”。接著補提盈余公積,借記“以前年度損益調整”科目,貸記“盈余公積”。最后調整利潤分配,借記“以前年度損益調整”,貸記“利潤分配--未分配利潤”。
（一）舊制度對高校固定資產核算規定無法滿足會計信息要求 舊制度對固定資產的核算規定過于籠統、簡單，各高校固定資產核算差異較大，無法滿足會計信息質量要求。首先，舊制度未對固定資產的定義、標準和分類作出統一界定，導致各高校在進行固定資產核算時依據不明確，難以把握核算標準，固定資產核算差異較大，各高校間固定資產核算數據相互可比性不強，會計信息質量達不到要求；其次，舊制度對高校以經營租賃租入的固定資產如何核算沒有說明，導致高校無規可依，無章可循，有的高校作為固定資產進行核算，而有的高校不作為固定資產核算，難以準確評價高校的固定資產情況；再次，舊制度對固定資產具體賬務處理沒有詳細說明，不便于高校固定資產會計核算的統一規范化；另外，舊制度在規定核算固定資產時，沒有設置“在建工程”等相應科目，無法體現高校固定資產的構建、安裝等形成過程，不利于對固定資產的動態和序時管理。
（二）舊制度下高校固定資產不計提折舊，無法反映高校固定資產真實價值和生均培養成本 首先，按舊制度規定，高校固定資產只按歷史成本核算其賬面價值，不反映固定資產凈值和現值。但是，隨著時間的推移和資產的使用損耗，固定資產賬面價值與其凈值和現值差額逐漸擴大，固定資產賬面價值已嚴重背離其現值，加上高校固定資產種類、名目和數量較多，常常出現管理不到位，固定資產使用部門、資產管理部門和財務部門溝通不暢，一些本已完全喪失使用價值或早已不存在的固定資產仍保留在學校財務賬面上，導致固定資產賬、物不相符，不能真實反映高校實際擁有固定資產價值，不利于高校固定資產核算管理。其次，高校在完成教學、科研、管理等活動中必然會產生固定資產的耗費和磨損，發生相應的辦學成本費用支出。但是，按舊制度規定，高校固定資產不計提折舊，因此，在計算高校辦學成本，尤其是計算生均辦學成本時，無法全面完整歸集辦學中發生的費用。導致長期以來高校開展成本核算困難重重，高校辦學成本，尤其是生均培養成本長期處于高校自己說不清、管理部門和社會公眾弄不明的糊涂狀態。
（三）舊制度使用修購基金替代固定資產折舊，不符合配比原則 按照舊制度規定，高校在使用專用基金購建固定資產時，應借記“專用基金――修購基金”或借記相關支出科目，貸記“銀行存款”等科目。同時借記“固定資產”科目，貸記“固定基金”科目。但是按舊制度規定，高校的修購基金不是按固定資產原值提取，而是按收入的一定比例計提的，收入的多少與固定資產原值、損耗并不存在配比關系，導致修購基金的計提與固定資產原值、損耗同樣沒有直接關聯關系。所以修購基金的提取數額不能從本質上反映固定資產的損耗程度，修購基金的提取與固定資產的實際使用是脫節的，不存在相互配比關系，不符合配比原則要求，因此，修購基金不應替代固定資產折舊。
（四）固定資產財物兩套核算信息系統各自孤立，賬、物不符 長期以來，高校對固定資產的核算實行價值賬和實物賬分離、分賬核算的方式方法。固定資產價值賬由學校財務部門管理核算，實物賬則由學校資產管理部門管理核算。但是，由于受整體辦學資源所限，尤其是占我國高等學校主要群體的地方高校，對信息化辦公體系建設方面的投入普遍不足，基于全校性的信息化云平臺仍然不健全、不完善。固定資產財和物兩套管理核算系統沒能有效整合對接，各自孤立，存在核算信息不對稱，管理中常常出現數據處理不及時，勾稽困難，造成高校固定資產價值賬和實物賬長期無法核對相符，家底不清。
二、新制度固定資產核算創新之處
（一）新制度明確了固定資產的定義、標準和分類 為了便于高校準確核算其固定資產，確保會計核算資料的真實性和相互可比性，提高高校固定資產會計核算的信息質量，新制度對固定資產的定義、標準和分類進行了明確。新制度明確規定，高校固定資產是指高校持有的使用期限超過1年（不含1年）、單位價值在規定標準以上，并在使用過程中基本保持原有物質形態的資產。單位價值雖未達到規定標準，但使用期限超過1年（不含1年）的大批同類物資，作為固定資產核算和管理。高校的固定資產一般分為六類：即房屋及構筑物；專用設備；通用設備；文物和陳列品；圖書、檔案；家具、用具、裝具及動植物。
（二）新制度要求高校計提固定資產折舊 新制度規定了高校應計提固定資產折舊，并對計提折舊的固定資產的范圍進行了明確規定，便于高校有序開展計提固定資產折舊的會計核算。新制度規定，高校應對房屋及構筑物；專用設備；通用設備；家具、用具、裝具六大類固定資產按新制度規定，采用合理的方式方法計提固定資產折舊。而對文物和陳列品；動植物；圖書、檔案；以名義金額計量的固定資產則不需要計提固定資產折舊。
（三）新制度規范了高校固定資產相關會計核算 新制度對高校辦學過程中經常涉及且容易出現爭議的固定資產核算業務作了列舉詳細規定，規范高校相應會計核算，實操性較強。如：（1）對實際業務活動中如何核算應用軟件，新制度明確規定，如果應用軟件構成相關硬件不可缺少的組成部分，應當將該軟件價值包括在所屬硬件價值中，一并作為固定資產進行核算；如果其不構成相關硬件不可缺少的組成部分，應當將該軟件作為無形資產核算；（2）以經營租賃租入的固定資產，不作為固定資產核算；（3）購入需要安裝的固定資產，應當先通過“在建工程”科目核算；（4）對高校購建房屋及構筑物時涉及的土地使用權部分也進行了規定，解決了高校在實際核算時把握不準何種情況下土地使用權部分作固定資產核算，何種情況下又該作無形資產核算的現實問題。
（四）新制度引入固定資產“虛提折舊”理念，更加切合高校實際辦學情況 新制度規定，高校應按月計提固定資產折舊，當月增加的固定資產，下月起計提折舊，當月減少的固定資產，當月仍計提折舊，下月開始不計提折舊。按照實際計提折舊的金額，借記“非流動資產基金――固定資產”科目，貸記“累計折舊”科目。折舊金額不記入相關支出科目和成本費用科目，既能滿足高校成本核算的實際需要，又能體現高校單位本質屬性，折舊方法有別于企業計提折舊的核算實質，是對通常意義上的折舊方法的一種補充和創新。
（五）新制度規定高校固定資產折舊不考慮凈殘值 高校固定資產的應折舊金額為固定資產的賬面價值，計提固定資產折舊不考慮預計凈殘值。結合高校固定資產的特殊性，以及高校在教育、科研活動中對固定資產的實際使用要求，高校固定資產一般凈殘值較低，計提固定資產折舊不考慮預計凈殘值，只需按固定資產原賬面價值計提折舊即可。
三、新舊制度銜接與轉換
為方便高校盡快完成新舊制度轉換，更好地按新制度要求進行固定資產核算，計提固定資產折舊。對比分析新舊高等學校會計制度規范要求，結合高校當前實際經濟業務需要，建議從以下幾方面著手，做好新舊制度銜接，進行固定資產核算。
（一）各級部門高度重視，提供資源保障 新舊制度的轉換涉及會計核算政策的變更，是一項政策性強、專業性要求高的技術工作，要準確進行固定資產核算，計提固定資產折舊，會計主管部門、教育主管部門和高校領導應高度重視，為順利開展此項工作提供相應人員和物質保障。首先，在人員配備、辦公設備增添方面給予大力支持；其次，及時組織高校財務人員的業務培訓，確保高校財務人員盡快熟悉撐握新制度中關于固定資產核算的有關規定；再次，高校財務人員應主動學習，通過各種渠道積極領會新制度規范，并結合本校實際情況把握固定資產核算流程和方法。
（二）全面開展清產核資，為固定資產核算作好準備 施行新制度后，由于固定資產價值標準提高，高校原來按舊制度規定納入固定資產核算的部分固定資產將因價值達不到標準，轉為存貨或低值易耗品，不再作為固定資產核算。因此，為了在新制度下按月準確進行固定資產核算，并計提固定資產折舊，高校應以2013年12月31日為節點，開展全校性的清產核資，查清固定資產明細，在此基礎上對原賬中“固定資產”明細科目進行分析，按新標準進行相應的會計核算處理，重新確定并編制2013年末固定明細目錄，以此作為2014年起用新賬的固定資產年初數。具體核算辦法是：（1）對達不到新制度固定資產確認標準且未領用出庫的，應當將相應余額轉入新賬中“存貨”科目，并將原賬中相應的“固定基金”科目余額轉入新賬中“事業基金――一般基金”科目；（2）對達不到新制度固定資產確認標準且已領用出庫的，應當按相應余額在原賬中，借記“固定基金”科目，貸記“固定資產”科目，同時做好相關實物資產的登記管理工作；（3）對符合新制度固定資產確認標準的，應當將相應余額轉入新賬中的“固定資產”科目。
（三）完善會計信息化辦公體系，構建固定資產信息化網絡核算平臺 為破解高校固定資產核算中的信息孤島，加強固定資產核算中的財和物實時溝通核算，高校財務部門的財務核算系統的固定資產核算模塊要與資產管理部門的資產管理系統實現對接，確保能夠實時進行業務溝通，實現財務部門與資產管理部門實時對賬，加強固定資產核算與管理。
（四）結合高校實際，確定統一的固定資產折舊年限 根據新制度規定，高校一般應當采用年限平均法或工作量法計提固定資產折舊，但沒有明確各類別固定資產具體折舊年限，不方便高校實際操作。根據目前高校固定資產核算實際情況，結合教育行業事業發展特點，高校一般適宜采用年限平均法計提固定資產折舊。因此，折舊年限成為準確計提固定資產折舊的關鍵因素，參照現行其他相關制度規定，建議主管部門參考表1，盡快制定出臺高校固定資產折舊年限規范，統一高校計提固定資產折舊，保障高校固定資產核算信息質量。
注：（1）固定資產年折舊額=固定資產原值÷折舊年限，（2）固定資產月折舊額=固定資產年折舊額÷12。
四、高校固定資產計提折舊會計核算實例
（一）現有固定資產補提折舊
[例1]某高?，F有A教學樓一棟，原值1200萬元，可使用年限為50年，截至2013年12月31日已交付使用10年零2個月。則高校施行新《高等學校會計制度》應對該項固定資產進行如下核算和賬務處理：
（1）2014年1月1日按新制度補提折舊的核算及賬務處理。
計算需補提折舊金額：
年折舊金額=1200÷50=24（萬元）
需補提折舊金額=年折舊金額÷12×122=244（萬元）
編制會計分錄，進行賬務處理：
借：非流動資產基金――固定資產 2440000
貸：累計折舊――A教學樓 2440000
（2）按新制度核算后每月計提固定資產折舊的核算及賬務處理。
每月應提折舊金額=1200÷（50×12）=2（萬元）
編制會計分錄，進行賬務處理：
借：非流動資產基金――固定資產 20000
貸：累計折舊――A教學樓 20000
（二）新增固定資產計提折舊
[例2]某高校2014年2月新增專用設備B一臺，按照新制度規定確定的固定資產成本200000元，設備可使用年限為10年。則高校應對該項固定資產進行如下核算和賬務處理：
（1）根據制度規定從2014年3月起開始計提折舊。
每月應提折舊額=200000÷120=1666.67（元）
（2）編制會計分錄，進行賬務處理。
借：非流動資產基金――固定資產 1666.67
貸：累計折舊――B設備 1666.67
（三）融資租入固定資產計提折舊
[例3]某高校因開展教學業務需要，采用融資租賃方式租入通用設備C一臺，雙方確定的租賃價款加上相關稅費以及設備交付使用前所發生的可歸屬于該項資產的運輸費、途中保險費、安裝調試費等確定該項固定資產的成本為12萬元，租賃期限為2年，設備尚可使用3年。則高校在計提該項固定資產折舊時，應區分不同情況分別采取不同的核算方法：
（1）能夠合理確定租賃期屆滿時將會取得租入固定資產所有權， 應當在租入固定資產尚可使用年限內計提折舊。
每月應提折舊額=120000÷36=3333.33（元）
編制會計分錄，進行賬務處理：
借：非流動資產基金――固定資產 3333.33
貸：累計折舊――C設備 3333.33
（2）無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租入固定資產所有權的，應當在租賃期與租入固定資產尚可使用年限兩者中較短的期間內計提折舊。
每月應提折舊額=120000÷24=5000（元）
編制會計分錄，進行賬務處理：
借：非流動資產基金――固定資產 5000
貸：累計折舊――C設備 5000
（四）發生后續支出而增加固定資產成本的固定資產計提折舊
[例4]某高?，F有D教學樓一棟，成本價值2400萬元，原計該教學樓可使用50年，2008年12月31日交付使用，2014年2月因需要完成了對該教學樓的功能提升改造，增加了固定資產成本200萬元。改造后該教學樓使用年限可延長3年。
（1）重新確定該項固定資產成本：
該固定資產現成本=原成本-累計折舊+新增成本= 24000000-24000000÷（50×12）×62+2000000=23520000（元）
（2）重新確定的折舊年限和重新計算折舊額：
折舊年限=（50-5 +3）×12=574（月）
每月應提折舊額=23520000÷574=40975.61（元）
（3）編制會計分錄，進行賬務處理：
借：非流動資產基金――固定資產 40975.61
關鍵詞 固定資產 準則 核算
企業規模的不斷擴曾，需要購建大量固定資產，固定資產投資在企業經營管理中占有舉足輕重的地位。進而企業固定資產核算之優劣，將直接關乎企業效益。根據《企業會計準則第4號――固定資產》（以下簡稱固定資產準則）的規定，筆者對新準則下固定資產核算做以初步探討。
一、固定資產的初始計量
外購固定資產。企業外購固定資產的成本，包括購買價款、相關稅費、使固定資產達到預定可使用狀態前所發生的可歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費、安裝費和專業人員服務費等。外購固定資產是否達到預定可使用狀態，需要根據具體情況進行分析判斷。如果購入不需安裝的固定資產，購入后即可發揮作用，因此，購入后即可達到預定可使用狀態。如果購入需安裝的固定資產，只有安裝調試后達到設計要求或合同規定的標準，該項固定資產才可發揮作用，達到預定可使用狀態。在實際工作中，企業可能以一筆款項購入多項沒有單獨標價的資產。如果這些資產均符合固定資產的定義，并滿足固定資產的確認條件，則應將各項資產單獨確認為固定資產，并按各項固定資產公允價值的比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產的成本。增值稅轉型改革后，企業購建（包括購進、接受捐贈、實物投資、自制、改擴建和安裝）生產用固定資產發生的增值稅進項稅額，可以從銷項稅額中抵扣，不計入固定資產成本。根據新修訂的《增值稅暫行條例》，全國所有行業增值稅一般納稅人自2009年1月1日起全面實施增值稅轉型改革。財政部、國家稅務總局《關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》（財稅[2008]170號）第一條明確規定，自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進（包括接受捐贈、實物投資，下同）或者自制（包括改擴建、安裝，下同）固定資產發生的進項稅額，可根據《增值稅暫行條例》和《增值稅暫行條例實施細則》的有關規定，憑增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書和運輸費用結算單據從銷項稅額中抵扣。
自行建造固定資產。固定資產準則規定，自行建造固定資產的成本，由建造該項資產達到預定可使用狀態前所發生的必要支出構成。包括工程用物資成本、人工成本、交納的相關稅費、應予資本化的借款費用以及應分攤的間接費用等。企業自行建造固定資產包括自營建造和出包建造兩種方式。無論采用何種方式，所建工程都應當按照實際發生的支出確定其工程成本。
投資者投入固定資產。接受固定資產投資的企業，在辦理了固定資產移交手續之后，應按投資合同或協議約定的價值加上應支付的相關稅費作為固定資產的入賬價值，但合同或協議約定價值不公允的除外。
存在棄置義務的固定資產。對于特殊行業的特定固定資產，確定其初始入賬成本時，還應考慮棄置費用。棄置費用通常是指根據國家法律和行政法規、國際公約等規定，企業承擔的環境保護和生態恢復等義務所確定的支出，如油氣資產、核電站核設施等的棄置和恢復環境義務。棄置費用的金額與其現值比較，通常相差較大，需要考慮貨幣時間價值，對于這些特殊行業的特定固定資產，企業應當根據《企業會計準則第13號――或有事項》，按照現值計算確定應計入固定資產成本的金額和相應的預計負債。在固定資產的使用壽命內按照預計負債的攤余成本和實際利率計算確定的利息費用應計入財務費用。
二、固定資產后續計量
后續計量主要包括固定資產折舊的計提、減值損失的確定，以及后續支出的計量。其中固定資產的減值應當按照《企業會計準則第8號――資產減值》處理。
固定資產折舊。固定資產準則規定，企業應對所有的固定資產計提折舊，但已提足折舊仍繼續使用的固定資產和單獨計價入賬的土地除外。企業應當根據與固定資產有關的經濟利益的預期實現方式合理選擇折舊方法。可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數總合法等。企業選用不同的固定資產折舊方法，將影響固定資產使用壽命期間內不同時期的折舊費用，因此，固定資產的折舊方法一經確定，不得隨意變更。
固定資產的后續支出。固定資產的后續支出是指固定資產使用過程中發生的更新改造支出、修理費用等。后續支出的處理原則為：符合固定資產確認條件的，應當計入固定資產成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除；不符合固定資產確認條件的，應當計入當期損益。
固定資產的處置。固定資產準則規定，固定資產滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：
《企業會計準則第18號――所得稅》規定我國采用資產負債表債務法進行所得稅會計核算。要求企業從資產負債表出發，通過比較資產負債表上列示的資產、負債按會計準則規定確定的帳面價值與按稅法規定確定的計稅基礎之間的差額，計算暫時性差異，據以確認所產生的遞延所得稅資產或負債，并在此基礎上確認利潤表中的所得稅費用。本文將通過證券公司資產負債表的科目列示，分析證券公司資產負債的帳面價值與計稅基礎。
一、資產的帳面價值與計稅基礎
資產的計稅基礎，是指企業收回資產價值過程中，計算應納稅所得額時按照稅法規定可以自應稅經濟利益中抵扣的金額。即資產未來期間允許稅前扣除的金額等于其取得成本減去以前期間已稅前列支的金額。一般情況下，資產取得時的成本稅法都是認可的，所以此時資產的帳面價值與計稅基礎是相同的，后續計量如果會計準則規定與稅法規定不同，那么資產的帳面價值與計稅基礎之間就會產生差異。當資產的帳面價值大于其計稅基礎，該項資產未來期間產生的經濟利益不能全部稅前扣除，兩者之間的差額需要交稅，產生應納稅暫時性差異。若資產的帳面價值小于其計稅基礎，情況正好相反，稅法允許稅前扣除的金額多，兩者之間的差額可以減少為未來期間的應納稅所得額并減少應交的所得稅，產生可抵扣暫時性差異。
1、所有計提了資產減值準備的資產
證券公司資產類科目中可供出售金融資產減值準備、應收款項壞帳準備、持有至到期投資減值準備、長期股權投資減值準備、以成本模式進行后續計量的投資性房地產減值準備、固定資產減值準備、在建工程減值準備、使用壽命有限的無形資產減值準備、商譽減值準備。資產減值準備是企業會計核算遵循謹慎性原則，充分估計各種風險和損失，計提的減值準備，目的是為會計報表使用者提供更謹慎、更及時的會計信息，以便會計報表使用者作出正確的決策。稅法規定企業計提的資產減值準備在發生實質性損失前不允許稅前扣除。所以，會計上提取了資產減值準備，則資產的帳面價值（成本―資產減值準備）一定會小于其計稅基礎（成本）。
2、以公允價值計量的資產（包括交易性金融資產、可供出售金融資產、買入返售金融資產、以公允價值進行后續計量的投資性房地產等）
以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產于某一會計期末的帳面價值為其公允價值。稅法規定，企業以公允價值計量的金融資產、金融負債以及投資性房地產等，持有期間公允價值的變動不計入應納稅所得額。在這種情況下，以公允價值計量的金融資產在持有期間市價的波動在計稅時不予考慮，資產帳面價值（期末公允價值）與其計稅基礎（取得成本）之間產生差異。
3、固定資產（包括以成本模式進行后續計量的投資性房地產）
以各種方式取得的固定資產，一般情況下初始確認時其入帳價值都是認可的，即取得時其入帳價值一般等于計稅基礎。固定資產在持有期間進行后續計量時，固定資產的取得成本減去累計折舊和已提的固定資產減值準備之后的金額即固定資產的帳面價值，而其計稅基礎等于取得成本減去按稅法規定以前期間已經稅前扣除的折舊額。如果證券公司對固定資產的折舊方法、折舊年限、凈殘值的規定與稅法不同以及固定資產減值準備的計提等因素，可能造成固定資產的帳面價值與計稅基礎的差異。
4、無形資產
除內部研究開發形成的無形資產以外，其它方式取得的無形資產，初始確認時按照會計準則規定確定的入帳價值與按照稅法規定確定的計稅基礎之間一般不存在差異。無形資產的差異主要產生于內部研究開發形成的無形資產以及使用壽命不確定的無形資產。
對研究開發費用加計扣除稅收優惠政策是暫時性差異產生的重要原因之一。稅法中規定企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用的，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。該無形資產并非產生于企業合并，同時在初始確認時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，確認期帳面價值與計稅基礎之間產生暫時性差異的所得稅影響需要調整該資產的歷史成本，準則規定不確認相關的遞延所得稅資產。
無形資產在后續計量時，會計準則規定，應根據無形資產的使用壽命情況，區分為使用壽命有限的無形資產與使用壽命不確定的無形資產。對于使用壽命不確定的無形資產，不要求攤銷，但持有期間每年應進行減值測試。稅法規定，企業取得的無形資產成本（外購商譽除外），應在一定期限內攤銷。對于使用壽命不確定的無形資產，會計處理不予攤銷，但計稅時按照稅法規定確定的攤銷額允許稅前扣除，造成無形資產賬面價值與計稅基礎的差異。
對無形資產計提減值準備的情況下，因稅法規定計提的無形資產減值準備在轉變為實質性損失前不允許稅前扣除，從面造成無形資產的帳面價值與計稅基礎的差異。
5、其它資產
證券公司開展融資融券、約定購回、股票質押業務融出資金、融出證券。與此類業務核算相關的資產科目為融出資金、融出證券、買入返售金融資產、可供出售金融資產等。其中融出資金與買入返售金融資產為融資業務，均為應收客戶款，在報告期應遵循謹慎性原則，充分評估業務的信用風險，計提對應的減值準備。由此產生了該類資產的帳面價值與計稅基礎的差異。融券業務則是在融出證券與可供出售金融資產科目中核算，在報告期應以公允價值計量且其變動計入當期損益，因此資產的帳面價值與其計稅基礎產生了差異。
二、負債的帳面價值與計稅基礎
負債的計稅基礎，是指負債的帳面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可予抵扣的金額。負債的確認與償還一般不會影響企業的損益，也不會影響其應納稅所得額，未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可予抵扣的金額為零，計稅基礎即為帳面價值。但某些情況下，負債的確認可能會影響企業的損益，進而影響不同期間的應納稅所得額，使其計稅基礎與帳面價值之間產生差額。
1、以公允價值計量的負債
交易性金融負債，是企業采用短期獲利模式進行融資形成的負債。幾年前，交易所允許創新試點的證券公司創設權證，該項業務歸結在交易性金融負債科目進行核算反映。資產負債表日，根據權證的市場價格，進行公允價值計量其變動進入當期損益。以公允價值計量的交易性金融負債，其帳面價值與計稅基礎產生了差異。
2、預提費用
證券公司預先提取尚未支付的營業場所租金、物業管理費等，稅務上對于稅前可以扣除的費用必須是真實發生的，且取得了合法的票據的費用。而按照會計制度規定的預提費用，在申報納稅時應作納稅調整，依法繳納企業所得稅。由此導致預提費用的帳面價值與計稅基礎產生了差異。
3、預計負債
預計負債是指因過去事項而形成的現時義務，且結算該義務時預期會有經濟資源流出企業，盡管預計負債在金額上不確定，但可以進行合理的估計。會計處理上按照或有事項準則規定，確認預計負債。預計負債一般包括未決訴訟或未決仲裁、債務擔保、產品質量保證等。
證券公司預計負債多為未決訴訟或未決仲裁，對于此類預計負債稅務規定需在實際支付時進行稅前扣除。因此會計上確認預計負債時，其計稅基礎為零，帳面價什與計稅基礎就產生了差異。對于債務擔保，如果公司為非關聯企業進行擔保，相互之間的經濟往來為正常市場下的交易，那么會計上根據或有事項準則確認了的預計負債，稅法規定計提預計負債不允許在稅前扣除，而在實際對外支付時才允許在稅前扣除。如果公司為關聯企業進行擔保，并未就該擔保事項收取費用，或收費明顯與同類事項市場價格不符，稅法規定，企業支付與取得收入無關的費用，不得在稅前扣除，即便是在實際支付時，也不允許在稅前扣除。因此，會計期末確認的預計負債的賬面價值等于計稅基礎。
4、應付職工薪酬
會計準則規定，企業為獲得職工提供的服務給予的各種形式的報酬以及其他相關支出均應作為企業的成本費用，在未支付之前確認為負債。稅法上已經取消了計稅工資的規定，對于企業合理的工資支出稅法都是認可的。因為證券行業的特殊性，利潤受市場的影響較大，對于職工薪酬一般按既定的績效政策進行計提，為了來年“以豐補謙”，資產負債表中應付職工薪酬都有余額，而稅務上只按收付實現以實際發放職工薪酬作為扣除標準。進而又產生了帳面價值與計稅基礎的差異。
5、其它負債
企業的其它負債項目，如應交的稅收滯納金、罰金、罰款和被沒收財物的損失，在尚未支付之前按照會計規定確認為費用，同時作為負債反映。稅法規定稅收滯納金、罰金、罰款和被沒收財物的損失不允許在稅前扣除，即該部分費用無論是在發生當期還是在以后期間均不允許在稅前扣除，計稅基礎等于賬面價值。
三、其它特殊項目
除因資產、負債的帳面價值與其計稅基礎不同產生的暫時性差異以外，某些交易或事項發生時，因不符合資產、負債的確認條件而未體現為資產負債表中的資產或負債，但按照稅法規定能夠確定計稅基礎的，其帳面價值與計稅基礎之間的差異也構成暫時性差異。企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除另有規定外，不超過當年銷售收入15%的部分準予在以后納稅年度結轉扣除，形成了可抵扣暫時性差異。另外，按照稅法規定可以結轉以后年度的未彌補虧損和稅款抵減，也視同可抵扣暫時性差異處理。
四、結語
通過以上對證券公司資產負債表科目列示帳面價值與計稅基礎的探究，可以幫助我們更透徹理解由此產生的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債，更加準確地確認所得稅費用，避免因稅務與會計標準不員而對各年凈利潤產生“不合理”影響。遞延所得稅資產、遞延所得稅負債列示在資產負債表中，也使得企業資產、負債結構得到更準確完整反映。
【參考文獻】
按照會計準則的規定，費用是指企業在日?；顒又邪l生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的流出。費用的確認可以劃分為生產費用與非生產費用。生產費用是指與企業日常生產經營活動有關的費用，如生產產品所發生的原材料費用、人工費用等；非生產費用是指不應由生產費用負擔的費用，如用于購建固定資產所發生的費用，不屬于生產費用；其次，分為生產費用與產品成本。生產費用與一定時期相聯系，而于生產的產品無關；產品成本與一定品種和數量的產品相聯系，而與時期無關。第三，生產費用與期間費用的界限。生產費用應當計入產品成本，而期間費用直接計入當期損益。
（二）所得稅法的相關規定
2008年1月1日施行的《中華人民共和國企業所得稅法》 第八條規定：企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。按照同期施行的《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》（以下簡稱“實施條例”），成本是指企業在生產經營活動中發生的銷售成本、銷貨成本、業務支出以及其他耗費；費用是指企業在生產經營活動中發生的銷售費用、管理費用和財務費用，已經計入成本的有關費用除外；稅金，是指企業發生的除企業所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項稅金及其附加；損失，是指企業在生產經營活動中發生的固定資產和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉讓財產損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失；其他支出，是指除成本、費用、稅金、損失外，企業在生產經營活動中發生的與生產經營活動有關的、合理的支出。
二、新舊會計準則及稅法的主要變化
（一）新舊稅法對工資薪金支出扣除標準的不同規定
工資薪金，是指企業每一納稅年度支付給在本企業任職或者受雇的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關的其他支出。原稅則對內資企業的工資薪金支出扣除實行計稅工資制度，對外資企業實行據實扣除制度，造成內、外資企業稅負不均。《實施條例》統一了企業的工資薪金支出稅前扣除政策，并對具體各項稅前扣除的項目及標準予以了明確。按照《實施條例》，企業發生的合理的工資薪金支出，準予扣除。新稅法對企業實際發生的各項支出作出了統一規范，規定對企業發生的真實合理的成本費用支出予以稅前據實扣除。。
（二）固定資產折舊的計提范圍發生變化
新準則規定，固定資產折舊，是對固定資產由于磨損和損耗而轉移到產品中去的那一部分價值的補償。固定資產磨損和損耗包括固定資產的實物損耗、自然損耗和無形損耗。新準則擴大了固定資產的折舊范圍。舊準則規定，需要計提折舊的固定資產具體范圍包括：房屋和建筑物、在用的機器設備、儀器儀表、運輸工具、工具器具；季節性停用、大修理停用的固定資產。根據舊準則的這一規定，不用的機器設備是不提折舊的。但新準則規定，機器設備不管用或不用，均提折舊。此外，舊準則規定固定資產的壽命及折舊方法一經確定不得隨意改變，但新準則強調會計期末對固定資產的預期壽命、凈殘值和折舊方法重新估價，必要時可
予以調整。
三、所得稅法與會計準則對成本費用核算的差異
（一）固定資產折舊及減值準備的差異
第一，會計準則規定計提折舊的范圍與稅法規定可以扣除的折舊范圍有區別。固定資產會計準則規定，企業應當對所有固定資產計提折舊，但是已提足折舊仍繼續使用的固定資產和單獨計價入賬的土地除外。而企業所得稅法規定，不得扣除折舊的固定資產范圍包括：1.房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產；2.以經營租賃方式租入的固定資產；3.以融資租賃方式租出的固定資產；4.已足額提取折舊仍繼續使用的固定資產；5.與經營活動無關的固定資產；6.單獨估價作為固定資產入賬的土地；7.其他不得計算折舊扣除的固定資產。因此，對于1、3、5款，屬于會計上計提折舊但不允許所得稅前扣除的項目。第二，對折舊計提方法的規定不同?！秾嵤l例》規定：固定資產按照直線法計算的折舊，準予扣除。且企業應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的預計凈殘值。固定資產的預計凈殘值一經確定，不得變更。并規定了固定資產計提折舊的最低年限。而會計準則規定：企業應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的使用壽命和預計凈殘值。 固定資產的使用壽命、預計凈殘值一經確定，除出特殊情形外，不得隨意變更。選擇折舊方法上規定，企業應當根據與固定資產有關的經濟利益的預期實現方式，合理選擇固定資產折舊方法?？蛇x用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數總和法等。固定資產的折舊方法一經確定，不得隨意變更。
（二）無形資產研發費用的差異
稅法和會計準則對無形資產研發費用的不同規定可以分別從初始計量和后續計量來比較。第一，無形資產研發費用的初始計量，對于內部研究開發形成的無形資產，企業會計準則規定有關研究開發支出區分兩個階段，研究階段的支出應當費用化計入當期損益，開發階段符合資本化條件的支出應當資本化作為無形資產的成本；稅法規定，企業發生的研究開發支出均在發生當期稅前扣除。第二，無形資產后續計量時，會計與稅收的差異主要產生于對無形資產是否需要攤銷及無形資產減值準備的提取。會計準則規定，使用壽命有限的無形資產，其應攤銷金額應當在使用壽命內系統合理攤銷。企業攤銷無形資產，應當自無形資產可供使用時起，至不再作為無形資產確認時止。企業選擇的無形資產攤銷方法，應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式。無法可靠確定預期實現方式的，應當采用直線法攤銷。使用壽命不確定的無形資產不要求攤銷。《實施條例》規定，無形資產按照直線法計算的攤銷費用，準予扣除；無形資產的攤銷年限不得低于10年；作為投資或者受讓的無形資產，有關法律規定或者合同約定了使用年限的，可以按照規定或者約定的使用年限分期攤銷；使用壽命不確定的無形資產在不少于10年的期限內攤銷；會計上提取的減值準備在稅法上是不承認的。
此外，新企業所得稅法第三十條第（一）項規定，企業開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，可以在計算應納稅所得額時加計扣除?！秾嵤l例》第九十五條規定，企業所得稅法第三十條第（一）項所稱研究開發費用的加計扣除，是指企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。
（三）其他資產的差異
除固定資產折舊、無形資產攤銷及研發費用的扣除標準有區別，稅法和會計準則還對其他資產的計量有差異。第一，以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產賬面價值與計稅基礎。金融工具確認和計量會計準則規定：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，包括交易性金融資產和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，對于資產負債表日的公允價值變動，計入“公允價值變動損益”，并相應調整金融資產的賬面價值，而稅法則對此通常不予以確認，只承認其原始入賬成本。第二，投資性房地產。按照會計準則規定，企業持有的投資性房地產進行后續計量時，會計準則規定可以采用成本計量與公允價值計量兩種模式，采用成本模式計量的投資性房地產其賬面價值與計稅基礎的確定與固定資產、無形資產相同；在符合規定條件的情況下，采用公允價值模式對投資性房地產進行后續計量時，其計稅基礎的確定類似于以公允價值模式計量且其變動計入當期損益的金融資產。
（四）其他費用扣除標準的變化
謹慎性原則又稱穩健性原則，是指在處理企業不確定的經濟業務時，應持謹慎的態度。也就是說，凡是可以預見的損失和費用都應予以記錄和確認，而沒有十足把握的收入則不能予以確認和入賬。
謹慎性原則的提出，一是因為在企業的經營活動中存在著大量的不確定因素，會計人員在處理這些業務時，不得不經常面對它，并根據一定的標準對這些不確定因素進行估計。二是因為企業是一個獨立的商品生產和經營者，它負有以自己的收入抵償自己的耗費并保證企業順利、穩定發展的責任。三是因為企業面臨著一個有風險的市場，企業必須謹慎地處理一切經濟業務，以保證企業在市場的動蕩中立于不敗之地。比方說，只要企業同其他企業有經濟往來就有可能發生壞賬：另外企業在經營中也存在資產過時削價處理和其他損失等情況。對于上述可能發生的費用和損失，在進行會計核算時，則應遵循謹慎原則，即將可能發生的損失和費用，預先估計入賬，待費用或損失發生時，由于已經提前預計，就不會使企業經營成本造成忽高忽低的混亂。
一、我國的會計結構中包含謹慎性原則的必要性
(一)權責發生制原則中包含謹慎性原則
現代會計以費用和收入的發生為依據，進行期間損益的計算?，F行的權責發生制會計是由確定性計算和非確定性計算構成的，其計算結果也自然包含著確定的數值和不確定的數值。預見計算時，會計人員必須選擇特定的一個數值，如果是單純的預見計算，從理論上來說就要使預計值和事實確定值的誤差盡可能縮小，為此應選取中值。然而，會計只要以持續經營假定為前提，在與利潤分配的聯系中就必須選擇不使利潤過大表達的數值。這種選擇標準就是一種謹慎原則。在預見計算中采用謹慎原則時。預見計算帶來的利潤過小表達的可能性雖然很大，但它并不是有意識地謀求表達過小的利潤。只要以權責發生制為前提，謹慎性原則就必然有一席之地。從理論上說，對資產減少的原因和將來支出的原因進行科學的調查研究，從中選擇避免使利潤過大表達的數值，是完全合理的。因此，只要會計計算中存在著預計因素，謹慎原則就是必要的。
(二)實現原則中包含謹慎原則
實現原則是指應在企業售出產品或勞務時確認營業收入的原則。實現原則最確切的意義是非現金資產或權利轉變為貨幣，實現原則的本意是防止利潤的提前記入和提前分配，因為任何提前記入和提前分配都會使企業有不確定性的風險。為了保護企業所有者利益，排斥這種不確定性風險，現代會計的計算結構采取了以權責發生制和實現原則為前提，以配比原則的形式，事實上已把謹慎原則滲透在會計框架中，并賦予它們合理的地位。這樣一種會計計算框架的會計處理，人們都接受了，并不視為有意識地謀求利潤過小的謹慎性原則。
(三)在會計處理方法的選擇上也貫穿著謹慎性原則
在選擇會計處理方法時，應根據企業自身的實際情況，在會計制度允許的范圍內選擇最有利于或最適合于本企業的會計處理的方法，這也是以謹慎性原則作為指導的。例如為盡早收回固定資產的原始投資，便于企業更新創造，折舊方法上以加速折舊法代替直線法；工程收益計算中以完工標準代替工程進度標準：銷售收入確定以貨款收回標準代替分期付款標準等，都體現了謹慎性原則。
(四)謹慎性原則的本質
第一，以保護企業為宗旨。謹慎的會計處理可以使企業在市場競爭中避免風險和損失，按謹慎的會計處理可能會與某些企業的廠長經理的短期利益發生沖突。在實行承包經營和企業中，某些廠長、經理總希望在任期內完成承包指標，出現了少計費用，多計利潤的現象。但謹慎性原則是從風險上考慮保護企業的，在時間上盡可能快地將資產轉化成費用，從收益中獲得補償。
第二，收入和費用的時間性分布。謹慎性會計處理原則并非從性質上否定某些收入和費用的發生和存在，而是通過謹慎的會計處理方法改變這些收入和費用計入各個會計期間的時間金額分布。例如：在折舊問題上。采用加速折舊法并非是對過去直線折舊法的否定，而是改變了每期折舊的金額分布，在固定資產使用前期分布以較大的折舊額，后期以較少的折舊額。
二、謹慎性原則在我國現代會計中的具體運用
(一)提取壞賬準備
在商業信用的情況下企業的產品售后往往不能立即收到現金，而通常采用賒銷方法，由于市場的變化，購貨方存在著破產倒閉或其他情況，這些情況一旦發生將意味著貨款可能無法收回，其直接后果將使企業的經營活動受到影響。為了避免貨款發生上述情況。我國企業會計制度允許相應采用“應收賬款余額百分比法”提取壞賬準備金，以抵消企業可能發生的損失。
企業在提取壞賬準備時，是在壞賬損失尚未發生時，就預先提取。當然各企業的市場競爭地位不同，因而壞賬風險不一。為此，有關制度對提取壞賬準備規定了比較靈活的標準，即給予按應收賬款年末余額的3‰～5‰的區間，由企業根據自身的實際情況做出選擇。到期末時還要根據實際發生的壞賬的情況對壞賬準備金進行調整，所以一般不會因為提取壞賬準備而影響費用的真實性。
(二)提取存貨跌價準備
由于受到市場價格因素的影響，企業以前購進的存貨的價值可能高于當前市價，造成企業面臨潛在的存貨損失。這時，可通過計提存貨跌價準備，減少當期利潤的辦法來得到補償。其具體方法有：運用“成本與可變現凈值孰低”法，對期末存貨按照成本與可變現凈值二者之中較低者計價，即當成本低于可變現凈值時，存貨按成本計價；當可變現凈值低于成本時，存貨按可變現凈值計價?！俺杀尽笔侵复尕浀臍v史成本：“可變現凈值”是指在正常生產經營過程中。以預計售價減預計進一步加工成本和銷售所必須的預計稅金、費用后的凈值，并不是存貨的現行售價。計提時，作增加管理費用，企業發生存貨損失時，沖減存貨跌價準備。如果市場物價持續上漲。允許采用后進先出法對發出的存貨進行計價，后進先出法的優點是發出的存貨成本最接近當期市價，不僅可以使存貨的價值得到完全的補償，而且由此計算出來的盈虧最能體現當期實際水平。
(三)計提固定資產減值準備
《企業會計制度》規定：企業應當在期末或者至少在每年年度終了，對固定資產逐項進行檢查，如果由于市價持續下跌，或技術陳舊、損壞、長期閑置等原因導致可收回的金額低于賬面價值的，應當按可收回的金額低于賬面價值的差額作為固定資產減值準備。這樣固定資產減值大于固定資產折舊而在會計報表中未反映的減值額，《企業會計制度》給予了充分的考慮。同時將該部分減值額計人營業外支
出，使得虛增的資產和損益都得到了真實的反映?！镀髽I會計制度》同時規定固定資產減值準備應按單項資產計提以及應當全額計提固定資產減值準備的情形，特別是按單項資產計提固定資產減值準備，防止了企業在計提固定資產折舊時走形式，縮小了企業利用固定資產折舊來調節利潤的空間。
(四)計提無形資產減值準備
計提無形資產減值準備是會計核算制度根據會計形勢發展的需要，特別是近期上市公司通過收購關聯方無形資產交易來達到轉移資產或增加收益等情形?！镀髽I會計制度》規定：企業應當定期或者至少于每年年度終了，檢查各項無形資產預計給企業帶來未來經濟利益的能力、對預計可收回金額低于賬面價值的，應當計提減值準備。并規定了計提無形資產減值準備的情形：某項無形資產已被其他新技術所替代。使其為企業創造經濟利益的能力受到重大不利影響；某項無形資產的市價在當期大幅下跌。在剩余攤銷年限預期不會恢復；某項無形資產已超過法律保護期限，但仍然具有部分使用價值：其他足以證明某項無形資產實質上已發生了減值的情形。由于無形資產較大一部分系新技術、新發明等更新周期較快的技術產品，其更新周期相對其他實物資產來說更短一些。無形資產入賬時估計的攤銷年限較難準確，因此無形資產減值準備的計提就顯得尤為必要。同時無形資產計提時計入營業外支出不僅夯實了資產，而且也防止了利潤的虛增。
(五)加速折舊
總的來說，我國不少企業的折舊率水平比較低，不能適應企業技術更新，發展生產的內在要求，為此現行《企業會計制度》在強調采用直線法計提固定資產折舊的同時，允許企業采用加速折舊法。其中原因有以下幾點：第一，許多固定資產在使用初期效率高，生產能力大，早期的營業收入大，為做到收入與成本配比，就應讓這些資產具有最大經濟效用的早期多計提折舊；第二，因技術進步，固定資產的大部分價值應在短期限內收回；第三，加速折舊減輕了前幾年的所得稅負擔，等同是國家為企業提供變相的無息貸款。有利于機器設備的更新改造；第四，1由于維修費會隨著固定資產使用年數的增加而增加，在加速折舊法下，每年折舊和維修費用的綜合相當于采用平均年限法。因此，允許一些行業，一些企業根據實際情況?？梢栽陔p倍余額遞減法和年數總和法中選定一種方法進行加速折舊，是完全必要的，既體現了國家的產業政策，又可以促進經濟的發展。
中圖分類號：F23 文獻標識碼：A
原標題：關于事業單位會計核算的幾點思考
收錄日期：2011年11月14日
現行《事業單位會計準則》、《事業單位會計制度》和事業單位分行業會計制度是財政部于1998年制定并實施的，之后雖然實施了預算管理制度四項改革：編制部門預算、實行政府采購、建立國庫單一賬戶、深化收支兩條線改革，并與2004年8月財政部頒布《民間非盈利組織會計制度》，但2006年為了實現與國際會計準則的接軌，出臺了新的企業會計準則，企業與事業單位許多業務有著相同之處，現行事業單位準則、制度與新企業會計準則相比較而言，事業單位準則、制度有許多不科學之處，下面筆者就幾個方面提出一些意見及建議。
一、關于事業單位固定資產的會計核算
1、提高初始確認標準?，F行事業單位會計制度規定事業單位固定資產初始計量標準為：一是事業單位使用年限在一年以上，單位價值在規定的標準（一般設備單位價值在500元，專用設備單位價值800元）以上，并在使用過程中基本保持原來物質形態的資產；二是單位價值雖不足規定標準，但耐用時間在一年以上的大批同類物資。
此標準對于事業單位固定資產的初始確認是不科學的，主要表現在兩個方面：一是隨著物價的普遍提高，這種對固定資產價值的規定標準已經明顯偏低；二是事業單位使用較多的電話機、辦公桌椅、飲水機、電腦組配件等辦公設施易損易壞，具有明顯的低值易耗品特征，要求必須在固定資產中核算，降低了信息質量。因此，建議借鑒企業會計準則的處理原則，適當提高固定資產單位價值標準，同時增設“周轉材料”科目進行核算。
2、完善固定資產后續計量的建議。固定資產的后續計量一般不按照固定資產原值和使用年限計提折舊，而是按照收入的一定比例提取修購基金，修購基金專門用于單位固定資產的維修或購置，實現固定資產的價值補償。這種核算方式存在著弊端，其不科學性主要表現在以下兩個方面：一是固定資產的賬面價值與實際價值背離。由于不計提折舊，固定資產賬面價值與現時凈值會隨著時間的推移差額越來越大；二是計提固定資產修購基金會引起凈資產虛增。固定資產在使用過程中因磨損或技術進步等原因而發生的減值在資產負債表中得不到體現；同時，以賬面原值反映固定基金，使資產負債表中凈資產指標不能反映資產的實際現有生產能力狀況，虛增凈資產。因此，建議固定資產核算方式借鑒現行企業會計制度的規定，取消“專用基金――修購基金”科目，設置“累計折舊”科目。
二、關于事業單位自創無形資產的會計核算
關于事業單位無形資產的會計處理，現行事業單位會計制度主要是對自創無形資產的會計處理不夠科學。自創無形資產是指由公司自己開發研制成功而形成的無形資產。國際上有關此項無形資產的計價方法主要有以下幾種：（1）將研究開發費用在發生時全部計入當期損益，作為期間費用處理；（2）采用謹慎的態度，將研究開發費用在發生時通過有關的賬戶專門記錄下來，當研究開發成功、并能預計產生效益時，將其所有支出全部資本化，計入無形資產的價值；如果研究開發失敗，則將全部支出費用化，通過一定的方法分配計入以后的各期損益中；（3）將研究開發中的調查分析部分的支出，因支出費用相對較少而作為期間費用計入當期損益，將創新和改良部分的支出，因其支出費用相對較大而按第（2）種方法處理。在這幾種方法中都沒有將附帶費用資本化即附帶費用不計入自創無形資產的價值。
我國現行的事業單位會計制度基本采納觀點一，具體規定如下：事業單位發生的研究開發費用全部費用化的會計政策，即研究開發費用在發生時計入當期損益，而向有關部門申請成果登記時發生的一系列費用作為無形資產的成本形成無形資產的價值，這也是原企業會計準則對自創無形資產的計價原則。而實際工作中，一些高科技企事業單位，如軟件開發行業，開發軟件前期投入非常大，按照現行的準則和制度都要求將這些支出費用化，而一旦軟件開發成功，其后期費用非常低，無形資產賬面價值非常低，不利于真實反映財務狀況和財務成果，直接影響事業單位無形資產開發積極性。因此，我們建議事業單位會計也采用新企業會計準則對自創無形資產的處理，即對于研究階段發生的支出進行費用化處理；對于開發階段發生的費用，在符合相關條件的前提下，允許資本化，形成無形資產的成本。
三、關于事業單位自用材料對外投資的核算
現行《制度》規定：事業單位（一般納稅人）以材料對外投資時，按合同協議價記賬。如果合同協議價與材料賬面價（有銷項稅額的還應加上銷項稅額）有差異時，其差額借記或貸記“事業基金―投資基金”科目。
下面通過舉例加以說明：事業單位（一般納稅人）以材料對外進行投資，該材料賬面價值900萬元，合同協議價款1，000萬元，則根據事業單位會計制度作如下分錄（單位萬元）：
借：對外投資 1000
事業基金―投資基金 70
貸：材料 900
應交稅金―應交增值稅（銷項稅額） 170
同時：
借：事業基金―一般基金 900
貸：事業基金―投資基金 900
經過分析，不難發現以上處理有兩個方面不妥：
第一，應區別“合同協議確定的價值”是含稅價還是不含稅價。上例中未明確說明協議價格是否已含增值稅，那么協議價格就應有含稅與不含稅兩種可能。上述“合同協議確定的價值”為不含稅價值，則應以此價值與應交增值稅之和借記“對外投資”科目；上述“合同協議確定的價值”中若已含增值稅，則可按合同協議確定的價值借記“對外投資”科目；本例中直接按合同協議價款確定“對外投資”有待商榷。
第二，“對外投資”的借方余額與“事業基金―投資基金”賬戶的貸方余額不對等，不符合賬戶對應關系。在上例中調整事業基金明細賬的分錄不應按材料的賬面價值來確認，這樣導致“對外投資”余額1，000萬元與“事業基金―投資基金”余額830萬元不相等，這是由于計交的增值稅未計入“事業基金―投資基金”賬戶，使得“事業基金―投資基金”無法真實地反映事業單位對外投資情況。另外，因為交易雙方考慮投資的價值時已考慮計交的增值稅，所以筆者認為確認的投資基金應為賬面價值與增值稅的合計數。這樣才能使“事業基金―投資基金”真實地反映出事業單位對外投資的金額。
我們認為，應分兩種情況處理上述業務，且“對外投資”的借方余額與“事業基金―投資基金”賬戶的貸方余額應保持對等，如下：
若上例中協議價款500萬元為不含稅價格，則處理分錄如下：
借：對外投資 1170
貸：材料 900
應交稅金―應交增值稅（銷項稅額） 170
事業基金―投資基金 100
借：事業基金―一般基金 1070
貸：事業基金―投資基金 1070
若上例中協議價款500萬元為含稅價格，則處理分錄如下：
借：對外投資 1000
事業基金―投資基金 45.3
貸：材料 900
應交稅金―應交增值稅（銷項稅額） 145.3［1000/（1+17%）×17%］
借：事業基金―一般基金 1045.3
貸：事業基金―投資基金 1045.3
四、關于事業單位所得稅的會計核算
關于所得稅的處理，會計理論界有兩種觀點，即利潤分配觀與所得稅費用觀?，F行事業單位會計制度中，所得稅的會計處理作為對事業單位收益的一種分配，按照規定，事業單位通過經營活動取得的收入，應該在年終計算應交所得稅，會計分錄為：
借：結余分配―應交所得稅
貸：應交稅費―應交所得稅
這種處理所得稅作為了利潤分配的內容，是計劃經濟的體現。2006年出臺的新企業會計準則中所得稅是作為一項費用處理的，與國際會計準則實現了接軌，支持所得稅費用觀。由所得稅會計科目名稱由“所得稅”改為“所得稅費用”可見一斑，且其會計分錄為：
借：所得稅費用
貸：應交稅費―應交所得稅
因此，我們認為事業單位交納所得稅也是一種支出而不是對收益的分配，會計處理應該與企業保持一致，即：增設“所得稅費用”科目，年終計算應交所得稅時會計分錄為上述會計分錄即可，不用沖減結余分配賬戶。
主要參考文獻：
