時間：2023-03-14 15:18:02
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成本法，是指某項長期股權投資的賬面價值在其持有期間內，除追加或收回投資外，始終保持按其初始投資成本計量的方法。
按現行《企業會計準則》的規定，企業取得的下列長期股權投資應當采用成本法核算，其判定的標準是投資企業對被投資企業的實際控制力大小以及是否存在活躍市場、公允價值變動能否可靠計量。
（一）形成于企業合并中的長期股權投資，投資企業對被投資企業達到可以實施控制的程度
實施控制表現為兩類情形：一是投資企業直接或間接擁有被投資企業50%以上的表決權資本；二是投資企業直接或間接擁有被投資企業表決權資本雖然不足50%，但通過協議或被投資單位董事會或類似權力機構而對被投資企業的財務、經營決策實施控制。即母子公司間的長期股權投資，其日常記賬適用成本法。
（二）形成于非企業合并中的長期股權投資，就控制力度而言，當投資企業對被投資企業不具有共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量時適用成本法
共同控制，表現為投資企業擁有被投資企業20%以上（含20%），50%以下表決權資本，且僅當投資各方一致同意時，被投資企業相關的財務和經營決策方可成立，即投資企業與被投資企業屬于合作經營，并能在決策表決上一票否決。
重大影響，有兩類情形：一是投資企業擁有被投資企業20%以上（含20%）表決權資本，其否決選擇并不一定導致被投資企業相關財務和經營提案的擱淺，即投資企業與被投資企業屬于聯合經營、參與決策；二是投資企業擁有被投資企業表決權資本雖然不足20%，但在重要權利、經營管理機構人員的派駐、技術的提供、經營決策的制定等方面的參與度將影響被投資企業的正常運行。
可見，成本法通常適用于投資控制力強弱的兩端，前者與控制型股權投資的經濟實質吻合，并更多的是從防范企業進行盈余管理的角度考慮；而后者則體現了重要性原則的應用。
二、成本法的另類會計處理技巧
正常情況下，投資企業的投資生效后取得的投資回報表現為兩個層面，一是從被投資企業分得的利潤或現金股利；二是投資后被投資企業實現的凈利潤。而這兩項獲益數額往往并不一致，成本法核算的總規則是：當某項投資使得投資企業從被投資企業分得的利潤或現金股利超出投資后被投資企業實現凈利潤的部分是投資企業對被投資企業以前留存收益積累的無償分享，應視為該項投資代價的減少，沖減長期股權投資初始成本，即貸記“長期股權投資”科目；在以后年度再進一步進行初始成本沖減額的補充登記或轉回。因此，在目前的成本法會計處理中，焦點都集中在長期股權投資成本沖減或轉回額的確認上。實際上，投資企業關注的是被投資企業各年度宣告分派的利潤或現金股利中到底有多少是企業真實獲得的投資收益，以下的處理方法即是以投資收益的確認為核心進行的。其步驟為：
（一）進行賬務處理的時間
只有在被投資企業宣告分派利潤或現金股利時，才進行當期投資收益的確認。在年度末不論被投資企業當年是否實現凈利潤或發生凈虧損、出現了凈資產的其他增減變化，投資企業均不進行賬務處理。僅當投資雙方形成母子公司而應編制合并報表時，才需要按權益法進行相應的報表項目調整。
（二）確定“應收股利”科目的入賬金額
按當期被投資企業宣告分派的利潤或現金股利×投資企業持股比例，借記“應收股利”科目。
（三）確定“投資收益”科目的入賬金額
1.計算兩個累積數：一是投資后至本次宣告日投資企業從被投資企業累積分得的利潤或現金股利（以下簡稱為累積分得股利）；二是投資后至上年末被投資企業累積產生的凈利潤中投資企業應享有的份額（以下簡稱為累積享有收益）。其中：
累積分得股利=∑投資生效后歷次宣告分派利潤或現金股利×持股比例
累積享有收益=∑投資生效后投資企業產生的凈損益×持股比例
若累積享有收益計算結果為負數，則為投資企業累積應承擔的損失；若投資生效期間不足一個會計年度，則應按投資實際發揮效用的時間對相應年度被投資企業實現的凈利潤進行折算。
2.將上述兩個累積數進行比較，按謹慎性原則不高估收益的要求，以兩者中較小者確定截至宣告分派利潤或現金股利日該項投資實際形成的投資收益或損失總金額，即累計投資收益=Min（累積分得股利，累積享有收益）。
3.將確定的該項投資累積投資收益或虧損額與前一期確定的累積投資收益或虧損額相比較，以此確定當期“投資收益”科目的登記數額和借貸方向。
（四）根據“有借必有貸、借貸必相等”規則推定當期“長期股權投資”科目的沖減或轉回額
三、案例解析
2002年1月1日，華聯實業股份有限公司以每股3.8元的價格購入F公司每股面值1元的普通股80萬股作為長期投資，并支付交易稅費16000元。該項投資占F公司有表決權的股份2%，F公司為一家未上市企業，其股權不存在活躍的市場價格，也無法通過其他方式可靠確定其公允價值。鑒于此，華聯公司采用成本法核算。2002年3月5日，F公司宣告2001年度利潤分配方案，每股分派現金股利0.20元。2002年度，F公司報告凈收益1500萬元；2003年3月5日，F公司宣告2002年度利潤分配方案，每股分派現金股利0.25元。2003年度，F公司報告凈虧損260萬元；2004年3月5日，F公司宣告2003年度利潤分配方案，每股分派現金股利0.10元。2004年度，F公司繼續虧損60萬元，未分派現金股利。2005年度，F公司報告凈收益1200萬元；2006年3月5日，F公司宣告2005年度利潤分配方案，每股分派現金股利0.18元。2006年度，F公司報告凈收益1400萬元；2007年3月15日，宣告分派2006年度利潤分配方案，每股分派現金股利0.22元。2007年度，F公司報告凈收益1100萬元；2008年2月25日，F公司宣告2007年度利潤分配方案，每股分派現金股利0.16元。2008年度，F公司報告凈收益950萬元；2009年2月20日，F公司宣告2008年度利潤分配方案，每股分派現金股利0.15元。（資料引自東北財經大學出版的《中級財務會計》一書中的例5-42，文字部分略有改動，以方便讀者進行成本法兩種處理方法的比較、驗證。）
華聯公司相關賬務處理如下：
1.2002年1月1日，華聯公司購入股份。
因交易稅費計入長期股權投資成本，故該項對F公司的長期股權投資初始投資成本=800000×3.8＋16000=3056000（元）
借：長期股權投資—F公司3056000
貸：銀行存款3056000
2.2002年3月5日，F公司宣告2001年度利潤分配方案，每股分派現金股利0.20元。
當期應分得現金股利=800000×0.20=160000（元）
因分得股利源于華聯公司資金注入發揮效用之前的F公司盈余積累，故此次分得的現金股利均應作為華聯公司投資成本的一種收回。
借：應收股利160000
貸：長期股權投資160000
3.2002年度，F公司報告凈收益1500萬元；2003年3月5日，F公司宣告2002年度利潤分配方案，每股分派現金股利0.25元。
當期應分得現金股利=800000×0.25=200000（元）
累積分得股利=160000＋200000=360000（元）
累積享有收益=15000000×2%=30000（元）
累積投資收益=Min（累積分得股利，累積享有收益）=300000（元）
當期投資收益=本期累積投資收益－前期累計投資收益=300000－0=300000（元）
當期長期股權投資=當期投資收益－當期應收股利=300000
－200000=100000（元），計算結果為正數，應借記“長期股權投資”科目。
借：應收股利200000
長期股權投資100000
貸：投資收益300000
若從經濟實質的角度，這筆會計分錄可解讀為截至當期華聯公司應享有的凈收益共計30萬元，而實際獲得的現金股利超出了6萬元，即“長期股權投資”共應沖減6萬元，而前期已經沖減了16萬元，故本期應將以前多沖減的10萬元還原為初始投資成本。
4.2003年度，F公司報告凈虧損260萬元；2004年3月5日，F公司宣告2003年度利潤分配方案，每股分派現金股利0.10元。
當期分得現金股利=800000×0.10=80000（元）
累積分得股利=360000＋80000=440000（元）
累積享有收益=300000＋（－2600000）×2%=300000
＋（－52000）=248000（元）
累積投資收益=Min（累積分得股利，累積享有收益）=248000（元）
當期投資收益=本期累積投資收益－前一期累計投資收益=248000－300000=－52000（元），計算結果為負數，表示“投資收益”科目登記方向與其正常性質相反，即作為一項損失應借記“投資收益”科目。
當期長期股權投資=當期投資收益－當期應收股利=－52000
－80000=－132000（元），同樣計算結果為負數，應貸記“長期股權投資”科目。
借：應收股利80000
投資收益52000
貸：長期股權投資—F公司132000
可見，當累積享有收益＜累積分得股利時，當期“投資收益”科目登記金額和方向恰好可由兩次宣告日之間被投資企業實現的凈利潤或發生的凈虧損的合計數乘以持股比例來確定。以下的賬務處理將重點演示投資收益的確定。
5.2005年度，F公司報告凈收益1200萬元；2006年3月5日，F公司宣告2005年度利潤分配方案，每股分派現金股利0.18元。
累積分得股利=440000＋800000×0.18=440000＋144000
=584000（元）
累積享有收益=248000＋（－600000＋12000000）×2%=248000＋228000=476000（元）
由于累積享有收益＜累積分得股利，故當期投資收益=∑兩次宣告日之間被投資企業凈損益×持股比例=（－600000＋12000000）
×2%=228000（元）
借：應收股利144000
長期股權投資84000
貸：投資收益228000
6.2006年度，F公司報告凈收益1400萬元；2007年3月15日，宣告分派2006年度利潤分配方案，每股分派現金股利0.22元。
累積分得股利=584000＋800000×0.22=584000＋176000
=760000（元）
累積享有收益=476000＋14000000×2%=476000＋280000
=756000（元）
同樣，累積享有收益＜累積分得股利，故當期投資收益=∑兩次宣告日之間被投資企業凈損益×持股比例=14000000×2%=280000（元）。
當期投資收益=280000（元）
借：應收股利176000
長期股權投資—F公司104000
貸：投資收益280000
7.2007年度，F公司報告凈收益1100萬元；2008年2月25日，F公司宣告2007年度利潤分配方案，每股分派現金股利0.16元。
累積分得股利=760000＋800000×0.16=760000＋128000
=888000（元）
累積享有收益=756000＋11000000×2%=756000＋220000
=976000（元）
累積投資收益=Min（累積分得股利，累積享有收益）
=888000（元）
當期投資收益=本期累積投資收益－前一期累計投資收益=888000－756000=132000（元）
借：應收股利128000
長期股權投資4000
貸：投資收益132000
本期出現了累積享有收益＞累積分得股利的情形，按謹慎性原則要求，累計投資收益以其中較小者，即累積分得股利888000元為上限。
8.2008年度，F公司報告凈收益950萬元；2009年2月20日，F公司宣告2008年度利潤分配方案，每股分派現金股利0.15元。
累積分得股利=888000＋800000×0.15=888000＋120000
=1008000（元）
累積享有收益=976000＋9500000×2%=976000＋190000
=1166000（元）
累積投資收益=Min（累積分得股利，累積享有收益）=1008000（元）
當期投資收益=本期累積投資收益－前一期累計投資收益=1008000－888000=120000（元），恰為當期應分得的股利。
借：應收股利120000
（1）2002年1月1日投資時
借：長期股權投資——A公司250000
貸：銀行存款250000
（2）2002年5月2日甲公司宣告發放2001年度的現金股利時
由于此時屬于投資年度，并且宣告發放的現金股利全部是投資前被投資單位實現的利潤分配得來的，因此不能作為投資收益，而應作為初始投資成本的收回。
借：應收股利（100000×1O％）10000
貸：長期股權投資——A公司10000
（3）2003年5月1日A公司宣告發放現金股利時
由于此時屬于投資年度以后，應按以后年度的計算公式進行計算?！皯獩_減初始投資成本的金額=（投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利一投資后至上年末止被投資單位累積實現的凈損益）×投資企業的持股比例一投資企業已沖減的初始投資成本=（100000+300000-400000x10％-10000=-10000（元）”，計算結果是負的，也即應轉回長期股權投資的賬面價值10000元?！皯_認的投資收益=投資企業當年獲得的利潤或現金股利－應沖減初始投資成本的金額=300000x10％-（-10000）=40000（元）”。
借：應收股利30000
長期股權投資——A公司10000
貸：投資收益——股利收入40000
需要注意的是，這里又轉回了長期股權投資的賬面價值，但轉回數不得大于第（2）步中的沖減數。
[例2]承例1，假設A公司于2003年5月1日宣告分派現金股利20萬元，其他條件不變。
則甲企業2003年5月1日在A公司宣告發放現金股利時，根據上述公式計算：“應沖減初始投資成本的金額：（100000+200000-400000）x10％-10000=-20000（元）”，計算結果是負的，也即應轉回長期股權投資的賬面價值20000元?！皯_認的投資收益=200000x10％-（-20000）=40000（元）”。
如果根據這個計算結果來做會計分錄，就會出現兩個問題，一是轉回長期股權投資的金額20000元大于第（2）步中的沖減數10000元，而實際上轉回數不能大于沖減數；二是確認的投資收益40000元大于投資后累積分得的現金股利30000元，這在成本法下是不合理的。也就是說，當公式中“投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利”小于“投資后至上年末止被投資單位累積實現的凈損益”時，說明投資企業投資后分得的現金股利全部都是投資后被投資單位實現的利潤分配得來的，因此，應當將累積分得的現金股利30000元全部確認為投資收益；同時，從整體上來說，應維持原有的初始投資成本，第（2）步中沖減的初始投資成本10000元應全部轉回。很顯然，此時就不能按照公式進行計算了，正確的做法應當是：
借：應收股利（200000x10％）20000
貸：銀行存款 2500000
(2)2001年2月東方公司宣告發放2000年度的現金股利時
借：應收股利200 00
貸：長期股權投資50 00
投資收益150 00
分析：本年東方公司宣告分派的現金股利為20萬元，上年a企業投資持有月份中東方公司實現的凈利潤為15萬元(30×6÷12)，可見，此經濟業務類型屬情況一。應沖減的初始投資成本為0.5萬元(20-15)×10%，根據借貸平衡原理，應確認投資收益為1.5萬元(20×10%-0.5)。
2002年2月東方公司宣告發放2001年度的現金股利時
借：應收股利360 00
長期股權投資40 00
貸：投資收益400 00
分析：本年東方公司宣告分派的現金股利為36萬元，上年a企業投資持有月份中東方公司實現凈利潤為40萬元，可見，此經濟業務類型屬情況二。應轉回已沖減的初始投資成本為0.4萬元[(40-36)×10%]，根據借貸相等原理，應確認投資收益為4萬元(36×10%+0.4)。
2003年2月東方公司宣告發放2002年度的現金股利時
借：應收股利350 00
貸：投資收益350 00
分析：本年東方公司宣告分派現金股利為35萬元，上年a企業投資持有月份中東方公司實現凈利潤為35萬元，可見，此經濟業務類型屬情況三。既不沖減初始投資成本，也不轉回已沖減的初始投資成本，根據借貸相等原理，應確認投資收益為3.5萬元(35×10%)。
2004年2月東方公司宣告發放2003年度的現金股利時
借：應收股利50 00
投資收益50 00
貸：長期股權投資100 00
分析：本年東方公司宣告分派現金股利為50萬元，上年a企業投資持有月份中東方公司虧損5萬元，可見，此經濟業務類型屬情況一。應沖減的初始投資成本為1萬元[(5+5)×10%]，根據借貸相等原理，應沖減投資收益為0.5萬元(5×10%-1)。
2005年2月c公司宣告發放2004年度的現金股利時
借：應收股利350 00
長期股權投資110 00
貸：投資收益460 00
分析：本年東方公司宣告分派現金股利35萬元，上年a企業投資持有月份中東方公司實現凈利潤50萬元，可見，此經濟業務類型屬情況二。應轉回已沖減的初始投資成本為1.1萬元[(50-30)×10%=1.5萬元，但轉回數不能大于原沖減數1.1萬元(0.5-0.44+1)]，根據借貸相等原理，應確認投資收益為4.6萬元(35×10%+1.1)。
2008年注冊稅務師考試臨近了，考生在復習過程中一定要吃透難點知識。才能增加應考信心，收到事半功倍的效果。同樣，由于難點把握不夠，在考試過程中，攔路虎、絆腳石就會隨處可見。由于以上的原因，難點問題歷來就成為出題專家的偏好，也不幸成為試題難易程度的標志。因此，考生在學習過程中，要認真對待難點問題，只要下功夫，掌握正確的學習方法，就可以消滅難點。難點內容往往與重點內容交織在一起，突破難點，也就掌握了重點。會計中的難點主要有長期股權投資核算、所得稅會計、增值稅、債務重組、非貨幣易、現金流量表等。本文僅對如何學好長期股權投資成本法做一總結，以便于大家理解。
一、準確把握成本法的適用范圍
下列情況下，企業應運用成本法核算長期股權投資：
一是投資企業能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資。
投資企業對子公司的長期股權投資，應當采用成本法核算，編制合并財務報表時按照權益法進行調整。
二是投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。
二、成本法下應關注的重點和難點
（一）準則規定
成本法下，長期股權投資應當按照初始投資成本計量。追加或收回投資應當調整長期股權投資的成本。被投資單位宣告分派的現金股利或利潤，確認為當期投資收益。投資企業確認投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現金股利超過上述數額的部分作為初始投資成本的收回。
通常情況下，投資企業在取得投資當年自被投資單位分得的現金股利或利潤應作為投資成本的收回；以后年度，被投資單位累計分派的現金股利或利潤超過投資以后至上年末止被投資單位累計實現凈利潤的，投資企業按照持股比例計算應享有的部分應作為投資成本的收回。
（二）對準則規定的理解和運用
對于準則的規定，初始計量比較容易理解，在分派股利時考生在理解上容易出現偏差，往往導致在實際運用中出現錯誤。
在成本法下，關于現金股利的處理涉及到三個賬戶，即“應收股利”賬戶、“投資收益”賬戶和“長期股權投資”賬戶。
屬于被投資單位在取得本企業投資前實現凈利潤的分配額，應作為投資成本的收回，借記“應收股利”科目，貸記“長期股權投資”科目。
如果屬于被投資單位在取得本企業投資后實現凈利潤的分配額，應先確定應記入“應收股利”賬戶和“長期股權投資”賬戶的金額，然后根據借貸平衡原理確定應記入“投資收益”賬戶金額。具體做法是：
1.首先確定“應收股利”賬戶的金額。當被投資企業宣告現金股利時，投資企業按應得部分記入“應收股利”賬戶。
2.然后確定“長期股權投資”賬戶的金額。這一步比較復雜。具體分兩種情況：
（1）當投資后應收股利的累積數大于投資后應得凈利的累積數時，其差額為累積沖減“長期股權投資”的金額，然后再根據前期已沖減的“長期股權投資”金額計算本期應沖減或恢復“長期股權投資”的金額；
（2）當投資后應收股利的累積數小于或等于投資后應得凈利的累積數時，若前期存有尚未恢復的投資成本，則將尚未恢復數額全額恢復，恢復數不能大于原沖減數。
3.最后根據借貸平衡原理確定應記入“投資收益”賬戶金額。
為便于理解，下文通過一個具體例題來進行說明。
【例題】繁榮公司于2007年1月1日，以銀行存款1 000 000元購入昌盛公司10%的股份，并準備長期持有，采用成本法核算。
2007年1月1日購入股份，初始投資成本為1 000 000元，會計分錄為：
借：長期股權投資――昌盛公司 1 000 000
貸：銀行存款 1 000 000
（1）2007年的分紅情況：
昌盛公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的現金股利100 000元，昌盛公司2007年實現凈利潤400 000元。
由于2007年5月2日宣告分派的是2006年的現金股利，投資企業按投資持股比例計算的份額應沖減投資成本。會計分錄為：
借：應收股利10 000
貸：長期股權投資――昌盛公司10 000
（2）2008年的分紅情況：
1）若2008年5月2日昌盛公司宣告分派2007年現金股利500 000元, 昌盛公司2007年實現凈利潤400 000元.
應收股利=500 000×10%=50 000元
應收股利累積數=10 000+50 000=60 000元
應得凈利累積數=400 000×10%=40 000元
由于應收股利的累積數大于應得凈利的累積數，其差額20 000元（60 000-40 000）為累積沖減“長期股權投資”的金額，前期已沖減“長期股權投資”金額為10 000元，所以本期應繼續沖減10 000元。根據借貸平衡原理確定應記入“投資收益”賬戶金額為40 000元。會計分錄為：
借：應收股利 50 000
貸：長期股權投資――昌盛公司 10 000
投資收益40 000
2）若2008年5月2日昌盛公司宣告分派2007年現金股利350 000元, 昌盛公司2007年實現凈利潤400 000元：
應收股利=350 000×10%=35 000元
應收股利累積數=10 000+35 000=45 000元
應得凈利累積數=400 000×10%=40 000元
由于應收股利的累積數大于應得凈利的累積數，其差額5 000元（45 000-40 000）為累積沖減“長期股權投資”的金額，前期已沖減“長期股權投資”金額為10 000元，所以本期應恢復5 000元。根據借貸平衡原理確定應記入“投資收益”賬戶的金額為40 000元。會計分錄為：
借：應收股利35 000
長期股權投資――昌盛公司 5 000
貸：投資收益 40 000
3）若2008年5月2日昌盛公司宣告分派2007年現金股利300 000元：
應收股利=300 000×10%=30 000元
應收股利累積數=100 00＋30 000=40 000元
應得凈利累積數=400 000×10%=40 000元
由于應收股利累積數等于投資后應得凈利累積數，所以累積沖減“長期股權投資”的金額為0，前期已沖減“長期股權投資”金額為10 000元，所以本期應恢復10 000元。根據借貸平衡原理確定應記入“投資收益”賬戶的金額為40 000元。會計分錄為：
借：應收股利30 000
長期股權投資――昌盛公司10 000
貸：投資收益 40 000
4）若2008年5月2日昌盛公司宣告分派2007年現金股利150 000元：
應收股利=150 000×10%=15 000元
應收股利累積數=10 000+15 000=25 000元
應得凈利累積數=400 000×10%=40 000元
因應收股利累積數小于投資后應得凈利累積數，所以應將原沖減的投資成本10 000元恢復。注意：這里只能恢復投資成本10 000元（以原沖減數為限）。根據借貸平衡原理確定應記入“投資收益”賬戶金額為25 000元。
如果盲目地代入書上的公式，就會出現錯誤，“長期股權投資”科目發生額=（250 000-400 000）×10% -10 000= -25 000元。（注意沖減25 000元是錯誤的）會計分錄為：
借：應收股利15 000
長期股權投資――昌盛公司10 000
貸：投資收益 25 000
（3）接（2）中1）2009年的分紅情況：
如果2009年5月1日昌盛公司宣告分派2008年現金股利300 000元，昌盛公司2008年實現的凈利潤是500 000元，則：
應收股利=300 000×10%=30 000元
應收股利累積數=10 000+50 000+30 000=90 000元
應得凈利累積數=400 000×10%+500 000×10%=90 000元
由于應收股利累積數等于應得凈利累積數，所以累積沖減“長期股權投資”的金額為0，前期已沖減“長期股權投資”金額為20 000元，所以本期應恢復20 000元。根據借貸平衡原理確定應記入“投資收益”賬戶金額為50 000元。
借：應收股利30 000
長期股權投資――昌盛公司20 000
貸：投資收益 50 000
長期股權投資是指通過投出各種資產取得被投資單位股權且不準備隨時出售的投資，其主要目的是為了長遠利益而影響控制其他在經濟業務上相關聯的企業。長期股權投資的核算分為成本法和權益法。財政部在2006年頒布的《企業會計準則第2號――長期股權投資》準則及其解釋規定了成本法的適用范圍和會計處理方法，但在2009年6月31日財政部“關于印發企業會計準則解釋第3號的通知”（以下簡稱解釋3），對之前長期股權投資成本法的相關規定作出修訂，簡化了投資取得后企業收到現金股利或利潤的會計處理，這種變化對投資企業的會計核算和信息產生了不同影響。
一、長期股權投資成本法核算規定之變化
（一）企業會計準則的規定
2006年頒布的《長期股權投資》準則及其解釋規定，成本法的適用范圍包括：一是投資企業能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資；二是投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。采用成本法核算的長期股權投資，應按照初始投資成本計價，只有在追加或收回投資時才調整長期股權投資的成本。在成本法下，對于被投資單位宣告分派的現金股利或利潤，投資企業確認為投資收益，但僅限于被投資單位接受投資后產生的累計凈利潤的分配額，所獲得的現金股利或利潤超過上述數額的部分（清算性股利）作為初始投資成本的收回。
按照上述規定，投資企業在取得被投資單位分得的現金股利或利潤時，并不一定全部確認為投資收益，而是需要對比分析投資后企業累計收到的現金股利或利潤和自購買日起被投資單位累計凈收益中本企業所占份額的差額。如果前者大于后者，其差額屬于購入日以前被投資單位未分配利潤的分配額，為清算性股利，企業收到清算性股利時，作為投資成本的收回，沖減長期股權投資成本；如果前者小于或等于后者，則被投資單位當期分派的現金股利或利潤應由投資企業享有的部分，應于當期全部確認為投資企業的投資收益。另外，如果已沖減的初始投資成本的股利，又由投資后被投資單位實現的未分配的凈利潤彌補，應將這部分投資成本予以轉回，并確認為當期的投資收益。
通常情況下，投資企業在取得投資當年自被投資單位分得的現金股利或利潤作為投資成本的收回；以后年度，通過分析比較以確定應沖減（或應轉回）投資成本的金額，以及應確認的投資收益。
（二）關于印發企業會計準則解釋第3號通知的規定
2009年6月財政部解釋3，對長期股權投資成本法的內容作出調整，與會計準則相比實質性變化在于對清算性股利的會計處理不同。解釋3規定：成本法下，投資企業除投資取得時實際價款中包含的現金股利或利潤外，其余均確認為投資收益。
按照上述規定，投資企業在取得被投資單位分得的現金股利或利潤時，不再區分清算性股利，而是全部作為企業的投資收益加以確認。
二、前后成本法會計處理差異比較
例如：甲企業2008年1月1日以銀行存款購入A公司10%股份，并準備長期持有，實際投資成本為1500 000元。2008年3月5日，A公司宣告分派2007年的現金股利600 000元；2009年3月15日，A公司宣告分派2008年的現金股利1 200 000元；2010年3月20日，A公司宣告分派2009年的現金股利900 000元。2008年、2009年度A公司實現凈利分別為1 500 000元和800 000元。
（一）按會計準則進行會計處理
1.2008年1月1日，購入股票
借：長期股權投資――投資成本 1 500 000
貸：銀行存款 1 500 000
2.2008年3月5日，A公司宣告分派現金股利
借：應收股利 60 000
貸：長期股權投資――投資成本 60 000
3.2009年3月15日，A公司宣告分派現金股利
應沖減初始投資成本的金額＝（投資后至本年末止被投資單位累計分派的現金股利－投資后至上年末止被投資單位累計實現的凈損益）×投資企業持股比例－投資企業已沖減初始投資成本＝［（600 000＋1 200 000）－1 500 000］×10%－60 000＝－30 000（元）
應確認的投資收益＝投資企業當年獲得的現金股利－應沖減初始投資成本的金額＝1 200 000×10%－（－30 000）＝150 000（元）
借：應收股利120 000
長期股權投資――投資成本 30 000
貸：投資收益150 000
4.20010年3月20日，A公司宣告分派現金股利
應沖減初始投資成本的金額＝［（600 000＋1 200 000
＋900 000）－（1 500 000＋800 000］×10%－30 000＝10 000（元）
應確認的投資收益＝90 000－10 000＝80 000（元）
借：應收股利90 000
貸：長期股權投資――投資成本 10 000
投資收益80 000
（二）按解釋3進行會計處理
1.2008年1月1日，購入股票
借：長期股權投資――投資成本 1 500 000
貸：銀行存款1 500 000
2.2008年3月5日，A公司宣告分派現金股利
借：應收股利 60 000
貸：投資收益60 000
3.2009年3月15日，A公司宣告分派現金股利
借：應收股利 120 000
貸：投資收益120 000
4.2010年3月20日，A公司宣告分派現金股利
借：應收股利 90 000
貸：投資收益 90 000
上述會計處理顯示：由于前后成本法會計處理存在差異，使投資企業各期“長期股權投資”科目余額和確認的投資收益有所不同，在長期股權投資發生減值的情況下，也使得各期計入損益的長期股權投資減值準備金可能不同。顯然，成本法下投資企業取得的現金股利或利潤核算方法的調整，對企業的會計信息產生了不同影響。
三、成本法改變之評析
按照解釋3成本法對投資企業取得的現金股利或利潤進行會計處理，其主要特點在于大大簡化了成本法的會計核算。原方法下，投資企業收到現金股利或利潤時，由于需要判斷是否存在清算性股利，往往涉及以前年度的會計核算資料，期限長、工作量大，容易出錯，而且計算較復雜，不利于會計人員掌握。解釋3修訂成本法下股利業務的會計處理后，投資企業取得的現金股利或利潤全部作為企業的投資收益加以確認，大大簡化了相應的核算工作，更便于實務操作。
但解釋3在簡化核算的同時卻存在一些缺陷：一是不符合穩健性原則。原成本法是投資企業將投資后累計分得現金股利和累計應得凈損益兩個累計數進行比較，按穩健性要求，取兩者之中較小者作為該項投資實際形成的投資損益，而調整以后的成本法收到現金股利或利潤時全部確認為投資收益，其中包含企業投資后真正獲得的投資收益和投資取得時實際成本中包含的股利，不符合穩健性原則。二是不能客觀反映長期股權投資的實際價值。從理論上講，企業購入股票的價格，受到購買日被投資單位未分配利潤的影響，其數額越多，股票價格越高。也就是說，購入股票的價格中，含有被投資單位未分配利潤的因素，如果被投資單位以接受投資前的未分配利潤分配現金股利或利潤，意味著投資企業投資的返還，理應沖減其投資成本。但解釋3不區分收到的現金股利或利潤是投資前被投資單位的未分配利潤發放的，還是投資后被投資單位取得的凈利潤發放的，均確認為投資收益，不調整投資成本，這樣，不能客觀反映長期股權投資的實際價值，而且，如果投資發生減值，計入損益的資產減值損失也不客觀。三是可能出現同時確認投資收益和減值損失的情況。以投資當年股利業務為例，通常投資當年收到的現金股利或利潤為投資前被投資單位的未分配利潤發放，按解釋3的規定，確認投資收益，不調整長期股權投資成本，這樣，有可能該項投資一方面確認投資收益，同時發生減值跡象，需測算并計提減值準備金。除投資當年，投資以后年度也可能出現類似情況。
分析顯示，解釋3成本法雖簡化了股利業務的會計處理，但是否科學并適應會計發展的需要值得思考。原成本法核算的復雜之處在于投資企業各會計年度，特別是投資以后年度應沖減（或轉回）投資成本以及應確認投資收益金額的計算。其中，企業在投資后第n年累計分得現金股利和累計應得凈損益兩個累計數，可以根據上年資料和本年資料分析得出，但“投資企業已沖減初始投資成本”數據需要分析“長期股權投資――投資成本”科目得出，涉及多個會計年度，期限較長，計算較復雜，容易出錯。因此，建議仍采用《長期股權投資》準則成本法核算投資企業的股利業務，同時在“長期股權投資”科目下設置“投資成本調整”明細科目，作為對投資成本的調整，“長期股權投資――投資成本”明細科目只反映企業投資取得時的初始投資成本。這樣，既可以從賬面上反映企業投資的初始成本，便于投資決策者將初始投資成本與回報的投資收益比較，又可以在企業收到現金股利或利潤時，較容易地確定應沖減（或轉回）的投資成本。
仍以上題資料為例。
（一）2008年1月1日，購入股票
借：長期股權投資――投資成本 1 500 000
貸：銀行存款 1 500 000
（二）2008年3月5日，A公司宣告分派現金股利
借：應收股利60 000
貸：長期股權投資――投資成本調整 60 000
（三）2009年3月15日，A公司宣告分派現金股利
2008年12月31日，“長期股權投資――投資成本調整”明細科目貸方余額為60 000元，表明最多可以沖減60 000元投資成本。但由于企業投資后累計分得現金股利大于累計應得凈利潤的差額（累計清算性股利）為30 000元，比較“長期股權投資――投資成本調整”明細科目余額60 000元，應當轉回投資成本30 000（60 000－30 000）元
借：應收股利 120 000
長期股權投資――投資成本調整30 000
貸：投資收益150 000
（四）2010年3月20日，A公司宣告分派現金股利
2009年12月31日，“長期股權投資――投資成本調整” 明細科目貸方余額為30 000（60 000－30 000）元，表明最多可以沖減30 000元投資成本。此處，不需涉及2008年投資成本，只需比較累計清算性股利40 000（企業投資后累計分得現金股利270 000－累計應得凈利潤230 000）元與“長期股權投資――投資成本調整” 明細科目余額為30 000元，確定2010年清算性股利為10 000元，應沖減投資成本10 000元。
借：應收股利90 000
貸：長期股權投資――投資成本10 000
投資收益80 000
（五）2010年12月31日，“長期股權投資――投資成本調整” 明細科目貸方余額為40 000（30 000＋10 000）元，表明最多可以沖減40 000元投資成本。
采用此種會計處理，在符合穩健性原則的同時，由于將被投資單位接受投資前的未分配利潤分配的現金股利或利潤作為投資的返還，能客觀反映長期股權投資的實際價值，而且，單獨設置“投資成本調整”明細科目用以調整長期股權投資成本，一方面可以從賬面上反映企業的初始投資成本；另一方面可以較容易地確定應沖減（或轉回）的投資成本，大大簡化了股利業務的會計處理。
【參考文獻】
［1］ 財政部.企業會計準則2006［M］.北京：經濟科學出版社，2006.
采用成本法核算的長期股權投資應當按照初始投資成本計價。追加或收回投資應當調整長期股權投資的成本。同一控制下的企業合并形成的長期股權投資初始投資成本為取得被合并方賬面所有者權益的份額。初始投資成本確定的會計核算比較簡單，在此不再贅述。
準則規定，被投資單位宣告分派的現金股利或利潤，投資企業確認為當期投資收益。投資企業確認投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現金股利超過上述數額的部分作為初始投資成本的收回。所以，投資企業所獲得的被投資單位宣告分分派的現金股利或利潤應分投資年度取得的和投資年度后取得的分別處理。
投資企業取得投資，并在當年分得利潤或股利，此時的利潤或股利是投資前被投資單位實現的利潤的分配，一般不應作為投資企業當期的投資收益，而作為投資成本的收回，即為清算性股利。因為投資企業在投資當年分得的利潤或現金股利，多數已包含在股票的買價中了，由于買價中包含利潤或現金股利，就等于加大了投資成本，等收到利潤或現金股利時，就要沖減投資成本。
[例1]M公司2007年1月1日，以銀行存款購入N公司10％的股份，并準備長期持有，采用成本法核算。N公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的現金股利200000元。2007年5月2日宣告發放現金股利時，對M公司而言，此項現金股利并非投資所產生的收益，因此，作為投資成本的收回。其會計分錄為：
借：應收股利 20000
貸：長期股權投資――N公司 20000
準則規定投資以后年度，被投資單位累計分派的現金股利或利潤超過投資以后至上年末止被投資單位累計實現凈利潤的，投資企業按照持股比例計算應享有的部分應作為投資成本的收回。當投資后應收股利的累積數大于投資后應得凈利的累積數時，其差額即為累積沖減投資成本的金額，然后再根據前期已累積沖減的投資成本調整本期應沖減或恢復的投資成本；當投資后應收股利的累積數小于或等于投資后應得凈利的累積數時，若前期存有尚未恢復的投資成本，則首先將尚未恢復數額全額恢復，然后再確認投資收益。
具體步驟是：
第一，先確定“應收股利”科目發生額=本期被投資單位宣告分派的現金股利×投資持股比例。
第二，再確定“長期股權投資”科目發生額(A)=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利一投資后至上年末止被投資單位累積實現的凈損益)×投資持股比例一投資企業已沖減的投資成本(B)。
用上述公式進行計算時，如果A＞0，則為本期應沖減的投資成本，計入“長期股權投資”科目貸方。如果A＜0，則應對投資成本進行恢復：(1)若|A|≤B，表示計算出來應恢復的投資成本在投資企業原已沖減的范圍以內，則應計入“長期股權投資”科目的借方，金額為|A|，表示可轉回的投資成本；(2)若|A|＞B，即計算出來應恢復的投資成本大于投資企業原已沖減的投資成本，但本期應轉回的投資成本應以原已沖減的投資成本金額為限，即恢復數不能大于原沖減數。本期“長期股權投資”科目的發生額應在借方，金額為B，表示可轉回的投資成本。
第三，確定“投資收益”的發生額。在會計分錄中分別確定了“應收股利”和“長期股權投資”的借貸方向和發生額后，根據借貸平衡原理確定“投資收益”的發生額和借貸方向。
[例2]接例1，若N公司2007年實現凈利潤800000元，2008年5月1日N公司宣告分派2007年現金股利600000元。
本期應收股利=600000×10％=60000(元)
“長期股權投資”科目發生額(A)=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利-投資后至上年末止被投資單位累積實現的凈損益)×投資持股比例-投資企業已沖減的投資成本(B)：(200000+600000-800000)×10％-20000=-20000(元)，表示原已沖減的投資成本應轉回，轉回的金額沒有超過原已沖減的金額20000元。會計分錄為：
借：應收股利 60000
長期股權投資――C公司 20000
貸：投資收益80000
[例3]接例1，若N公司2007年實現凈利潤800000元，2008年5月1日宣告分派2007年現金股利900000元。
M公司本期應收股利=900000×10％=90000(元)
“長期股權投資”科目發生額(A)=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利-投資后至上年末止被投資單位累積實現的凈損益)×投資持股比例-投資企業已沖減的投資成本(B)=(200000+900000-800000)×10％-20000=10000(元)，A大于O表示應沖減投資成本10000元，計人“長期股權投資”科目的貸方。
根據會計分錄借貸平衡原理，本期“投資收益”科目的發生額為80000元，在貸方。
會計分錄為：
借：應收股利 90000
貸：長期股權投資――N公司 10000
投資收益80000
[例4]接例1，若N公司2007年實現凈利潤800000元。2008年5月1日宣告分派2007年現金股利200000元。
M公司本期應收股利=200000×10％=20000(元)
“長期股權投資”科目發生額(A)=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利一投資后至上年末止被投資單位累積實現的凈損益)×投資持股比例一投資企業已沖減的投資成本(B)=(200000+200000-800000)×10％-20000=-60000(元)，A小于O，且|A|＞B表示應對已沖減的投資成本進行恢復，應恢復的金額為不應為60000元，而應不超過已沖減的金額20000元，所以本期應轉回的“長期股權投資”的金額為20000元，在借方。
根據會計分錄借貸平衡原理，本期“投資收益”科目的發生額為40000元，在貸方。
會計分錄為：
一、新準則下長期股權投資成本法的有關規定
舊投資準則規定：企業對被投資單位無控制、無共同控制且無重大影響的長期股權投資用成
本法核算。2006年2月，財政部對《企業會計準則――投資》再次進行了修訂，根據《企業會計準則第2號――長期股權投資》的規定，下列長期股權投資應當采用成本法核算：(1)投資企業能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資；(2)投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。在新準則下，初始投資或追加投資時，按照初始投資或追加投資時的初始投資成本作為長期股權投資的賬面價值；被投資單位宣告分派的利潤或現金股利，投資企業按應享有的部分，確認為當期投資收益，但投資企業確認的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產生的累積凈利潤的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現金股利超過被投資單位在接受投資后產生的累積凈利潤的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。
二、被投資單位宣告分派的利潤或現金股利的處理
在具體處理時，可按本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利與上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益之差額，求得應沖減或轉回的初始投資成本，再根據“借貸平相等”原理，確認投資企業應享有的投資收益。根據“本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利”與“上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益”的關系，分以下三種情況作具體探析：
1.本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利大于上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益(以下簡稱“情況一”)
按本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利與上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益之差額，求得應沖減的初始投資成本。根據借貸相等原理，應確認的投資收益等于應收股利與應沖減的初始投資成本之差。
2.本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利小于上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益(以下簡稱“情況二”)
按上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益與本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利之差額，求得應轉回已沖減的初始投資成本，但轉回數應以原沖減數為限。根據借貸相等原理，應確認的投資收益等于應收股利與實際轉回的初始投資成本之和。
3.本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利等于上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益(以下簡稱“情況三”)
此種情況下，既不沖減初始投資成本，也不轉回已經沖減的初始投資成本。根據借貸相等原理，投資收益等于應收股利。實例：乙企業2000年7月1日以銀行存款購入東方公司10%的股份，并準備長期持有，實際投資成本為25萬元。東方公司當年實現的凈利潤于下年度2月宣告發放現金股利。2000年東方公司實現凈利潤30萬元，2001年2月宣告分派現金股利20萬元；2001年東方公司實現凈利潤40萬元，2002年2月宣告分派現金股利36萬元；2002年東方公司實現凈利潤35萬元，2003年2月宣告分派現金股利35萬元；2003年東方公司虧損5萬元，2004年2月宣告分派現金股利5萬元；2004年東方公司實現凈利潤50萬元，2005年2月宣告分派35萬元。
(1)2000年7月1日投資時
借：長期股權投資――A公司 2500000
貸：銀行存款 2500000
(2)2001年2月東方公司宣告發放2000年度的現金股利時
借：應收股利200 00
貸：長期股權投資50 00
投資收益150 00
分析：本年東方公司宣告分派的現金股利為20萬元，上年A企業投資持有月份中東方公司實現的凈利潤為15萬元(30×6÷12)，可見，此經濟業務類型屬情況一。應沖減的初始投資成本為0.5萬元(20-15)×10%，根據借貸平衡原理，應確認投資收益為1.5萬元(20×10%-0.5)。
2002年2月東方公司宣告發放2001年度的現金股利時
借：應收股利360 00
長期股權投資40 00
貸：投資收益400 00
分析：本年東方公司宣告分派的現金股利為36萬元，上年A企業投資持有月份中東方公司實現凈利潤為40萬元，可見，此經濟業務類型屬情況二。應轉回已沖減的初始投資成本為0.4萬元[(40-36)×10%]，根據借貸相等原理，應確認投資收益為4萬元(36×10%+0.4)。
2003年2月東方公司宣告發放2002年度的現金股利時
借：應收股利350 00
貸：投資收益350 00
分析：本年東方公司宣告分派現金股利為35萬元，上年A企業投資持有月份中東方公司實現凈利潤為35萬元，可見，此經濟業務類型屬情況三。既不沖減初始投資成本，也不轉回已沖減的初始投資成本，根據借貸相等原理，應確認投資收益為3.5萬元(35×10%)。
2004年2月東方公司宣告發放2003年度的現金股利時
借：應收股利50 00
投資收益50 00
貸：長期股權投資100 00
分析：本年東方公司宣告分派現金股利為50萬元，上年A企業投資持有月份中東方公司虧損5萬元，可見，此經濟業務類型屬情況一。應沖減的初始投資成本為1萬元[(5+5)×10%]，根據借貸相等原理，應沖減投資收益為0.5萬元(5×10%-1)。
2005年2月C公司宣告發放2004年度的現金股利時
借：應收股利350 00
長期股權投資110 00
貸：投資收益460 00
分析：本年東方公司宣告分派現金股利35萬元，上年A企業投資持有月份中東方公司實現凈利潤50萬元，可見，此經濟業務類型屬情況二。應轉回已沖減的初始投資成本為1.1萬元[(50-30)×10%=1.5萬元，但轉回數不能大于原沖減數1.1萬元(0.5-0.44+1)]，根據借貸相等原理，應確認投資收益為4.6萬元(35×10%+1.1)。
參考文獻：
一、新準則下長期股權投資成本法的有關規定
舊投資準則規定：企業對被投資單位無控制、無共同控制且無重大影響的長期股權投資用成
本法核算。2006年2月，財政部對《企業會計準則——投資》再次進行了修訂，根據《企業會計準則第2號——長期股權投資》的規定，下列長期股權投資應當采用成本法核算：(1)投資企業能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資；(2)投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。在新準則下，初始投資或追加投資時，按照初始投資或追加投資時的初始投資成本作為長期股權投資的賬面價值；被投資單位宣告分派的利潤或現金股利，投資企業按應享有的部分，確認為當期投資收益，但投資企業確認的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產生的累積凈利潤的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現金股利超過被投資單位在接受投資后產生的累積凈利潤的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。
二、被投資單位宣告分派的利潤或現金股利的處理
在具體處理時，可按本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利與上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益之差額，求得應沖減或轉回的初始投資成本，再根據“借貸平相等”原理，確認投資企業應享有的投資收益。根據“本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利”與“上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益”的關系，分以下三種情況作具體探析：
1.本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利大于上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益(以下簡稱“情況一”)
按本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利與上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益之差額，求得應沖減的初始投資成本。根據借貸相等原理，應確認的投資收益等于應收股利與應沖減的初始投資成本之差。
2.本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利小于上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益(以下簡稱“情況二”)
按上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益與本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利之差額，求得應轉回已沖減的初始投資成本，但轉回數應以原沖減數為限。根據借貸相等原理，應確認的投資收益等于應收股利與實際轉回的初始投資成本之和。
3.本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利等于上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益(以下簡稱“情況三”)
此種情況下，既不沖減初始投資成本，也不轉回已經沖減的初始投資成本。根據借貸相等原理，投資收益等于應收股利。實例：乙企業2000年7月1日以銀行存款購入東方公司10%的股份，并準備長期持有，實際投資成本為25萬元。東方公司當年實現的凈利潤于下年度2月宣告發放現金股利。2000年東方公司實現凈利潤30萬元，2001年2月宣告分派現金股利20萬元；2001年東方公司實現凈利潤40萬元，2002年2月宣告分派現金股利36萬元；2002年東方公司實現凈利潤35萬元，2003年2月宣告分派現金股利35萬元；2003年東方公司虧損5萬元，2004年2月宣告分派現金股利5萬元；2004年東方公司實現凈利潤50萬元，2005年2月宣告分派35萬元。
(1)2000年7月1日投資時
借：長期股權投資——a公司 2500000
貸：銀行存款 2500000
(2)2001年2月東方公司宣告發放2000年度的現金股利時
借：應收股利200 00
貸：長期股權投資50 00
投資收益150 00
分析：本年東方公司宣告分派的現金股利為20萬元，上年a企業投資持有月份中東方公司實現的凈利潤為15萬元(30×6÷12)，可見，此經濟業務類型屬情況一。應沖減的初始投資成本為0.5萬元(20-15)×10%，根據借貸平衡原理，應確認投資收益為1.5萬元(20×10%-0.5)。
2002年2月東方公司宣告發放2001年度的現金股利時
借：應收股利360 00
長期股權投資40 00
貸：投資收益400 00
分析：本年東方公司宣告分派的現金股利為36萬元，上年a企業投
資持有月份中東方公司實現凈利潤為40萬元，可見，此經濟業務類型屬情況二。應轉回已沖減的初始投資成本為0.4萬元[(40-36)×10%]，根據借貸相等原理，應確認投資收益為4萬元(36×10%+0.4)。
2003年2月東方公司宣告發放2002年度的現金股利時
借：應收股利350 00
貸：投資收益350 00
分析：本年東方公司宣告分派現金股利為35萬元，上年a企業投資持有月份中東方公司實現凈利潤為35萬元，可見，此經濟業務類型屬情況三。既不沖減初始投資成本，也不轉回已沖減的初始投資成本，根據借貸相等原理，應確認投資收益為3.5萬元(35×10%)。
2004年2月東方公司宣告發放2003年度的現金股利時
借：應收股利50 00
投資收益50 00
貸：長期股權投資100 00
分析：本年東方公司宣告分派現金股利為50萬元，上年a企業投資持有月份中東方公司虧損5萬元，可見，此經濟業務類型屬情況一。應沖減的初始投資成本為1萬元[(5+5)×10%]，根據借貸相等原理，應沖減投資收益為0.5萬元(5×10%-1)。
2005年2月c公司宣告發放2004年度的現金股利時
借：應收股利350 00
長期股權投資110 00
貸：投資收益460 00
分析：本年東方公司宣告分派現金股利35萬元，上年a企業投資持有月份中東方公司實現凈利潤50萬元，可見，此經濟業務類型屬情況二。應轉回已沖減的初始投資成本為1.1萬元[(50-30)×10%=1.5萬元，但轉回數不能大于原沖減數1.1萬元(0.5-0.44+1)]，根據借貸相等原理，應確認投資收益為4.6萬元(35×10%+1.1)。
本法核算。2006年2月，財政部對《企業會計準則——投資》再次進行了修訂，根據《企業會計準則第2號——長期股權投資》的規定，下列長期股權投資應當采用成本法核算：(1)投資企業能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資；(2)投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。在新準則下，初始投資或追加投資時，按照初始投資或追加投資時的初始投資成本作為長期股權投資的賬面價值；被投資單位宣告分派的利潤或現金股利，投資企業按應享有的部分，確認為當期投資收益，但投資企業確認的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產生的累積凈利潤的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現金股利超過被投資單位在接受投資后產生的累積凈利潤的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。
二、被投資單位宣告分派的利潤或現金股利的處理
在具體處理時，可按本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利與上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益之差額，求得應沖減或轉回的初始投資成本，再根據“借貸平相等”原理，確認投資企業應享有的投資收益。根據“本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利”與“上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益”的關系，分以下三種情況作具體探析：
1.本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利大于上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益(以下簡稱“情況一”)
按本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利與上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益之差額，求得應沖減的初始投資成本。根據借貸相等原理，應確認的投資收益等于應收股利與應沖減的初始投資成本之差。
2.本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利小于上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益(以下簡稱“情況二”)
按上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益與本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利之差額，求得應轉回已沖減的初始投資成本，但轉回數應以原沖減數為限。根據借貸相等原理，應確認的投資收益等于應收股利與實際轉回的初始投資成本之和。
3.本年被投資單位宣告分派的利潤或現金股利等于上年投資企業投資持有月份中被投資單位實現凈損益(以下簡稱“情況三”)
此種情況下，既不沖減初始投資成本，也不轉回已經沖減的初始投資成本。根據借貸相等原理，投資收益等于應收股利。實例：乙企業2000年7月1日以銀行存款購入東方公司10%的股份，并準備長期持有，實際投資成本為25萬元。東方公司當年實現的凈利潤于下年度2月宣告發放現金股利。2000年東方公司實現凈利潤30萬元，2001年2月宣告分派現金股利20萬元；2001年東方公司實現凈利潤40萬元，2002年2月宣告分派現金股利36萬元；2002年東方公司實現凈利潤35萬元，2003年2月宣告分派現金股利35萬元；2003年東方公司虧損5萬元，2004年2月宣告分派現金股利5萬元；2004年東方公司實現凈利潤50萬元，2005年2月宣告分派35萬元。
(1)2000年7月1日投資時
借：長期股權投資——A公司2500000
貸：銀行存款2500000
(2)2001年2月東方公司宣告發放2000年度的現金股利時
借：應收股利20000
貸：長期股權投資5000
投資收益15000
分析：本年東方公司宣告分派的現金股利為20萬元，上年A企業投資持有月份中東方公司實現的凈利潤為15萬元(30×6÷12)，可見，此經濟業務類型屬情況一。應沖減的初始投資成本為0.5萬元(20-15)×10%，根據借貸平衡原理，應確認投資收益為1.5萬元(20×10%-0.5)。
2002年2月東方公司宣告發放2001年度的現金股利時
借：應收股利36000
長期股權投資4000
貸：投資收益40000
分析：本年東方公司宣告分派的現金股利為36萬元，上年A企業投資持有月份中東方公司實現凈利潤為40萬元，可見，此經濟業務類型屬情況二。應轉回已沖減的初始投資成本為0.4萬元[(40-36)×10%]，根據借貸相等原理，應確認投資收益為4萬元(36×10%+0.4)。
2003年2月東方公司宣告發放2002年度的現金股利時
借：應收股利35000
貸：投資收益35000
分析：本年東方公司宣告分派現金股利為35萬元，上年A企業投資持有月份中東方公司實現凈利潤為35萬元，可見，此經濟業務類型屬情況三。既不沖減初始投資成本，也不轉回已沖減的初始投資成本，根據借貸相等原理，應確認投資收益為3.5萬元(35×10%)。
2004年2月東方公司宣告發放2003年度的現金股利時
借：應收股利5000
投資收益5000
貸：長期股權投資10000
分析：本年東方公司宣告分派現金股利為50萬元，上年A企業投資持有月份中東方公司虧損5萬元，可見，此經濟業務類型屬情況一。應沖減的初始投資成本為1萬元[(5+5)×10%]，根據借貸相等原理，應沖減投資收益為0.5萬元(5×10%-1)。
2005年2月C公司宣告發放2004年度的現金股利時
借：應收股利35000
長期股權投資11000
貸：投資收益46000
分析：本年東方公司宣告分派現金股利35萬元，上年A企業投資持有月份中東方公司實現凈利潤50萬元，可見，此經濟業務類型屬情況二。應轉回已沖減的初始投資成本為1.1萬元[(50-30)×10%=1.5萬元，但轉回數不能大于原沖減數1.1萬元(0.5-0.44+1)]，根據借貸相等原理，應確認投資收益為4.6萬元(35×10%+1.1)。
參考文獻：
[1]于小鐳.新企業會計準則實務指南與講解.
根據《企業會計準則――投資》，當投資企業對被投資單位無控制、無共同控制且無重大影響時，長期股權投資應采用成本法核算。
投資企業采用成本法核算時，應于被投資單位宣告分派利潤或現金股利時確認投資收益，但其確認的投資收益僅限于被投資單位在接受投資后產生的累積凈利潤的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現金股利超過被投資單位接受投資后產生的累積凈利潤的部分，應作為初始投資成本的收回，沖減長期股權投資成本。
1．投資年度
投資企業投資年度應享有的投資收益=投資當年被投資單位實現的凈利潤×投資企業持股比例×當年投資持有月份÷12。
應沖減投資成本的金額=被投資單位分派的利潤或現金股利×投資企業持股比例一投資企業投資年度應享有的投資收益。
如果投資企業投資年度應享有的被投資單位分派的利潤或現金股利大于投資企業投資年度應享有的投資收益，按上述公式計算應沖減的投資成本；如果投資企業投資年度應享有的被投資單位分派的利潤或現金股利等于或小于投資企業投資年度應享有的投資收益，則不需要計算沖減投資成本的金額，分得的利潤或現金股利直接確認當期投資收益。
2．投資以后年度
公式(1)：應沖減投資成本的金額=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利－投資后至上年末止被投資單位累積實現的凈利潤)×投資企業的持股比例一投資企業已沖減的投資成本。
公式(2)：應確認的投資收益=投資企業當年獲得的利潤或現金股利一應沖減投資成本的金額。
公式(1)括號中如果前者大于后者，按公式計算。反之如果前者小于或等于后者，則被投資單位當期分派的利潤或現金股利中應由投資企業享有的部分，應于當期全部確認為投資企業的投資收益。如果本年應沖減的投資成本為負數時，表示應恢復已沖減的投資成本，其最大可恢復金額為累積已沖銷的投資成本，以保持其初始投資成本不變。
二、簡便的會計處理方法
在實際工作中，按照上述公式進行確定，需要取得從開始投資起的一系列股利分配資料和被投資企業利潤實現情況，該計量方法計算過程復雜，理解記憶困難，計算順序也不統一，對投資年度先確認投資收益，而對以后年度則先確定應沖減的投資成本。為此，筆者推導并證明了一種改進的計算方法，可以不必計算被投資企業累積的應得利潤和應收股利，只需比較股利所屬年度的投資企業的應得利潤和應收股利。不管是投資年度還是以后年度，都可采用這種簡化的方法來計算成本法下的投資收益。
1．簡便會計處理方法的核心思想
公式(3)：投資企業應沖減投資成本的金額=投資企業本年分得的利潤或現金股利一投資企業應確認的投資收益(計算出的“應沖減初始投資成本的金額若為正數，沖減初始投資成本；若為負數，恢復初始投資成本，但恢復增加數不能大于原累積已沖減數”)。
公式(4)：投資企業應確認的投資收益=上年被投資企業實現的凈利潤×投資企業持股比例×(上年投資持有月份÷12)(注：由于實務中企業一般都是當年分配上一年的利潤或股利，因此公式中的“上年被投資企業實現的凈利潤”實際就是被投資企業股利所屬年度的凈利潤。)
2．簡便會計處理方法的導出
假設A公司在20×0年購入B公司股票X元(投資成本)，占B公司表決權資本的比例為R。B公司盈利及派發股利的基本情況為：
(1)20×0年上半年宣告發放上年度現金股利D0元，當年實際持有期限為M個月；
(2)20×1年宣告發放20×0年現金股利D1元，20×0年實現凈利潤P1元；
(3)20×2年宣告發放20×1年現金股利D2元，20×1年實現凈利潤P2元；
(4)20×3年宣告發放20×2年現金股利D3元，20×2年實現凈利潤P3元；
依照《準則》的要求，在投資持有期內，實際收到的股利超過應享有的投資收益部分，應沖減投資成本，因此需要根據給定的資料分別計算“應沖減的投資成本金額”和“應確認的投資收益”。按照準則規定，這兩個金額分別按公式(1)和公式(2)計算。
(1)20×0年宣告發放的現金股利Do是A公司投資前獲得的，因此應沖減投資成本。記20×0年應沖減的投資成本為C0，則C0=D0R。
(2)20×1年宣告發放20×0年現金股利D1時，按照準則規定計算20×1年應沖減的投資成本C1和應確認的投資收益E1為：
C1=(Do+D1)R－P1RM÷12－C0
=(D0+D1)R－P1RM÷12－D0R
=(D1－P1M÷12)R；
E1=D1R－C1=D1R－(D1－P1M÷12) R=P1RM÷12
(3)20×2年宣告發放20×1年現金股利D2時，當期應沖減的投資成本C2和應確認的投資收益E2分別為：
C2=(D0+D1+D2)R－(P1M÷12+P2)R－(C0+C1)=(D2－P2)R；
E2=D2R－C2=D2R－(D2－
P2)R=P2R。
(4)20×3年宣告發放20×2年現金股利D3時，本期應沖減的投資成本C3和應確認的投資收益E3為：
C3=(D0+D1+D2+D3)R－(P1M÷12+P2+P3)R－(C0+C1+C2)=(D3-P3)R；
E3=D3R－C3=D3R－(D3-P3)R=P3R。
根據上面的計算過程可以預測，假定自20×0年起持有該長期股權投資的年限k，則第k年應沖減的投資成本Ck和應確認的投資收益Ek分別為：
公式(5)：Ck=(Dk-Pk)R；
公式(6)：E3=DkR-Ck=DkR-(Dk-Pk)R=PkR
其中，Dk表示第k年分配的股利，Pk表示第k年的上年即第k-1年實現的利潤。
3．簡便會計處理方法的證明
運用數學歸納法的思想方法，可以對上述推測的公式進行證明，由于公式(6)是在公式(5)的基礎上計算得到，因此主要是證明公式(5)。
(1)已知C0=D0R；C1=(D1－P1M÷12)R；C2=(D2－P2)R；C3=(D3－P3)R；
(2)假設Ck=(Dk-Pk)R；那么依據準則規定計算方法可知：
Gk+1=(D0+D1+D2+…+Dk+1)R－(P1M÷12+P2+…+Pk+1)R－(C0+C1+…+Ck)
=(D0+D1+D2+…+Dk+1)R-(P1M÷12+P2+…+Pk+1)R-D0R-(D1-P1M÷12)R-…-(Dk-Pk)R=(Dk+1-Pk+1)R
因此可知假設成立，即公式(5)：Ck=(Dk-Pk)R被證明是成立的，并容易計算得到公式(6)。這兩個公式實際上分別與公式(3)及公式(4)表達了相同的涵義。
三、應用舉例
例：甲公司于2000年4月4日以銀行存款購買300萬股乙公司股票，每股成交價15．30元，另支付相關稅費36．72萬元，占有表決權資本的1％，并準備長期持有。乙公司1999年度每股收益0．503元；2000年6月10日宣告分派1999年度的現金股利0．32元／股，當年實現每股收益0．284元；2001年6月12日宣告分派2000年度的股利0．16元／股，當年實現每股收益0．3．4元；2002年6月19日宣告分派2001年度的現金股利0．24元／股。甲公司各年的分析如下：
1．按照準則的規定原始方法，可對各年情況分析如下：
(1)2000年4月4日取得投資時，投資成本=1530×3000000+367200=46267200(元)，分錄為：
借：長期股權投資46267200
貸：銀行存款46267200
(2)2000年6月10日被投資企業宣告分派的1999年股利，系投資前乙公司實現的利潤，該股利應作為投資成本的收回，金額為0．32×3000000=960000(元)。分錄為：
借：應收股利 960000
貸：長期股權投資960000
(3)2001年宣告分派2000年股利時(2000年實際持有該投資9個月)
投資后至本年末止被投資方累積分配的股利中屬投資方的部分=0．16×3000000+960000=1440000(元)；
投資后至上年末止被投資方實現的凈損益屬投資方的部分=0．284×3000000×9÷12=639000(元)；
投資方已沖減的成本=960000(元)；
因此，2001年應沖減投資成本的金額=1440000－639000－960000=－159000(元)；應確認的投資收益=0．16×3000000－(－159000)=639000(元)。
借：應收股利480000
長期股權投資159000
貸：投資收益 639000
(4)2002年6月11日宣告分派2001年股利時
投資后至本年末止被投資方累積分配的股利中屬投資方的部分=(0．32+0．16+0．24)×3000000=2160000(元)；
投資后至上年末止被投資方實現的凈損益屬投資方的部分：0．284×3000000×9÷12+0．34×3000000=1659000(元)；
投資方已沖減的成本=960000－159000=801000(元)；
因此，2002年應沖減投資成本的金額=2160000－1659000－801000=－300000(元)；應確認的投資收益=0．24×3000000－(－300000)=1020000(元)。
借：應收股利 720000
長期股權投資 300000
貸：投資收益 1020000
2．按照簡便方法，對各年情況分析如下：
(1)2000年4月4日取得投資時的會計處理同前一種方法。
(2)2000年6月10日被投資企業宣告分派1999年(尚未取得投資)股利時，處理同前一種方法，在此不再贅述。2000年實際分得股利=0．32×3000000=960000(元)；應享有被投資企業1999年實現的凈利=0元。因此本年應已沖減的投資成本=960000－0=960000(元)。編制的會計分錄同前一種方法。
(3)2001年宣告分派2000年股利時(該年實際持有投資9個月)，2001年實際分得股利=0．16×3000000=480000(元)；應享有被投資企業2000年實現的凈利=0．284×3000000×9÷12=639000(元)。因此本年可轉回已沖減的投資成本=639000―480000=159000(元)；投資收益=0．284×3000000×9÷12=639000(元)。會計分錄同前一種方法。
(4)2002年6月11日宣告分派2001年股利時(全年持有該投資)，2002年實際分得股利=0．24×3000000=720000(元)；應享有被投資企業2001年實現的凈利=0．34×3000000=1020000(元)。因此本年可轉回已沖減的投資成本=1020000－720000=300000(元)；投資收益=0．34×3000000=1020000(元)。會計分錄也同前一種方法。
當然，如果在運用此方法時，要注意累積轉回已沖減的投資成本不能超過原累積已沖減數，否則容易出現錯誤。不過在實務中，企業一般是在當年分配上一年的利潤，能夠出現這種錯誤的情況很少見。
母公司對子公司投資的核算由權益法改為成本法，在克服了原有缺陷的同時，也產生了新問題。母公司個別財務報表平時編制時只提供其本身的財務信息，不反映對子公司的投資狀況，導致信息使用者平時不能及時了解母公司對子公司的投資信息，進而不能及時獲得母公司的全面信息，只有到半年末或年末編制合并財務報表時才能全面知曉母子公司信息，這違背了信息披露的及時性原則，影響了利益相關者的及時判斷和決策。
二、核算方法的變化及財務影響
（一）核算方法的變化
與新準則相比，《解釋第3號》對長期股權投資成本法核算的會計處理方法進行了調整，主要體現在分得股利和減值處理兩個環節上：一是分得股利時不再區分投資前后，全部按享有份額確認投資收益；二是增加了減值跡象的具體規定，統一了減值處理標準。例：M公司于2009年1月1日以1000萬元向P公司投資獲得5%的股份。P公司2009~2012年分別實現凈利潤430萬元、360萬元、120萬元、240萬元，P公司2009~2013年分別發放現金股利280萬元、260萬元、150萬元、160萬元、200萬元，2013年末將該項投資以1300萬元全部出售。P公司2009年1月1日凈資產賬面價值為20000萬元。為排除其他因素影響，假設M公司該項長期股權投資的可收回金額、未來現金流量現值與其享有的P公司凈資產賬面價值的份額相等。
1.按新準則的規定進行會計處理。2009年發放股利時，M公司應分得股利14萬元（280×5%），應享有的投資收益為0萬元，應沖減投資成本14萬元（14-0）。2010年發放股利時，M公司應分得股利13萬元（260×5%），應沖減投資成本-8.5萬元［（280+260-430）×5%-14］，應確認投資收益21.5萬元（13+8.5）。2011年發放股利時，M公司應分得股利7.5萬元（150×5%），應沖減投資成本-10.5萬元［（280+260+150-430-360）×5%-（14-8.5）］［將已沖減成本5.5萬元（14-8.5）全部恢復］，應確認投資收益13萬元（7.5+5.5）。2012年發放股利時，M公司應分得股利8萬元（160×5%），應沖減投資成本-3萬元［（280+260+150+160-430-360-120）×5%-0］（已沖減成本為0萬元，無需恢復），應確認投資收益8萬元（8-0）。2013年發放股利時，M公司應分得股利10萬元（200×5%），應沖減投資成本-5萬元［（280+260+150+160+200-430-360-120-240）×5%-0］（已沖減成本為0萬元，無需恢復），應確認投資收益10萬元（10-0）。
2.按《解釋第3號》進行會計處理。2009年發放股利時，M公司應分得股利14萬元（280×5%），應確認投資收益14萬元，發放股利后M公司享有P公司凈資產賬面價值的份額為986萬元［（20000-280）×5%］，該項投資的賬面價值為1000萬元，需要計提資產減值準備14萬元（1000-986）。2010年發放股利時，M公司應分得股利13萬元（260×5%），應確認投資收益13萬元，發放股利后M公司享有P公司凈資產賬面價值的份額為994.5萬元［（20000-280+430-260）×5%］，該項投資的賬面價值為986萬元（1000-14），不需要計提資產減值準備。2011年發放股利時，M公司應分得股利7.5萬元（150×5%），應確認投資收益7.5萬元，發放股利后M公司享有P公司凈資產賬面價值的份額為1005萬元［（20000-280+430-260+360-150）×5%］，該項投資的賬面價值為986萬元（1000-14），不需要計提資產減值準備。2012年發放股利時，M公司應分得股利8萬元（160×5%），應確認投資收益8萬元，發放股利后M公司享有P公司凈資產賬面價值的份額為1003萬元［（20000-280+430-260+360-150+120-160）×5%］，該項投資的賬面價值為986萬元（1000-14），不需要計提資產減值準備。2013年發放股利時，M公司應分得股利10萬元（200×5%），應確認投資收益10萬元，發放股利后M公司享有P公司凈資產賬面價值的份額為1005萬元［（20000-280+430-260+360-150+120-160+240-200）×5%］，該項投資的賬面價值為986萬元（1000-14），不需要計提資產減值準備。
綜合以上分析，該項投資持有期間在兩種會計處理方法下的收益總額分別為52.5萬元（21.5+13+8+10）和38.5萬元（14-14+13+7.5+8+10）。兩者不等，哪種方法更合理呢？M公司投資后應享有的投資收益總額為57.5萬元［（430+360+120+240）×5%］，而其分得的股利總額為52.5萬元［（280+260+150+160+200）×5%］，因52.5萬元<57.5萬元，所以分得的52.5萬元應全部作為投資收益處理?？梢?，新準則的會計處理方法比較合理。
（二）財務影響
1.有利之處。采用《解釋第3號》規定的會計處理方法，投資企業分得股利時不再需要不斷地計算沖減與轉回的投資成本數額，不再需要通過計算來確定投資收益，而是將分得股利全部作為投資收益處理。這種方法大大簡化了成本法的日常業務核算工作，便于掌握，便于運用。
2.不利之處?！督忉尩?號》規定的會計處理方法也有其不利之處，具體如下：一是在取消成本計算調整的同時又增加了減值判斷的相關計算。盡管不再需要計算調整投資成本，但需要在分得股利后計算享有被投資單位凈資產賬面價值的份額，與長期股權投資賬面價值進行比較，判斷是否需要計提減值準備。隨著盈利、分配的不斷進行，被投資單位的凈資產不斷變化，投資企業需要不斷計算其享有份額，需要計提減值準備時還要計提減值準備，從以上實例中可以看出，該項計算也比較繁瑣。二是投資企業可能會低估資產少計收益。如果投資企業分得的股利來自投資前被投資企業的利潤分配，按規定投資企業需要計提減值準備，使長期股權投資的賬面價值減少，這和新準則方法下沖減長期股權投資的成本在本質上是一樣的。但是，與新準則方法不同的是，即使以后享有的被投資單位凈資產賬面價值的份額大于長期股權投資賬面價值，長期股權投資賬面價值也不能再回升，因為長期資產計提減值準備后不得轉回。由于新準則方法下轉回的成本計入了投資收益，而《解釋第3號》下的方法不允許轉回減值準備，使得在投資持有期間，《解釋第3號》下的方法比新準則方法確認的投資收益少、長期股權投資賬面價值低，這從以上實例分析中可以看出。
三、政策建議
