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按照《企業會計準則第6號—無形資產》（以下簡稱“準則”）的規定：企業內部研究開發項目的支出，應當區分研究階段支出與開發階段支出，其研究階段的支出，應當于發生時計入當期損益；其開發階段的支出需同時滿足準則規定的五個條件才能確認為無形資產。而不論準則還是指南對研究項目開發成功且跨年度時，年末如何進行會計處理及在報表中如何披露，以及研究項目開發失敗時，已經資本化的費用如何進行會計處理等問題都沒有作進一步的說明。2007年注冊會計師考試教材《會計》（以下簡稱“注會教材”）中僅介紹了在一個會計年度內研發成功時的會計處理。鑒于此，本文擬就研發支出的會計處理進行探索。
一、研發支出的賬務處理
由于企業研究開發耗費時間較長且開發成功與否具有較大的不確定性，在具體進行賬務處理時，需要區分研發費用在開發成功時與不成功時的不同情況，同時還需分別考慮跨年度與不跨年度的不同情況。
（一）開發成功時的會計處理
1.不跨年度的會計處理
按照新無形資產會計準則的規定，研發支出的賬務處理為：企業發生的研發支出，不滿足資本化條件的，借記“研發支出—費用化支出”科目，滿足資本化條件的，借記“研發支出—資本化支出”科目，貸記“原材料”、“銀行存款”、“應付職工薪酬”等科目。研究項目達到預定用途形成無形資產的，應按“研發支出—資本化支出”科目的余額，借記“無形資產”科目，貸記“研發支出—資本化支出”科目。筆者現結合“注會教材”自創無形資產的舉例進行案例分析。
例1：2007年1月1日，甲公司經董事會批準研發某項新產品專利技術，該公司董事會認為，研究項目具有可靠的技術和財務等資源的支持，并且一旦研發成功將降低該公司的生產成本。該公司在研究開發工程中發生材料費5000萬元、人工工資1000萬元以及其他費用4000萬元，總計10000萬元，其中，符合資本化條件的支出為6000萬元。2007年12月31日，該專利技術已經達到了預定用途。
教材中甲公司的賬務處理為：
（1）發生研發支出：
借：研發支出—費用化支出40000000
—資本化支出60000000
貸：原材料50000000
應付職工薪酬10000000
銀行存款40000000
（2）2007年12月31日，該專利技術已經達到預定用途：
借：管理費用40000000
無形資產60000000
貸：研發支出—費用化支出40000000
—資本化支出60000000
本題中符合準則規定資本化條件的為60000000元，不符合資本化條件的為40000000元，所以按照規定，發生研發支出時，計入“研發支出—資本化支出”科目的金額為60000000元，計入“研發支出—費用化支出”科目的金額為40000000元。題目所述項目年末達到預定使用狀態，所以年末應該按照“研發支出—資本化支出”科目的余額轉入“無形資產”科目。
2.跨年度的會計處理
“研發支出”科目核算內容說明中有關該科目年末的處理為：期（月）末，應將本科目歸集的費用化支出金額轉入“管理費用”科目，借記“管理費用”科目，貸記本科目（費用化支出）。本科目年末借方余額，反映企業正在進行無形資產研究開發項目滿足資本化條件的支出。
例2：假設例1的研究項目2008年5月才達到預定可使用狀態，2008年以后沒有新追加研發費用，那么2007年12月31日如何進行會計處理？如何在會計報表中披露信息？在準則、指南及注會教材中都沒有說明，筆者認為應進行如下會計處理。
年末“研發支出—費用化支出”科目的余額仍然應轉入“管理費用”科目，結轉后“研發支出—費用化支出”科目的余額為零，而由于12月31日該研究項目尚未達到預定可使用狀態，則“研發支出—資本化支出”科目的期末余額應保留在本賬戶中，需要做的會計分錄為：
借：管理費用40000000
貸：研發支出—費用化支出40000000
2007年12月31日“研發支出—資本化支出”科目應為60000000。年末“研發支出—資本化支出”科目如有余額，應該在資產負債表中披露出來，但是資產負債表中卻沒有“研發支出”這個項目，此時該如何填報？
筆者注意到資產負債表中雖然沒有“研發支出”這個項目，但是新增加一個與“研發支出”比較類似的“開發支出”項目。至于“開發支出”項目反映什么內容，筆者沒有發現其他相關資料可以幫助說明該問題，只有在《新企業會計準則實務指南（集團類公司）》會計報表部分對“開發支出”項目反映的內容以表格的方式做了如下的表述：
從上述表格可以看出，筆者認為應該是這樣的一個關系：“開發支出”項目的期末余額＝年初余額＋本期發生額－計入無形資產－計入當期損益。資產負債表中“開發支出”項目反映內容為本期“研發支出—資本化支出”中尚未開發成功的無形資產的余額。所以，“研發支出—資本化支出”期末余額6000萬元應在資產負債表中的“開發支出”項目中反映。
（二）開發失敗時的會計處理
1.不跨年度的會計處理
會計準則規定，開發階段的支出滿足相關條件，才可以確認為無形資產，那么不符合無形資產確認條件的就應該計入當期損益。開發失敗即不符合確認無形資產的條件。
例3：假設例1的研究項目在2007年12月31日開發失敗，那么2007年12月31日的會計處理為：
借：管理費用100000000
貸：研發支出—費用化支出40000000
—資本化支出60000000
2.跨年度的會計處理
例4：假設例2中的研究項目于2008年5月確定研發失敗，那么2007年12月31日如何進行會計處理以及如何進行披露？2008年5月如何進行會計處理？
關于2007年12月31日如何進行會計處理以及披露問題，由于2007年12月31日沒有研發失敗的跡象，所以其處理方法與例2完全相同。不同之處在于5月的會計處理。
在5月份確定研發失敗時，則不符合確認為“無形資產“的條件。應將”研發支出—資本化“支出余額直接轉入當期損益。即：
借：管理費用60000000
貸：研發支出—資本化支出60000000
二、建議增設“研發損失準備”估計開發失敗可能發生的損失
在例3和例4中，由于開發失敗，需要直接轉入當期損益的金額分別為100000000元和60000000元，由于研發費用數目巨大，直接轉入當期損益會對當年的利潤產生較大影響，甚至可能使企業轉盈為虧，這樣的處理方法不符合謹慎性原則。
為了解決研發失敗后一次性數額巨大的研發費用轉入當期“管理費用”對企業損益帶來的影響，筆者建議增設一個類似于“壞賬準備”的備抵賬戶“研發損失準備”，其與“研發支出—資本化支出”相對應，期末以技術分析其失敗的可能性有多大來決定各期應該提取和實際提取的“研發損失準備”。企業每期期末應該計提的研發損失準備=總的投資額×（1-期望成功率），而每期實際計提研發損失準備應為當期應該計提的減去其賬戶的貸方余額（或加上借方余額）。當期計提研發損失準備時候，會計處理為：借記“管理費用”；貸記“研發損失準備”。待研發成功時，借記“無形資產”，“研發損失準備”；貸記“研發支出—資本化支出”，“管理費用”。如果研發失敗，會計處理為：借記“管理費用”和“研發損失準備”；貸記：“研發支出—資本化支出”。
【主要參考文獻】
[1]財政部.最新企業會計準則及其應用指南.北京：法律出版社，2007.40－41.
隨著知識經濟時代的發展，科學技術在經濟增長中的貢獻率將越來越高，知識成為經濟增長的決定性因素，以知識為基礎的無形資產將日益成為企業未來現金流量與市場價值的主要動力。在高新技術企業，衡量企業價值的主要標志不再是物質資源的多少，而是無形資產的多少。比如美國微軟公司，其賬面價值遠不及通用汽車公司一家的賬面價值，但其產值和利潤卻超過了美國三大汽車公司的總和。同樣，我國也有類似的高科技企業，例如網易公司。《新會計準則》規定予以確認的無形資產只包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許經營權等。新準則規定，同時滿足下列條件的資產項目，才能確認為無形資產：第一，該資產符合無形資產的定義，即無形資產是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。第二，與該資產有關的經濟利益很可能流入企業。第三，該無形資產的成本能夠可靠地計量?？梢姡葱聹蕜t的規定，無形資產應當是具有可辨認性特征的資產，對于企業合并所形成的商譽，是不具有可辨認性的，由于新準則不應將其確認為無形資產，會使得這類企業價值不能得到全面反映。除此之外，在知識經濟環境下，還有很多新興的無形資產，如ISO質量體系認證、環境管理體系認證、綠色食品標志使用權等。另外還有人力資源，在知識經濟時代，企業之間的競爭實質上是人才的競爭，企業對人力資源上的投入將會越來越多，如不及時加以確認和計量，將導致會計信息嚴重失真。
2.無形資產價值的計量缺乏合理性
對于《準則》規定予以確認的無形資產，其計量標準亦缺乏合理性。對于自行開發并依法申請取得的無形資產，僅將其開發成功后為取得專利所發生的直接費用——注冊費和律師費等資本化，作為無形資產的入賬價值，而對于其主要的研究開發費用則作為當期費用，計入當期損益。這樣處理使得企業自創無形資產成本不能得到全部確認，同時也不符合收益和費用配比的原則。大多數無形資產在尚未開發成功的會計期間里可能不產生任何收益，卻要負擔大量的研究和開發費用，而開發成功以后的受益會計期間僅攤銷少量的申請、注冊費用，這顯然很不合理。
3.無形資產的計量過于注重貨幣實物性
所謂的貨幣實物性，就是指在對無形資產計量時沿用有形資產的計量方法，以貨幣為主要單位進行核算。這在一般情況上沒有什么錯誤的。但對于一些特殊的無形資產，諸如企業研發能力，企業人類資源價值、企業文化、企業顧客滿意度等反映企業競爭力方面的資源，就難以準確地用貨幣進行計量了。如果就此消除對以上資源的計量，將其排除在無形資產范疇外，那對于企業資產的核算無疑是很大的損失。
二、準確計量我國無形資產的對策
新準則的頒布，無疑是我國會計準則建設的一件大事，反映了會計準則在制度化、規范化等方面取得的進步。但不容忽視的是，企業在無形資產的處理方面有了更大的選擇空間，也對今后的會計實踐工作提出了新的挑戰，在這一具體準則中也存在著以下值得思考的問題。
1.擴大確認范圍
新準則規定企業自創商譽以及內部產生的品牌、報刊名等，不應確認為無形資產。這導致很多重要的無形資源被排除在外，如自創商譽、人力資本等，從而使企業無形資產整體價值被低估。企業的自創商譽以及內部產生的品牌、報刊名等被排除在無形資產的確認范圍之外，但這些“資產”卻在現代企業價值中占有越來越重要的地位。高度競爭環境下的創新型企業在這些方面表現得特別突出，如制藥業、無線通信業等，它們的投資重點主要表現在雇員知識、營銷和分配系統等方面。然而，這些在財務報表中都未能得到充分反映。可以考慮采取一種最適當的方式將此類無形資源的相關信息納入財務報表，有助于投資者得到靠且相關的會計信息。
2.逐步建立公允價值計價的環境
國外公司治理相對規范，監管體系完備、資本市場發展相對成熟相適應，在計價手段上，國際會計準則，對于無形資產都采用的是以公允價值計價。此次頒布的新準則在金融工具，投資性房產，債務重組等方面均謹慎地采用以公允價值。雖然我國證券市場經過十幾年的發展和完善，但我國公允價值的應用環境并示完全建立，國際接軌是方向，是大勢所趨，因此我國應在今后逐步建立公允價值的計價環境。
3.對研發費用資本化的建議
對于研發費用的會計處理，在英國，研發費用一般存在于科學或工程項目中，缺乏“獨特性”使之與其他內生資產一樣被資本化。目前國際會計準則研發費用采用的是有條件的資本化方法。即通過技術可行性測試后，內生無形資產在研發過程中的支出可予以資本化處理。準則中，我國改變了之前研發費用完全費用化的做法。對開發過程中的費用，成果符合相關條件，就可以資本化。這與國際會計準則接軌邁出了一可喜的一步。借鑒國外經驗，結合我國的實際情況，由于研究費用與新產品或新工藝的生產或使用及給企業帶來效益的確定性較差，應在費用發生的當期確認為費用，直接記入當期損益，并且在以后會計期間也不確認為資產。對于研究活動——初步智力成果，采取費用化處理；對于開發項目由于開發項目是直接轉化為生產力，應該采取資本化處理方法。
參考文獻：
[1]王霞.無形資產會計處理與所得稅差異分析.財會通訊，2008（7）
中圖分類號：F406.72 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）02-0-01
一、新會計準則關于非貨幣性資產交換的規定簡述
新會計準則規定了非貨幣資產交換的兩種情況：一是具有商業實質，二是換入或換出的資產公允價值能夠可靠計量，如果這兩者都滿足，那么應當以換出資產的公允價值+應支付相關稅費作為換入資產的成本，公允價值超過換出資產賬面價值的部分列入當期損益。但如果有確鑿證據證明換入資產的公允價值更可靠，換入資產的公允價值應當作為計量基礎；在這種情況下，如果涉及少量貨幣形式的補價收付，支付方和收入方，都要計算相關的當期損益。
二、非貨幣性資產交換會計實務中存在的問題
1.不等價非貨幣換存在的規定不足
（1）認定標準的缺陷
有的時候，企業間為了達到特定的目的，如提前收回款項、戰略合作目的等等，往往進行不等價的非貨幣資產交換。非貨幣資產交換一般規定，涉及少量補價的，以補價低于整個資產交換金額比例的25%作為判定非貨幣資產交換業務的標準，即以等價交換為前提，支付方換入資產公允價值等于收取方換入資產公允價值加上收到的補價。
（2）換入資產成本認定的缺陷
在不等價非貨幣性資產交換中，換出資產公允價值加上支付補價，不一定和換入資產的公允價值相等，我國新會計準則對換入資產價值采用“出值定入值”的方法，以換出資產的公允價值為計量標準，這樣的規定能起到有效防止舞弊的作用。然而在不等價非貨幣性資產交換情況下，換出資產公允價值+補價往往不等于換入資產的公允價值，這樣就會造成雙方企業入賬和出賬的金額不等，造成了不合理的勾稽關系。
（3）非貨幣資產交換損益確認的缺陷
在非等價貨幣性資產交易情況下，由于雙方交換的資產公允價值并不一致，要產生一定的差價，對于這部分損益，因為這部分損益可以視為債務豁免、交易溢價等，所以與正常的非貨幣性資產交換損益混在一起確認是不合適的，這樣會誤導報表使用者對財報信息的解讀。
2.相關稅費處理規定尚存模糊之處
非貨幣性資產交易中，無論是換出資產，還是換入資產，都要發生一定的稅費支付，例如換入資產產生的增值稅、入庫費、運雜費；換出資產產生的增值稅、營業稅、消費稅等。然而準則對這些稅費是否應當計入換入資產的成本，并沒有做出詳細的規定。而且在補價占交換總資產的25%的分界線標準，并沒有規定是否應該包括增值稅，這在會計實務中，給會計人員帶來了職業判斷上的難題。
3.收入科目有待斟酌
新會計準則對非貨幣資產交換公允價值與賬面價值的差額，規定，換出資產為存貨，視同銷售計入主營業務收入，同時結轉主營業務成本；換出資產為固定資產、無形資產的，公允價值與賬面價值的差額要計入投資收益。但是就存貨而言，非貨幣資產交換不屬于經常性業務，是否應列入主營業務收入計入損益，是有待斟酌的。
三、對非貨幣性資產交換會計準則的改進建議
1.對不等價非貨幣性資產交換會計準則改進建議
（1）標準認定的改進
對于不等價非貨幣性資產交換，雙方企業計算補價比率的不同，造成對是否非貨幣資產交易認定的不同，這會造成雙方資產入賬價值的不統一和當期損益的計量口徑不一致，給報表使用人和投資者造成了財務信息的扭曲。所以，單純的定量標準不能作為是否非貨幣資產交易的判斷標準。對此，建議在不等價非貨幣資產交換的條件下，以實質重于形式的原則為基礎，提高會計人員的職業判斷能力，以實事求是的職業判斷來區分是非貨幣性還是貨幣性資產交換。
（2）改進換入資產成本的確定標準
在不等價非貨幣性資產交易的條件下，同時存在兩個價值，可以借鑒國際會計準則中關于不等價非貨幣性資產的相關規定，改變以出定入的計量方法，當換入資產的公允價值能夠可靠計量時，以換入資產的公允價值作為入賬價值，除非換出資產的公允價值有確鑿證據證明更可靠時，再用換出資產的公允價值作為入賬基礎。這樣就能為報表使用者提供更具準確性和相關性的使用信息。
（3）損益計量與確認的改進
對于不等價非貨幣資產交換的損益確認計量，應當參照債務重組的會計處理規定來進行，因為不等價非貨幣資產交換其實質是企業因為某些困難或戰略目的而做出的某些讓步或利益讓渡，類似于債務重組的情況。所以在不等價交換條件下，可以將交換損益區分為兩部分，一部分為公允價值與賬面價值的差額，確認為資產損益。
2.完善相關稅費規定的改進
對于相關稅費的處理，在我國現行會計制度、市場條件和稅法體系下，建議遵循以下方法：第一，為取得換入資產而發生的相關稅費，除了抵扣掉的增值稅進項稅額和會計制度明確規定不能計入資產成本的稅費外，都應當計入換入資產的成本價值中去。其理由是這些稅費是為了取得換入資產而產生的必要支出，另外在我國現行市場經濟條件下，市場價格即公允價值往往包含著相關稅費，實踐中難以區分出其中的價外稅。第二，換出環節支付的相關稅費除了抵扣掉進項稅額后的增值稅銷項稅額外，其他稅費不應當計入換入資產的成本價值中去，因為這些稅費跟處置換出資產相關，應視同銷售行為，作為營業外支出處理。
3.對非貨幣性資產交換收入科目進行統一規定
建議對非貨幣性資產交換中不區分換出資產的類別，統一以營業外收支科目來核算公允價值與賬面價值的差額，因為非貨幣性資產交換在市場貨幣經濟環境下一般不是經常性業務，而且非貨幣性資產交換往往帶有一定的戰略目的，列入日常的視同銷售行為欠妥，列入營業外收支科目更科學。
4.對商業實質和公允價值判斷進行更深入明細的規定，并加強對會計處理的監管
商業實質用簡單的現金流衡量太過于簡單，應當還需考慮資產功能性、管理者意圖、交換特點、經濟影響等因素，我國會計準則應當對商業實質和公允價值判斷進行更深入明細的規定，同時加強會計人員的職業道德建設，提高其職業判斷能力，同時加強對相關會計處理和信息披露的監管，來提高非貨幣性資產交換財務處理的客觀公允性。
參考文獻：
選題的目的和意義：近年來，隨著改革開放的深入和市場競爭的日漸激烈，會計所處的客觀經濟環境越來越具有不確定性。作為經濟管理的重要組成部分，作為一種國際通用的商業語言，會計信息全面、系統、正確地反映企業的實際情況，無論是對國家的宏觀調控，還是對企業的經營管理以及對投資者的正確決策，都起著至關重要的作用。會計信息使用者應更加重視與不確定性相關的風險信息的揭示。因此，謹慎性原則在會計實務中的正確運用應引起我們的足夠重視。
謹慎性原則是指在有不確定因素的情況下做出判斷時，保持必要的謹慎，既不高估資產或收益，也不低估負債或費用，而是在會計核算中對企業可能發生的損失和費用做出合理預計。在市場經濟條件下，企業不可避免地會遇到風險，比如金融風波、債務人的死亡、企業破產、固定資產因技術進步而提前報廢、惡性競爭等情況，因此，采用謹慎性原則，對存在的風險加以合理估計，就能在風險實際發生之前化解風險，并防范風險。采用謹慎性原則，有利于企業做出正確的經營決策，有利于保護所有者和債權人的利益，真實考核經營者，有利于提高企業在市場上的競爭力。
國內外研究現狀及發展趨勢：謹慎性原則起源于中世紀財產托管人解脫其受托責任的策略，二十世紀初至三十年代前是一項占支配地位的會計原則，當時主要表現為對資產的低估；經濟危機之后，謹慎性原則所體現的內容擴大到對收益的確認和會計報表披露。隨著會計環境的變化，會計目標從報告經管責任向為信息使用者提供決策有用的會計信息轉化，謹慎性原則也逐漸成為對披露具有相關性和可靠性質量特征的會計信息的修訂性原則。我國《企業會計準則》中規定：會計核算應當遵循謹慎性原則的要求，合理核算可能發生的損失和費用；在《企業會計制度》中規定：企業在會計核算時，應當遵循謹慎性原則的要求，不得多計資產或收益，少計負債和費用，但不得計提秘密準備。由此我們看到，我國會計規范中關于謹慎性原則有以下幾個要求：
(一)謹慎性原則存在的基礎是不確定性，所處理的是“可能發生”的事項。
(二)對各種可能發生的事項，特別是費用和損失，在會計上確認和計量的標準是“合理核算”，對可能發生的費用、負債既不視而不見，又不計提秘密準備。而對“合理”的判斷則事實上取決于會計人員的職業判斷。
(三)運用謹慎性原則的目的是在會計核算中充分估計風險的損失，避免虛增利潤、虛計資產，保證會計信息的決策有用性。謹慎性原則在我國的運用開始于1992年，在近十年的應用中，可以按其運用程度和范圍的不同，分為三個階段：
一)1992年至1997年。1992年，并于1993年7月1日起施行的《企業會計準則》中首次明確了謹慎性原則，要求企業會計核算應當遵循謹慎性原則的要求；合理核算可能發生的損失和費用。同時，在行業會計制度中主要體現為三個方面：即存貨計價方法采用后進先出法、應收賬款計提壞賬準備、固定資產折舊采用加速折舊法。
二)1998年至2000.1998年陸續頒布的《投資》等一系列具體會計準則及《股份有限公司會計制度》中，謹慎性原則得到進一步的運用，具體包括；
1、在1992年會計準則和行業會計制度的基礎上，擴大了資產項目計提準備的范圍，即計提短期投資跌價準備、壞賬準備、存貨跌價準備和長期投資減值準備，同時，擴大了壞賬準備的提取范圍，在提取方法及比例上更加靈活。
2、對固定資產折舊方法--加速折舊法的應用條件有所放松。
3、對無形資產、開辦費的攤銷期限作了修訂，由原制度中無形資產的“不少于10年”、開辦費的“不少于5年”，分別調整為“不超過10年”、“不超過5年”.
4、對結果具有不確定性的或有事項的會計核算及信息披露做出了規范，規定或有資產或有利得不予確認，一般也不予披露，或有負債不予確認，但應在會計報表附注中予以披露。
5、對于債務重組中涉及的或有收益和或有支出，債務人確認為負債，債權人則不應確認為資產，只能在表外予以披露。
6、對于收入的確認，在確認標準上更加謹慎。如無論是《收入》準則中關于收入確認的四個條件，還是《建造合同》準則中關于跨期合同引起的收入確認，均將相關經濟利益流入企業、結果能夠可靠計量等作為一個重要的內容。
三)2001.2001年1月財政部頒布了《無形資產》《借款費用》、《租賃》三個新的具體會計準則，并同時修訂了《投資》、《債務重組》等五項準則；2001年2月頒布了《企業會計制度》。在這些新的準則和制度中，謹慎性原則體現為：
1、全面計提資產減值準備。中期期末和年末除了計提原有的“四項準備”外，新的企業統一會計制度和《無形資產》準則規定還應計提固定資產減值準備和無形資產減值準備。
2、在《企業會計準則--借款費用》準則中，改變了借款費用資本化的標準，以“固定資產達到預定可使用狀態”作為借款費用停止資本化的標準，并明確了暫停資本化的條件，避免固定資產價值虛計。
3、改變了融資租賃固定資產入賬價值的確定方法，規定“租賃開始日租賃資產原賬面價值與租賃付款額的現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值”，改變了以租賃協議確定的設備價款、發生的運輸費、途中保險費、安裝調試費等支出確定租入固定資產價值的方法。同時，租賃過程中發生的或有租金一律計入當期損益。
4、在《無形資產》準則中，要求企業管理部門在判斷無形資產產生的經濟利益是否很可能流入企業時，應對無形資產在預計使用年限內存在的各種因素做出謹慎的估計。
二、論文(設計)的主要研究內容及預期目標
在市場經濟條件下，企業面臨的競爭和風險日益加劇，不確定的經濟業務越來越多，所以會計信息使用者也越來越關心與不確定事項相關信息的揭示，關心企業所提供會計資料的真實性和完整性。對此，謹慎性原則的正確應用就顯得非常重要。市場經濟條件下企業的經營活動充滿著風險和不確定性，在會計核算工作中堅持謹慎性原則，要求企業的會計人員在面臨不確定因素的情況下作職業判斷時，應當保持必要的謹慎，充分估計到各種風險和損失，既不高估資產和收益，也不低估負債和費用，也不得設置秘密準備。文章以國際會計慣例為基礎，首先從會計結構的角度，分四個方面論述了會計制度采用謹慎性原則的必要性。其次，從資產的定義、收益的確認以及財務分析的角度詳細論述了謹慎性原則在會計實務中的廣泛運用。謹慎性原則的運用，更能使會計信息全面、系統、正確地反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量情況。最后，在采用謹慎性原則的同時，還要提高會計人員的素質，加強其職業道德修養，加強企業在會計核算中的專業判斷，防止濫用謹慎性原則。
主要內容：
1.引言
2.謹慎性原則的含義及其必要性
2.1謹慎性原則的含義
2.2謹慎性原則研究的必要性及意義
2.2.1我國的會計結構中包含謹慎性原則的必要性
2.2.2謹慎性原則的提出及研究意義
3.謹慎性原則在會計實務中的具體應用
3.1謹慎性原則在資產減值中的應用
3.2謹慎性原則在借款費用資本化的金額確認中的運用
3.3謹慎性原則在企業投資中的應用
3.4謹慎性原則在會計計量中的應用
3.5謹慎性原則在財務分析中的應用
4.謹慎性原則在會計實務運用中存在的問題
4.1謹慎性原則的相關條款會計人員在核算方法的選擇上具有主觀隨意性
4.2謹慎性原則與稅法政策不能協調一致
4.3謹慎性原則與其它原則的沖突
4.4公允價格難以取得對謹慎性原則運用的制約
4.5謹慎性原則導致企業的會計信息橫向不可比
5.合理運用謹慎性原則的措施
5.1增強謹慎性原則的確定性和可操作性
5.2縮小稅收政策與會計政策的差異
5.3完善市場信息報價系統
5.4對謹慎性原則的應用進行必要的約束
5.5提高會計人員的專業水平和職業道德素質，增強其職業判斷能力
5.6加強審計監督，強化內在約束機制
5.7將謹慎性原則的應用與會計信息的充分披露有機地結合起來
6結論
參考文獻
預期目標：
畢業論文預期將于2016年3月2日前完成初稿，并上交導師，作進一步修改潤色；2016年4月12日前根據指導老師的修改意見，完成畢業論文第二稿，交指導老師審閱；2016年4月26日前根據指導老師的修改意見，完成畢業論文第三稿，交指導老師審閱。2016年5月10日前論文定稿并打印上交。預期字數達到學校所規定的字數。并按學校統一規格打印成文。
三、論文(設計)的主要研究方案(擬采用的研究方法、準備工作情況及主要措施)
研究方法：在導師的指導下選定論文題目。選題之后，利用課余時間尋找與論文題目相關的資料。擬采用的研究方法為：
1.歸納法針對這一研究領域通過閱讀大量的相關書籍文獻著作，充分利用數據庫，專題搜集相關資料，進行歸納整理。
2.分析法對國內外就該論題的主要研究成果、現狀及最新進展、研究動態等進行比較全面的、深入的、系統的綜合分析，對這一領域研究現狀做到充分了解。
3.比較分類法對已有的學術成果做比較分類，并在此基礎上勇于探索前人工作的不足，積極挖掘新的研究內容，不斷創新，闡述新的觀點和見解，以此作進一步的研究，發現新的理論價值。準備工作：已大量閱讀了與本論文有關的國內外參考文獻。主要措施：廣泛查閱資料，理清思路，草擬開題報告和著手文獻綜述，作好論文寫作的前期準備工作。然后草擬論文提綱，著手撰寫論文。
四、主要參考文獻
參考文獻：
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[13]湯云為。實證會計研究中的幾個問題[J].會計研究，2001，(5)
五、論文(設計)研究工作進展安排
2015年9月28日畢業論文動員會。
2015年10月10日前確定論文題目和提綱。
2015年10月12日上交論文選題。
2015年10月20日之前接受導師下達的《畢業論文(設計)任務書》。
2015年10月25日前完成文獻綜述。
2015年10月29日前完成開題報告填寫。
2015年11月2日開題答辯。開題后正式著手撰寫論文。
2016年3月29日前完成論文初稿。
2016年4月12日前完成論文二稿。
一、進一步加強固定及無形資產的管理核算
1、加強固定資產的管理、核算
新的醫院會計制度在醫院資產負債表固定資產及固定基金的科目之下增設了“累計折舊”的新科目，取消了一般的修購基金的提取核算，將修購基金的余額轉入到事業基金當中?？梢姡轮贫戎屑訌娏藭嫻ぷ鲗︶t院固定資產的管理。因而，醫院方面應當順應新制度的要求與發展，加強對內部固定資產的管理，借鑒企業會計制度中的方式，對醫院的固定資產進行定期的清查，對于資產的或有損失進行科學、合理的預估，以便于為計提減值做好準備。
2、加強對無形資產的管理、核算
在醫療市場激烈競爭的今天,無形資產的價值量日漸增加。因此,財務管理部門應建會計論文立一套行之有效的無形資產管理核算制度,實時、足額地反映無形資產的增減變動情況,根據無形資產取得的途徑準確計價。對單位長期積累形成的無形資產,應及時按照法律程序申請確認,正確計價,以免無形資產流失,切實保護單位的合法權益不受侵犯。
二、加強醫院效益的管理和核算
1、加強財務管理的預算控制
加強收支管理，合理編制預算加強醫院收入的管理，重點是加強醫療收入的管理，確保醫院收入及時、正確，全部入賬，加強醫院支出和管理，重點是嚴把支出報銷關，醫院嚴格按照國家規定的財政、財務制度和開支標準及開支范圍，由財務人員對單據憑證進行初審，對不合格的單據、憑證及時提醒院領導拒簽。對辦公費、業務費、專項資金和其他零星開支，實行分管院長審批制度，不經批準的一律不準報銷，而業務招待費則由分管院長審批報銷，實行雙簽字、嚴禁公款吃喝，辦公費實行定額，與經濟利益掛鉤。合理編制預算就要求財務人員不要“閉門造車”，應逐步改革傳統的“基數十增長”的預算編制方法，采用零基預算方法編制年度預算，在科學預測各種因素影響的前提下，合理編制年度預算，堅持量入為出，收支平衡，確定每項工作可能給單位提供的收入或需要安排的支出數量，而不是審核修改上年預算或審定新增部分。
2、加強籌資效益的可行性分析和控制
為了適應醫療市場的需求,提高競爭能力,醫院常常需要上新項目,增加、更新醫療設備,對外投資合作等等。醫院財務管理應加強籌資效益的可行性分析和控制,重視資金的時間價值,根據資金需求掌握好貸款時間,并根據國家的有關政策,積極爭取政策性貸款,最大限度地降低籌資成本,減少投資運營風險。
3、加強科室成本核算和成本控制,樹立全成本概念
醫院在新形勢下的價格競爭,實際上就是成本競爭。這就給醫院財務管理提出了又一新的要求。要使本單位成本低于社會平均成本,必須科學建立、健全臺賬,完善登記匯總制度, 建立成本管理考核指標體系。同時,對干部、職工進行多層次培訓,增強成本意識,遵循成本效益原則,實施成本發生全過程控制,進行全方位的成本核算。
4、加強醫院成本控制,提高資金使用效率
隨著市場經濟體制的建立以及在當前新形勢下,醫院的管理應向著現代化企業管理模式發展,因此,醫院必須進行嚴格的全成本核算,走低投入、高產出的經營道路。醫院支出從內容上分為四類:一是人員費用,包括工資、補助工資、職工福利費等。二是衛生藥品費用,包括中西藥品、衛生材料及其他材料消耗等。三是公用費用,包括燃料及動力費用,具體是油、煤、水、電、汽、辦公費、差旅費、電話費等。四是設備,包括醫療設備和一般設備。對于第一類要絕對保證;第二類要利用經濟杠桿作用加以控制;第三類主要狠抓節約,減少浪費;第四類要根據當年的收人情況量力而行,做到先收后支,量入為出,略有節余。財務科應嚴格執行預算,對超計劃需要追加指標的,經院領導研究后方可執行。對于水電費增減與總務科獎金掛鉤,節約可提成,超支扣發獎金。加強科室支出核算,核定定額,分配掛鉤。
三、加強內部控制，規范財務行為
針對管理中的薄弱環節, 健全與會計系統相關的內控制度,加強內部監控 ,宜健全相關的內部控制制度及各崗位職責,保證會計核算的有效性。首先,完善貨幣資金內部控制制度,以確保應收則收、應收不漏及資金安全。其次, 健全存貨內部控制制度以確保存貨資金安全,加速存貨資金的周轉。一是實物流轉程序控制,即采購、驗收、存儲、使用各環節的控制;二是對實物價值流轉記錄程序的控制即成本會計控制和永續盤存制度。第三,加強固定資產的內部控制制度。建立健全固定資產的預算、授權批準、賬簿記錄、職責分工、處置、定期盤點、內部保養等內部控制制度,并經常檢查執行情況,嚴禁有章不循,導致會計信息失真行為的發生。
四、利用會計信息，做好醫院財務活動的分析和評價
在市場經濟條件下,與醫院有經濟關系的各方,都迫切需要獲得醫院的財務信息,以便作出科學的決策。因此,對醫院的投入和組合進行分析,對人力資源、設備、資產、材料進行分析,做好醫院財務分析,可以客觀地總結醫院管理經驗,從而揭示管理中存在的問題,掌握醫院財務活動的規律,以便更好地改進醫院財務管理工作,提高醫院財務管理水平,為醫療衛生事業的各種經濟決策提供可靠依據。
綜上所述，在醫院管理中工作中應該重視財務管理工作，加強財務管，并結合醫院財務管理部門自身的實際情況，構建一個多維度、多層面、全方位的財務管理體系，從而推動醫院健康可持續的發展。
21世紀是知識經濟爆發的時代，人力資源已成為決定企業乃至社會經濟發展的重要因素，企業要在激烈的市場競爭中立于不敗之地，就要加大對人力資源的投資管理，通過對人力資源進行會計核算，更好地挖掘人力資源的潛力，創造出更高的經濟效益。本文謹從三個方面，分析我國人力資源會計的發展中存的問題，并提出對策。
一、人力資源會計的概念與發展情況
1.人力資源會計的概念。人力資源會計是在運用經濟學、組織行為學原理基礎上，與人力資源管理學相互結合、相互滲透所形成的一類專門會計學科，是對組織的人力資源成本與價值進行計量和報告的一種程序和方法，是會計學科發展的一個全新領域。
2.源流及我國發展情況。
2.1源流。1964年，美國密歇根州大學企業經濟研究所的赫曼森在《人力資源會計》中最先提出人力資源會計的概念，并被引入會計學的研究之中。此間的理論研究為人力資源會計的發展奠定了理論基礎。經過半個世紀的發展，人力資源會計的應用范圍越來越大，人力資源會計學家認為人力資源會計已進入迅速發展的時期，將使傳統會計產生重大變革。
2.2我國發展情況。1980年，著名經濟學家潘序倫在《文匯報》發表文章，提出我國必須開展人才會計的研究，建議既要計量人才成本，也要講求效益，率先在國內提出人力資源研究的問題。此后，會計學界發表了大量人力資源會計的論文，就人力資源會計的一些理論和方法問題進行了廣泛的研究。20世紀80年代，我國對人力資源會計的研究傾向于介紹有關概念和問題，20世紀90年代，人力資源會計開始轉向系統研究。一直到目前，人力資源會計在我國還屬于比較新興的會計學科分支，還沒有形成一個得到大家都認可的權威性、系統性的完整理論體系，而企業界對人力資源會計重視程度也十分有限，因此，我國人力資源會計發展在面臨著一些問題和困難的同時，也有著可觀的發展前景。
二、我國人力資源會計現狀與問題
1.人力資源的精確計量存在困難。
1.1人力資源價值不同于普通商品，很難用貨幣進行可靠的計量，后者可以在一定的時間和空間范圍內完成，而前者主要表現為教育投資的過程，包括家庭投資、國家投資、社會投資甚至企業投資，需要多達數十年的時間，而這些，首先需要對教育的過程有個完整的記錄，其次對各個主體投入的價值也應有個較為合理的估計，目前，我國還未在社會上開展過類似的評估。所以盡管人力資源可能符合資產的定義，人力資源的信息也能影響到投資者決策，但長期以來卻被摒棄于財務會計的范圍之外。
1.2勞動者與企業之間本質上是合同契約關系，人力資源的所有者是勞動者本身而非企業，人力資源價值是可變的，存在許多不可預計的變量，因人事關系、激勵機制等管理模式影響，同一人力資源在不同企業或管理模式下具有不同的價值體現。
2.人力資源會計的運用環境有待提高。我國的市場經濟起步比較晚，政治、經濟、社會環境等方面都還不完善，對我國人力資源會計的發展也形成了一個比較大的制約因素。從政治環境來看，我國的會計準則是政府制定的行為規范，體現的是國家的意志，代表性不足，不能全面地反應經濟社會各個層面的需求；從經濟環境方面看，我國人力物力資源結構不平衡，人力資源管理水平普遍較低，人力資源市場等支持要素還不夠完善，由于市場主體普遍缺乏在人力資源會計方面的實踐，而導致了人力資源會計數據的缺乏，阻礙了人力資源會計的研究和推廣；從社會環境方面看，目前，我國政府和企業界對人力資源會計的關注度不高，企業在財務管理實踐人力資源會計的較少，一方面是缺乏此類的專業性人才，另一方面是缺乏利益的驅動。而會計學又屬于一門實踐性比較強的學科，缺乏實踐，人力資源會計對于企業管理者在經濟決策方面起到的作用就不明顯，財務意義也就大打折扣。同時，由于人力資源會計的實踐需要耗費企業大量的人力、財力、物力，且其所產生的實際經濟效益卻未必能投入大于產出，出于企業家的驅利心理，沒有多少企業敢于、樂于嘗試人力資源會計。從而導致運用人力資源會計管好、用好人才的事例很少，人力資源會計的運用在社會上未產生明顯的示范效應，社會影響力不高。
3.人力資源信息披露制度尚未建立。傳統財務報告既不反映人力資產的價值，也不反映人力資本，從而低估了企業資產總額，忽視了人力資源對企業的經濟貢獻，把為取得、開發人力資源而發生的費用全部計入當期損益，背離了收入與費用配比的會計原則。而目前我國尚未要求企業在對外公布的財務報表中披露人力資源信息，更限制了人力資源會計在研究與實踐中的發展。所以，有必要對傳統的財務報告進行適當的調整，把人力資源這項企業十分重要的資產及其有關的權益和費用，在財務報告中予以充分揭示和披露。
三、對人力資源會計的建議與對策
1.人力資源是可以計量的?！镀髽I會計制度》的規定，資產的確認必須符合三項條件即：(1)由過去的交易或事項形成的；(2)能為企業擁有或控制；(3)預期會給企業帶來經濟利益。人力資源的取得是企業通過招聘程序，簽訂勞務合同，支付一定薪酬來實現的，其符合資產確認的條件：一是人力資源是企業通過招工招聘等程序在眾多應聘者中篩選出來的，符合企業用工用人需求的勞動力資源，企業通過支付工資的方式來購買勞動者的勞動力，由此，可以看出人力資源是符合第一個條件的。二是從《資本論》中我們知道，企業需要的并不是勞動者本身，而是勞動力。企業與勞動者之間簽訂勞務合同，從而固化了勞資雙方的權利與義務，建立起了雇傭與被雇傭的關系，企業通過支付薪酬，取得或控制了勞動者聘用、培訓與解雇的權利，也就獲得了對該勞動者所擁有的勞動力資源的使用權與支配權。此外，人力資源具有的某種專門技術、工作技巧或擁有某些特定信息，當企業用人環境適合勞動者發揮專長時，企業與勞動者之間就產了相互信賴的關系，勞動者希望通過自己的勞動體現其社會價值，從而使勞動者不會輕易離開企業。由此，可以看出人力資源是符合第二個條件的。三是在知識經濟時代，生產的核心要素是知識，企業效益的高低，將取決于知識的擁有者——人力資源的利用程度。企業就是出于勞動者能夠為其帶來經濟效益這個預期才聘用勞動者的，而勞動者也是出于企業能夠實現其勞動價值這個預期而接受聘用的。由此，可以看出人力資源是符合第三個條件的。四是企業最大限度地開發人力資源價值，是企業進行聘用、培訓與投資的過程，而這些都需要相應的成本支出與資源耗費，這種成本支出與資源耗費都是能以貨幣計量的。綜上，人力資源價值=取得人力資源支出(包括招聘、選拔人力資源所需費用等)+維護人力資源支出(包括工資、獎金、勞動保健、醫療保健、社會保險、人事管理部門支出等)+開發人力資源支出(包括崗前培訓、脫產學習等)。但是，人力資源的貨幣計量要達到或追求精確性計量也是不可能的。實現上，財務會計的計量本質上就是精確性計量、近似性計量和模糊性計量的復合和交叉運用，因此，對人力資源會計而言，計量過程必然含有估價的成分。
2.完善人力資源會計信息披露制度。知識經濟時代的到來，使得人力資源的因素對企業經營的影響越來越大，投資者對人力資源信息的需求也越來越大，建立人力資源會計披露制度，將企業在人力資源投資情況、人力資源投資的收益情況等方面的信息向公眾披露，能夠為投資者和管理者提供更加科學、明智決策參考。此外，通過人力資源會計所提供的信息，政府可以了解整個社會的人力資源維護與開況，并從宏觀上調整人才政策，保障國家的可持續發展能力。因此，筆者建議可以對傳統的財務報告進行適當的調整，把人力資源這項企業十分重要的資產及其有關的權益和費用，在財務報告中予以充分揭示和披露。一是在資產負債表上，有關人力資產的數據，應該作為一個單獨的項目列示。因為“人力資產”其流動性類似于固定資產，由于強調人力資源的重要性和主觀能動性，所以應將其列于“長期投資”與“固定資產”之間，相應在“所有者權益”里增記“人力資本”。二是在利潤表上，可增設“人力費用”，作為“營業利潤”項目的減項，用以反映企業為使用人力資源而發生的不應資本化的費用和人力資產的攤銷，同時對原“管理費用”賬戶反映的內容作必要的調整。
3.營造人力資源會計的良好運用環境。我國人力資源會計目前正處在學術研究階段，任何科學的理論缺乏實踐檢驗，都是無法付諸推廣實施的。我國人口占世界總人口的五分之一強，如此豐富的人力資源，如果不加以開發利用，人力資源優勢就會變為社會的包袱，在此情況下，如果能夠制定一套合理科學的人力資源管理制度，把豐富的處于閑置狀態的“人力資源”開發轉換為具有現實生產能力和知識技能的雄厚“人力資本”，是推動整個經濟快速增長的重要力量。而這一套管理制度的落實離不開政府的支重視與支持。首先，建議沿海經驗發達省、市可以建立人力資源會計“試驗田”，選取幾個人力資源素質較高且占企業總資源比重較大的企業，開展人力資源會計的實踐，通過試點先行，以點帶面，穩步推進的方式，不斷擴大人力資源會計的實施范圍，為今后的全面推廣積累經驗，也為其他企業提供示范作用。其次，必須引導企業經營者重視人力資源價值，健全激勵機制，這就要求建立評價經營者業績的財務指標與非財務指標，進一步完善人力資源價值計量模型，并利用它對人力資源價值進行預測、核算、評估，為人力資本參與利潤分配、健全激勵機制提供決策依據。
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人力資源會計論文范文二：人力資源會計體系研究
摘要：伴隨科學技術的不斷進步，全球經濟競爭已從物質資源競爭向人力資源競爭轉變，開發、利用與管理人力資源已經成為社會經濟發展必須考慮的問題。一個企業是否具備競爭力與發展前景，不僅受經營規模的影響，更離不開豐富的人力資源。如將人力資源歸于企業資產，通過會計方式確認、計量與報告人力資源情況，可滿足企業管理人員及其他相關人員對企業信息的要求，這已經成為時展的必要條件。通過對人力資源會計實施的必要性、人力資源會計體系的構建與實施進行了分析與探究。
關鍵詞：人力資源會計；賬戶設置；賬務處理；會計信息
作為一種新型經濟形態，伴隨知識經濟時代的到來，知識將成為全部財富創造的最基本要求。“成功的組織都有積極的人不足為奇，人力資源才是一個公司真正能擁有的最有價值的資源?！弊?964年美國密歇根大學赫曼森將“人力資源會計”這一概念首次提出后，經大量學者、專家的不懈研究，人力資源會計理論體系現階段已較為完善。人力資源會計是指在經濟學、組織行為學原理充分運用的前提下，和人力資源管理學互相結合、滲透的會計學科。是計量、報告組織人力資源成本和價值的一種程序、方法，是會計學科發展的重要領域?，F階段，人力資源會計體系還不完善，在對國外先進經驗充分吸收的前提下，需構建符合中國特色的人力資源會計體系。
一、我國實行人力資源會計的必要性
(一)有利于向使用者進行人力資源管理提供決策信息
根據人力資源會計提供的信息，現代企業可對人力成本節約與人力投資之間的問題進行有效處理。并按照人力資源價值改變信息，制定人力資源管理決策。
(二)有利于避免經濟組織短期行為
現行會計體系無法將人力資源信息提供給管理者，導致管理者對人力資源投資重視程度不足，致使企業選取培訓費用降低的方式減少成本的短期行為，但這將嚴重危及企業長遠健康發展。
(三)對國家宏觀經濟調控極為有利
企業人力資源投資對企業人力資源管理水平及全員素質水平提升具有關鍵作用。作為發展的重要財富，人力資源會計供給的信息，可以幫助政府對企業人力資源開發現狀進行全面了解，以此滿足本企業乃至國家宏觀調控需求。
(四)人力資源發展的需要
“在企業中，組織良好且忠誠的職工是一項遠比物質更為重要的資產。而傳統的資產負債表卻忽視報告這項資產，這是一種缺陷(美國著名會計學家佩頓)”。人力資源會計將內部人力資源具體信息提供于管理者，可有效管控、監督人力資源，確保人力資源的安全性、完整性。
(五)對人才市場發展極為有利
通過對外交流活動的開展，加大優秀人才的引進同時避免人才流失。建立與完善有序的人才市場是衡量一個國家人力資源能否充分運用的重要依據。其中合理評估人力價值為人才市場建立的關鍵，同時人力資源會計還是人力資源成本、價值確認、計量、計量與報告的重要方式。
二、人力資源會計體系的構建與實施
(一)人力資源會計賬戶設置及賬務處理
構建人力資源會計體系中，需重新認識與分析人力資源核算相關問題。目前大量會計內容都可利用人力資源會計核算，在核算方式中也具有多樣性，因其思路相同，可在傳統財務會計系統內納入人力資源會計，并把傳統財務會計系統內容與人力相關內容進行獨立核算和反映，如從相關費用內將人力資源招聘、培訓等費用進行單獨核算。為更好地分析人力資源會計體系，對設置賬戶、做好賬務處理工作。
1.設置賬戶
為對人力資產、人力資本進行有效核算，并將人力資源信息全面反映出來，需進行以下賬戶設置。一是“人力資產”賬戶。該賬戶對人力資源獲取、培養、開發管理與利用時產生的資本性支出、獲得的人力資本投資等加以核算。支出發生后，獲取人力資本投資與人力資本評估增值時可記借方，人力資本投資退出、評估減值、人員調出與意外傷亡記貸方。借方存有余額，為期末人力資產結余數。該賬戶為長期資產類賬戶，可進行費用化人力資產設置或資本化人力資產設置，并遵循單位或員工進行明細賬設置。二是“實收資本———人力資本”賬戶。權益性賬戶為該賬戶的屬性，如企業收到人力資本投資與人力資本投資評估增值時記貸方，由于轉出、退休或死亡與企業向脫離及評估減值可記為借方。貸方存有余額，代表期末企業人力資本數額。三是“累計攤銷———人力資產攤銷”賬戶。作為人力資產的備抵調整賬戶，其作用為資本性支出人力資源成本累計攤銷額的核算。企業當期需分攤計入費用由賬戶貸方登記，為資本性支出獲取或開發的人力資源與成本數額。
2.賬務處理
如企業投資人力資產時，人力資產記借方，銀行存款或其相應科目記貸方；如企業員工錄用時，人力資產記借方，實收資本———人力資本記貸方。筆者認為，人力資源和無形資產之間存有緊密聯系，作為無形資產出現的重要保障，人力資源具備較高專業水平與素養，才能保證無形資產資源的可持續發展。與此同時，作為人力資源發展的外在性表現方式，無形資產對人力資源發展起到關鍵作用。各類人力資源入賬價值在人力資源會計中很大程度上由其創建的無形資產要素取得的收益所決定，并能夠對各類無形資產來源加以確定，利用專業評估機構測算評估各類無形資產，并在專用賬冊內計入，為評估人力資本有關價值提供便利。社會經濟發展中，人力資源會計新體系的構建，必須重視其核算內容。人力資源會計結算在新體系下不僅不會對財務會計現有體系完整性造成影響，更能夠向財務會計現有循環過程中充分融入。
(二)人力資源會計信息披露
現行會計制度下報表信息披露最大問題在于無法充分考慮人力資源信息。社會主義市場經濟發展中，其競爭內容為知識與人才的競爭，這就要求企業發展必須重視人力資源，要求會計必須反映人力資源信息。內容日益廣泛與多元化為財務會計報告的發展趨勢，通過不斷增加非貨幣信息兼容性，財務會計報告信息內表外信息比重越加重要，為報告人力資源會計信息創建了有力因素。定量化信息與定性化信息為財務報告提供的兩類信息。定量化信息是指通過定量形式將便于決策的財務與經營信息提供給使用者，其特點為財務，表示形式為貨幣。定性化信息是指無法以數量表示并對決策有利的信息。作為企業資源中重要的構成部分，人力資源可在財務報表內進行披露。按照會計平衡公式等相關理論，資產負債表內可在資產項內列入人力資產相關數據，并進行相關項目的增設，如人力資產、人力資產減值準備等。并在利潤表內列入人力資產損益等相關內容，具體如表所示。
(三)人力資源會計體系的實施
1.同時選取兩種核算方式
人力資源會計核算中，為在社會體系內充分融入企業會計報表，需選取會計電算化實施方法，也就是同時選取兩種核算方式。這就要求企業在會計報表編制過程中，不僅要進行傳統會計報表的編制，更需編制涵蓋人力資源核算的會計體系。利用分析、對比兩個報表，能夠明確人力資源投入與其創建的價值能夠對企業經營效益帶來的影響。通過人力資源核算，幫助企業加大人力資源管理力度。
2.人力資源會計核算制度化的實施
在企業全面推行人力資源會計的前提下，能夠建立與完善人力資源會計體系。與此同時，其核算方式與計量方法也呈現出規范化、合理化。人力資源會計核算制度化的實施能夠確保人力資源會計報告信息的科學性與準確性，也只有這樣才能將人力資源會計報告作用充分展現出來。在人力資源會計核算制度化建設中，需嚴格遵循會計報表編制內的人力資源成本與價值信息，準確計量、記錄人力資源會計，推動人力資源會計工作的順利進行。
三、結語
綜上所述，21世紀是一個以知識為主的經濟體制，也是服務性發展，更是人力資源發展的年代。伴隨社會經濟發展速度的不斷提升，人力資源會計的作用愈加重要。其不僅能夠對企業和諧發展提供推動力，更能進行企業財務管理模式的建立提供有利條件。現階段，市場經濟環境競爭力越來越大，為確保生命力與競爭力的不斷增加，企業必須重視人力資源會計體系構建，只有這樣才能在人力資源管理中將其作用充分發揮出來。人力資源會計作為企業發展的重要構成成分，通過科學、有效的實施，才能為企業高速發展提供強有力的保障。
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一、引言
會計發展的歷史告訴我們，社會經濟環境的變化和會計信息使用者需求的變化是推動財務會計發展的兩大動力。進入21世紀，世界經濟已進入了一種全球化，信息化，網絡化和以知識驅動為基本特征的嶄新的社會經濟形態--知識經濟（經濟合作與發展組織（OECD）對其的定義是以知識為基礎的經濟，指以現代科學技術為核心，建立在知識和信息的生產、存儲、使用和消費之上的經濟。）。知識經濟與以往經濟的最大不同在于，經濟的發展與繁榮不再直接取決于資源、資本、硬件技術的數量、規模和增量，而是直接有賴于知識或有效信息的積累和利用。它強調人力資源開發，尤其是人力資源創造力的開發在經濟發展中的價值；它強調產品和服務的數字化、網絡化與智能化。與經濟環境的變化相適應，企業的財務環境也發生了巨大的變化，主要表現在：企業的經濟活動日益復雜化；物價變動較以往更加頻繁和激烈；行業的競爭加?。换ヂ摼W在財務會計中廣泛應用；金融衍生工具飛速發展，且由于衍生工具具有以小博大的杠桿作用，由此可能帶來暴利的同時也蘊藏著巨大的風險，因此人們高度關注衍生工具的報告問題；以知識為基礎的無形資產也日益成為企業未來現金流量與企業市場價值的關鍵所在。
現行的報告體系已不能滿足信息使用者對會計信息的需求。2001年1月1日實施的《企業會計制度》中規定，企業的財務會計報告由會計報表、會計報表附注和財務情況說明書組成。企業的財務會計報告遵循著特定的會計準則，采用規范、通用的格式進行編制，具有綜合性、規范性等優點，但是隨著知識經濟時代的到來，現有的企業財務會計報告因滯后于環境的變化而顯示出了它的缺陷與不足。本文通過對新環境下傳統的財務會計報告存在的弊端及局限性的分析，就財務會計報告的發展趨勢談一下自己的拙見。
二、財務會計報告變革的必要性與可行性
（一）財務會計報告變革的必要性
會計的發展與企業的財務環境息息相關，20世紀90年代以來，高科技推動了國際經濟的迅猛發展，金融創新的日新月異則帶來了極大的風險。由于一些資產負債表外業務和表外項目不斷增加，人們紛紛指出，傳統的財務會計報表已不能充分披露有用的會計信息了論文，現有財務會計報告的缺陷與不足越來越顯現出來，主要表現在以下幾個方面：
1、無法滿足信息使用者的不同需求
隨著社會經濟的日益復雜，企業組織形式及其在社會和市場競爭中的地位不斷發生變化，除了直接投資者、債權人外，企業內外還出現了大量不同的會計信息使用者，包括政府部門、顧客、合作伙伴、社會部門等等。企業財務環境的變化，致使信息使用者對財務報告提出了與傳統工業經濟條件下完全不同的新需求畢業論文，傳統工業經濟下信息使用者注重的是財務信息，而在知識經濟下不僅要獲取財務信息，還要獲取非財務信息；不僅要獲取定量信息，還要更多地獲取定性信息；不僅要獲取確定的信息，還要更多地獲取不確定的信息；不僅要獲取歷史信息，還要更多地獲取預測信息；不僅要獲取企業整體信息，還要獲取分部信息。信息使用者要求拓展信息披露的內容，在信息的質量上強調信息的相關性、一致性與及時性。
2、無法滿足信息的時效性需求
信息的最大特點就在于時效性，及時有效的信息能為商家帶來滾滾利潤，而延遲滯后的信息則可能導致商家喪失商機?，F行財務報告的披露無法達到會計信息質量的及時性，披露的周期、時限過長，如企業的年度財務報告要求在年度末4個月內報出，而中期財務報告要求在中期結束后兩個月內報出，這樣長時間后報出的信息又有多少是有用的呢，能說明企業現在的何種價值？在瞬息萬變的現代社會，兩個月的時間企業的財務狀況可能會發生巨大的變化。英國的巴林銀行就是一個活生生的例子，1994年底其賬面凈資產為450億--500億美元，而到1995年2月底，該銀行已進入破產境地，此時其1994年的財務報告還未完成。由此可見，現行的財務報告體系已跟不上現代社會的發展步伐。同時較長的報告周期為企業進行各種幕后交易創造了時間條件，如在我國的上市公司中，資產重組、關聯交易現象一般發生在年底編制報表前。依據過時的、經過調整的信息做決策，成功的不確定性大大增加。
3、無法反映非貨幣信息
隨著信息化技術的飛速發展，人力資源、無形資產、數字資產、金融衍生工具等信息顯得越來越重要。另外，企業的聲譽、其能源的來源及產品的銷售渠道等也會對企業的財務狀況產生很大的影響。但由于這些因素無法用貨幣形式進行描述，所以無法在財務報告中列示。信息的競爭在某種程度上就意味著企業生死的競爭，但是由于現有會計報表主要是反映以貨幣計量的歷史成本數據，在會計報表中絕大多數是有形資產的信息，而對大量無形資產的信息無法體現，從而大大消弱了會計信息的決策有用性。
4、無法滿足對前瞻性信息的需求
傳統收益表是建立在傳統會計收益概念和收入費用觀基礎之上的財務業績報告形式，它在物價基本穩定、市場經濟活動單一、外部風險低的經濟環境下是適當的，它能基本準確地反映企業經營活動的收益。但是，隨著經濟市場化程度的提高，物價的波動已成為各國經濟發展過程中無法擺脫的現象。二戰以后，持續的通貨膨脹曾經席卷全球，受其影響，一些技術含量低的資產如原材料以及一些稀缺性資源如土地等的價格急速攀升，另一方面，技術進步導致那些技術含量高的資產如電子設備等價格直線下跌。20世紀80年代所興起的金融創新，出現了價格波動性強的金融資產和金融負債，改變了傳統資產的價值是由社會必要勞動時間所決定，因而價值相對穩定的觀念。會計界對于這些問題的討論使人們逐漸認識到，以歷史成本為計量模式的傳統收益表缺乏相關性，特別是上個世紀80年代美國2000多家金融機構因從事金融工具交易而陷入財務困境，但其財務報告在危機之前仍顯示"良好"的經營業績。許多投資者認為，歷史成本財務報告缺乏前瞻性、預測性的信息，不僅未能為金融監管部門和投資者發出預警信號，甚至還誤導了投資者，使其判斷失誤。
5、無法滿足信息的可靠性需求
現有企業會計報表的局限性還表現在會計人員對會計報表信息可靠性的影響，即會計人員傾向于粉飾報表。為了合理地反映收入與費用的關系，報告企業的經營管理成果，在期末，企業要根據配比原則進行大量的調整和轉賬處理，雖然對財務數據的處理是以發生交易事項為基礎進行會計確認和計量的，但是由于這種轉賬和配比處理帶有主觀性，加上企業的會計報表對外是提供給企業的投資者和債權人使用的，從企業的管理層到財會人員都希望會計報表能夠反映企業良好的經營業績，會計人員帶著這種心態來編制會計報表，就使得會計報表帶有粉飾的色彩。
（二）財務會計報表變革的可行性
知識經濟的興起,網絡的出現同時也為財務會計報告的發展變革提供了技術支持，表現在：
1、會計數據的載體由紙張變為磁介質和光電介質載體。
從理論上講，數據載體的改變，從根本上消除了信息處理過程中諸多分類與再分類的技術環節；利用同一基礎數據可實現信息的多維重組，從而為會計數據的分類、重組、再分類、再重組提供了無限的自由空間。
2、會計數據處理工具由算盤、草稿紙變為高速運算的計算機，并且可以進行遠程計算。
計算機的使用數據處理、加工速度成千上萬倍的提高，不同人員、部門之間數據處理、加工的相互合作、信息共享不再受到空間范圍的局限。這種改變將使會計人員從傳統的日常業務中解脫出來，進行財務會計信息的深加工，注重信息的分析，為企業經營管理決策提供高效率和高質量的信息支持。
3、會計信息輸入輸出模式由慢速、單向向高速、雙向轉變。
互聯網的出現，不僅改慢速、單向為高速、雙向，而且能適應網上交易的需要，實現實時數據的直接輸入輸出。利用計算機網絡技術企業愈來愈多地通過網絡與業務伙伴進行經濟信息的交換與從事各種商業活動，更多地利用Intranet（企業內部網）進行內部協同工作與信息管理。其結果是會計所需處理的各種數據越來越多地以電子形式直接存儲于網絡與計算機之中，這樣將會計信息系統內化為Intranet的一部分對企業的各項經濟活動進行實時地處理與反映，并利用Internet向企業外部相關的信息使用者，通過網絡完成會計對內對外的目標成為了可能。
三、財務報告發展趨勢展望
企業財務環境的發展變化使得要求變革現有財務報告的呼聲越來越高，盡管這些呼聲多半來自會計學術界，但也有不少來自會計信息的使用者。改進財務會計報告的建議眾說紛紜，莫衷一是，最引人注意的是美國注冊會計師協會（AICPA）的財務報告特別委員會（即JenkinsCommittee）發表的《改進財務報告--面向用戶》（ImprovingBusinessReporting-ACustomFocus）(1994)；StevenM.H.Wallman的《財務會計與報告的未來：彩色報告方法》（1996）；由索特的事項會計發展而來的事項式報告也成為未來財務報告的發展方向之一；理論界討論的十分熱烈的還有：電子聯機實時報告；分部報告；交互式報告；差別報告等。
理論界對未來財務報告的種種預測，部分解決了傳統財務報告的缺陷和不足，對財務報告的發展具有重要的意義，但因其片面性和局限性，不能從根本上解決傳統財務會計報告存在和面臨的問題。筆者認為，我們研究財務會計報告的發展趨勢，可從對其目標、報告方式的分析入手，充分借鑒理論界對財務報告發展趨勢的種種預測，確立一種適應未來財務環境，從根本上克服傳統財務報告弊端的財務報告模式。
（一）未來財務報告的目標與報告方式
1、未來財務報告目標
關于會計目標，當前理論界主要有兩種觀點，一是受托責任觀，認為反映經營者的受托經濟責任是會計的基本目標；二是決策有用觀，認為向投資者等信息使用者提供有助于決策的會計信息是會計的主要目標。隨著經濟的發展，企業財務環境的變化會計論文，會計的目標逐漸由受托責任觀向決策有用觀轉變，同樣未來財務報告目標也將繼續鎖定在為企業各利益相關者決策提供快捷靈敏的相關財務信息，在知識經濟時代，隨著資本市場的發展與完善，企業的股東結構日趨多元化，這就要求企業不僅要考慮現有投資者的信息需求，更要將企業推向潛在的投資者，吸引潛在投資者的注意。為做到這些，企業的財務會計報告要向使用者充分披露有關企業未來發展前景，盈利預測，現金流量的信息。充分利用網絡優勢隨時向外提供信息，同時財務信息的質量特征仍然要堅持可靠性、相關性、及時性與可比性，尤其是在可靠性與相關性的權衡中更偏向于相關性。歷史（事后）信息滿足可靠性，同時也是相關性的基礎；未來預測（事前）信息滿足相關性，同時應強調對預測信息的規范，盡可能提高預測信息的可信度和可靠性。達到這樣的境界之后，相關性與可靠性的矛盾就減緩了。兩者的相互關系應該是相輔相成的。
2、未來財務報告方式
未來財務報告在信息載體（存儲介質）、傳遞方式與表述方式等方面都將與傳統方式作不同程度的告別。隨著信息技術的普及應用與提高，企業總有一天會取消紙質（書面、報紙）財務報告的印刷與傳遞，而是在網上信息；信息使用者也不必等待寄送或親自去獲取財務報告。在信息的表述方式上，不再僅限于文字與表格方式，而是更多地運用圖形與音像方式恰如其分地表達信息內涵，做到圖文并茂，音像俱全，使信息的表達更形象、直觀、更易于被使用者接受和理解。因此，未來財務報告應是在網絡上轉輸的、表式信息與音像化信息相結合的，更為簡明易懂的一種實時報告。中國證監會在2000年1月1日發出通告，要求上市公司除在證監會指定的報刊雜志上登載年報摘要外，必須上網公告，而且對于在網上的年報信息要承擔同樣的責任。
（二）未來財務報告模式展望
筆者認為未來的企業財務會計報告是一種以事項會計為基礎的，可以向信息使用者充分披露有關企業未來發展前景，盈利預測，現金流量等財務信息的更為簡明易懂的一種交互式的實時報告。這種財務報告模式借鑒與融合了現有的幾種對未來財務報告的預測，它以資產負債表、損益表、現金流量表及全面收益報表（第四財務報表）為支柱。
首先，未來的財務報告由于信息量的不斷擴大，會顯得更加冗長，很可能出現信息混亂甚至污染，給會計信息使用者帶來使用上的不便。事實上外部信息使用者總是試圖索取更多的信息，源于他們不了解企業的內部經營狀況，企業對于他們來說是一個黑匣子經濟論文，而他們作為投資者或債權人卻不得不與企業發生經濟關系。因此他們在信息不對稱的情況下只能一味要求增加信息量，而面對鋪天蓋地的信息他們又顯得束手無策。實際上他們真正需要的是走進黑匣子，隨時獲得自己所需的信息。因此，要完全滿足他們的需要，我們可以借鑒交互式按需報告模式，打開企業這個黑匣子，讓外部信息使用者有限進入企業內部，使之在規定的范圍內與企業進行信息交流，從而改變用戶被動接受會計信息的現狀。同時通過雙向的信息傳遞，使信息的提供者與使用者做到知己知彼，減輕信息的不對稱現象，提高資本市場的效率。這種財務報告模式可以使信息使用者通過反饋系統參與報告的生成過程，能更好的滿足他們對信息的不同需求。另外，通過交互式報告模式還可以將企業的財務信息置于使用者的監督之下，從而增強信息的可靠性和真實性。
其次，這種財務報告模式是一種實時報告系統，有效地解決了信息的時效性問題。它通過提供實時的財務信息，為經營決策者和信息使用者做出正確的判斷服務。這里所講的"實時"有相對實時和絕對實時之分。企業可以根據成本效益原則，視企業自身的情況而定，可以每發生一筆交易就報告一次，實施絕對的實時報告，也可以一天，十天，半個月，一個月報告一次，實施相對的實時報告。當然，實時財務報告系統對企業的IT技術有較高的要求，但它對于適時了解企業的財務信息，做出正確的決策具有重要的作用。
再次，這種財務報告模式通過增加全面收益報表，可以讓報表使用者更清楚地得到有關一個企業財務業績的全部信息，更好的滿足信息使用者對企業財務信息特別是反映企業未來現金流量的預測信息的要求。
最后，未來財務會計報告在計價模式上將向多元計價模式發展，由歷史成本計量到公允價值計量，同時考慮通貨膨脹的因素；在披露信息的范圍上將有很大的擴展，將多多反映非貨幣性的信息，像關于企業人力資源、無形資產、數字資產、金融衍生工具等方面的信息。
未來的財務報告包含大量的非財務信息，這些信息都由會計部門披露，必然會影響會計部門的工作效率。而非財務信息的可靠性至今未有一個有效的保障機制，把非財務信息納入會計披露內容必然影響會計信息質量。為此，在未來的財務會計報告中，可以借鑒分部式報告的觀點，可以考慮讓相關部門參與非財務信息的披露。比如，有關人力資源方面的信息由會計信息系統進行確認、計量，同時可由人事部門協助披露人事政策及其變動方面的最新信息;有關銷售協議方面的信息由銷售部門披露;有關社會責任方面的信息由公關部門協助會計部門披露。在未來的財務報告中，披露部門從會計部門拓展到人事、銷售、公關等部門。借鑒彩色報告的觀點，把這些部門的信息分為核心與非核心信息。非核心信息作為公共產品具有及時使用性，不需保密，可以對外公開，核心信息只由財務部門、企業高層管理當局和董事會主要成員壟斷使用，不對外公開。
（三）幾點建議
隨著我國現代企業制度改革的不斷深化，我國的資本市場必將獲得充分的發展，廣大的投資者將逐漸成為上市公司會計信息重要的使用者之一。他們的經濟決策越來越復雜，對會計信息的質量要求也越來越高，因此，從長遠來看，我們需要將為投資者提供決策有用的信息擺在核心和重要的位置上，相應的改變會計信息重可靠輕相關的現狀，提高會計信息披露的真實性、充分性和及時性，更好的為會計信息使用者服務。
不論將選擇何種未來財務報告的模式，在推行之前，首先要完善它的外部環境：
第一，制定相應的會計準則，為確認和計量提供依據。尤其是要根據我國市場經濟的實際發展情況，適當拓展現行價值或公允價值運用的范圍。
第二，財務會計與稅務會計相分離，為突破實現原則創造條件。從根本上說，財務會計與稅務會計的目的是不同的，如上所述，財務會計是向信息使用者提供決策有用的信息，要考慮信息的相關性和可靠性，稅務會計的目的則是保證國家能夠公平、足額的征稅，要考慮收益的實現性和確定性。鑒于現有財務報告的附注越來越長，企業在處理權責發生制與收付實現制的沖突時能夠有制度和法律可循。
第三，充分發揮注冊會計師的審計作用，為真實可靠的提供財務報告提供外在的保證。規范注冊會計師"市場經濟守門員"的作用。
第四，會計作為一門規范性很強的學科，拓展財務報告的模式，特別是大量表外信息的披露，必須在政府出臺會計準則加以規范的前提下進行，同時獨立審計工作也要隨之改進，拓展審計范圍，增加對前瞻性信息的審計，以防企業因提供不確定性的信息而陷入訴訟危機之中，也防止企業管理當局操縱會計信息。
知識經濟的發展，在促進社會發展的同時對社會提出了嚴峻的挑戰，如何面對挑戰，適應環境的變化，找尋一種恰當的財務報告模式，是時代賦予會計人員的使命，以上我就財務報告的發展趨勢談了自己的看法，謹希望對會計報告的發展有所裨益。
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【關鍵詞】企業所得稅制度；會計確認基礎； 權責發生制；收付實現制
會計確認基礎是指會計核算過程中，確認收入、費用等會計要素實現時間的標準和原則。在會計實務中，會計確認基礎通常包括權責發生制和收付實現制兩種。在權責發生制下，凡屬于本期的收入，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，均不作為當期的收入和費用。收付實現制是指收入、費用的確認以現金的實際收到或支付為標準。權責發生制和收付實現制在會計確認基礎的體系中，是相對應的關系。現行企業所得稅制度中，會計專業畢業論文范文借鑒和采用了會計確認基礎的概念，權責發生制和收付實現制都有所體現。
一、 企業所得稅制度中的權責發生制
現行企業所得稅制度中，運用權責發生制的典型處理包括但不限于：1. 跨年度工程收入按照完工百分比法計算收入。企業受托加工制造大型機械設備、船舶、飛機，以及從事建筑、安裝、裝配工程業務或者提供其他勞務等，持續時間超過 12 個月的，按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入的實現。2.資本性支出分期折舊或攤銷。企業發生的支出應當區分收益性支出和資本性支出。收益性支出在發生當期直接扣除；資本性支出應當分期扣除或者計入有關資產成本，不得在發生當期直接扣除。包括：固定資產折舊、無形資產攤銷、生產性生物資產折舊、資本化借款費用攤銷。3. 租賃費用攤銷。企業根據生產經營活動的需要租入固定資產支付的租賃費，按照以下方法扣除：以經營租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除；以融資租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出，按照規定構成融資租入固定資產價值的部分應當提取折舊費用，分期扣除。4. 長期待攤費用分期攤銷。作為長期待攤費用的支出，自支出發生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于 3 年。
二、 企業所得稅法中的收付實現制
現行企業所得稅法制度中，運用權責發生制的典型處理包括但不限于：1. 利息收入。對于企業將資金提供他人使用但不構成權益性投資，或者因他人占用本企業資金取得的收入，按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現。2. 租金收入。對于企業提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的收入。按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。3. 特許權使用費收入。對于企業提供專利權、非專利技術、商標權、著作權以及其他特許權的使用權取得的收入，按照合同約定的特許權使用人應付特許權使用費的日期確認收入的實現。4. 接受捐贈收入，對于企業接受的來自其他企業、組織或者個人無償給予的貨幣性資產、非貨幣性資產，按照實際收到捐贈資產的日期確認收入的實現。5. 以分期收款方式銷售貨物收入。按照合同約定的收款日期確認收入的實現。6. 采取產品分成方式取得的收入。按照企業分得產品的日期確認收入的實現，其收入額按照產品的公允價值確定。7. 股息、紅利等權益性投資收益。對于企業因權益性投資從被投資方取得的收入，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現。
三、 企業所得稅制度采用多種會計確認基礎的原因分析
首先，權責發生制原則是企業所得稅應納稅所得額計算和確認的基礎。根據2007年12月6日國務院頒布的《企業所得稅法實施條例》，企業應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則。企業所得稅法律法規之所以主要采用權責發生制，主要是考慮到：一是權責發生制能夠反映企業真實的權利和義務。有些款項雖然尚未收到，但是相關經濟利益流入企業，已經通過前期發生的經濟業務或契約合同等加以確定，企業有足夠的把握能夠確認計量相關資產和收入的取得。
二是有些款項雖然尚未支付，但是相關經濟利益流出企業，已經通過前期發生的經濟業務或契約合同等加以確定，企業有明確的理由必須確認計量相關負債和費用的發生。此時，權責發生制更能真實反映企業已確定的潛在權利和義務，從會計的角度，更加符合配比原則，畢業論文 會計信息更能反映企業真實的財務狀況和經營成果，更能滿足財務報告使用者的需要。從稅法的角度，更能夠減少人為調控款項收付、操縱納稅義務的發生，堵塞納稅漏洞。其次，在特殊情況下，企業所得稅制度中允許運用收付實現制?！镀髽I所得稅法實施條例》第九條，在明確企業所得稅應納稅所得額的計算采用權責發生制原則的同時，也規定“本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外”，這就為特殊情況下運用收付實現制提供了法律上的可能。之所以在采用權責發生制的同時，還作出這條規定，主要是考慮到在企業所得稅征收過程中，要考慮到納稅人履行和承擔納稅義務的實際能力。在會計上一以貫之的權責發生制，在企業所得稅征收中可能要適當結合實際加以調整，因為前者以核算為終點，而后者在完成會計核算后還要以納稅為終點。正是基于上述考慮，現行企業所得稅制度中，對于納稅人不具有現實納稅能力的合理情形，即使在會計上按照權責發生制確認為所得，在稅法上也可能按收付實現制原則不確認為當期的應稅所得。
四、企業所得稅制度采用兩種會計確認基礎的處理與協調
稅收和會計處理應當在各自的框架下處理會計確認基礎不一致的問題。主要是對于在企業所得稅制度下采用收付實現制的收入、費用，在會計中往往是按照權責發生制處理的。此時，稅法上確認的收入和費用，與會計上的確認時間會發生不一致。這時，企業應當依法將企業所得稅制度和會計確認基礎作出恰當的協調。在稅務處理方面，根據《企業
--> 所得稅法》第二十一條“在計算應納稅所得額時，企業財務、會計處理辦法與稅收法律、行政法規的規定不一致的，應當依照稅收法律、行政法規的規定計算”的規定，即在計算應納稅所得額時，按照收付實現制處理。在會計處理方面，根據《企業會計準會計專業畢業論文則第18號——所得稅》的要求，采用資產負債表債務法，從資產負債表出發，通過比較資產負債表上列示的資產、負債，按照會計準則規定確認的賬面價值與按照稅法規定確認的計稅基礎，對于兩者之間的差異，區分應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異，確認相關的遞延所得稅負債和遞延所得稅資產。
對于遞延所得稅負債與按照稅法計算的應納稅款之和，或遞延所得稅資產與按照稅法計算的應納稅款之差，確定每一會計期間利潤表中的所得稅費用。對于上述稅法與會計準則之間的差異，根據《財政部、國家稅務總局《關于執行和相關會計準則有關問題解答（三）》（財會〔2003〕29號）的規定，按照會計制度及相關準則規定的確認、計量標準與稅法不一致的，不得調整會計賬簿記錄和會計報表相關項目的金額。
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隨著我國市場經濟的飛速發展，各類企業數量和質量均有了前所未有的發展，企業間的競爭也隨之愈演愈烈，為了在激烈的競爭市場中獲得一席之地,企業必須提高甚至最大化企業利潤，而企業的財務會計體系與此息息相關。
一、企業財務會計體系對企業發展的意義
企業財務會計體系，即是以財務會計工作為主的工作體系，而財務會計工作則是指核查和管理企業中其他部門運行所花費的資金，專門致力于保持公司的收支平衡以及適當條件下節儉開支并提高企業的凈利潤等工作。因此，企業財務會計體系可以通過分析企業的財務收支數據來調整企業的資金流動，對企業利潤的最大化以及進一步發展壯大起著十分重要的作用。
二、市場經濟條件下財務會計體系中現存的問題
(一)財務會計體系的地位未受足夠重視
由于在經濟市場的激烈的競爭的推動下，很多企業的重心都放在如何擴大企業的經營規模以及融合更新企業的營銷策略，然而對企業財務會計體系的建設以及完善的重視度還不夠。所以在此背景下，企業的財務會計體系很難得到進一步發展，并在企業的發展中起推動作用?？傊?，目前，很多企業的財務會計體系的在企業中整體地位不高，重視度不夠，基礎較為薄弱，亟待進一步的加強和完善。
(二）財務報表的相關問題
由于在大多數的財務報表中，均以貨幣為單位，對其他的非貨幣交易信息難以載入報表中，導致信息的不完整，所以具有一定的局限性。財務報表中還存在著一定的不確定性，并且缺乏預見性，不確定性主要體現在財務報表組成中本身存在著一定的估計類項目，如無形資產的壽命等，所以人為的主管因素比較容易影響這些項目的填寫，也就會造成信息的不客觀性,而缺乏預見性主要表現在財務報表中的項目一般都是報告填寫過去的交易記錄，而對將來的預見性不足。財務報表的真實性值得懷疑。針對現存的財務報表制度，有些精明的財務報表編制人員在金錢或者利益的誘惑下，鉆制度的空子,利用特殊的方法和手段對財務報表進行造假，使得財務報表上的收支與實際收支出現偏頗，造成信息的不真實性。
(三）財務會計人才的缺乏
一方面由于企業的重心并沒有放在財務會計體系上，所以企業對財務會計人才的引用以及培訓也并不如其他重點發展部門，如銷售部門，所以在源頭上，人才的引用就有一定的問題；另一方面，企業財務會計相關工作人員的風險意識不夠，因為在企業間競爭如此激烈的社會背景下，企業的風險也進一步提高，所以企業中會出現企業過度負債等問題。
三、市場經濟條件下財務會計體系中相關問題的改進策略
(一)提高對企業財務會計體系的重視度
在競爭日益激烈的社會市場背景下，企業領導不僅要重視企業的營銷規模和營銷策略，還應重視企業財務會計體系的工作，首要工作便是招聘高素質的企業財務會計相關專業人才并給他們一個相對輕松的工作環境，完善財務會計體系制度，給財務會計體系注入新的力量，不要為節省人員招聘成本而對人才的招聘工作不了了之，這將會嚴重影響財務會計體系的運作，造成更大的損失。
(二）對財務表進行改進
針對上述財務報表多方面的局限性，文章認為在使用原有財務報表格式的基礎上，要做出一些改變。比如可以增加附注的信息，把一些非貨幣交易信息附上，從而豐富財務報表的整體信息，并可以對將來的收支進行預算并進行分析，也在附注中說明，可增加其預見性，針對財務報表的真實性問題，相關工作人員應加強對財務報表的審核和檢查制度，保證其真實性。
(三)提高財務會計相關工作人員的綜合素質
的關系，同時要抓住重點，加大實施宏觀調控政策的力度。
「關鍵詞經濟形勢經濟環境實施宏觀調控改革和發展
2000年是全面完成國民經濟和社會發展“九五”計劃的最后一年，是改革、發展、
穩定的關鍵一年，是世紀交替之年。這一年經濟工作做得如何，對全局影響重大。最近
中央召開了經濟工作會議，進一步明確了形勢，提出了奮斗目標，部署了2000年經濟工
作的主要任務，需要我們認真把握，狠抓落實，繼續奮發努力，促進國民經濟持續快速
健康發展，為新世紀的經濟騰飛創造良好的開端。
一、當前經濟形勢的總體判斷
（一）當前經濟形勢總體上是好的
1999年以來，在中央采取擴大內需的一系列政策措施的作用下，國民經濟繼續保持
較快增長的態勢，頭9個月國內生產總值增長7.4%.1～10月，工業增加值增長9.1%，增
長速度比較平穩；農業收成穩定，糧食總產量大體接近上年的水平；固定資產投資增長
平緩，全國國有及其他經濟類型固定資產投資（不含城鄉集體和個體投資）增長7%，其
中基本建設投資增長6.6%，更新改造投資增長下降0.9%，房地產投資增長17.4%；隨著
居民收入增加和消費領域的擴大，10月份社會消費品零售總額增長8.2%，增幅比上月提
高1.6個百分點；外貿出口出現回升態勢，9月份出口增長20.2%，10月份出口增長23.8%.
財政收入增長較快，1～10月比去年同期增長19.4%，增收1300多億元，財政收入占國
內生產總值的比重進一步提高。金融形勢比較平穩，到10月末，M1、M2分別增長15.1%、
14.5%，人民幣匯率保持穩定，國家外匯儲備已超過1500億美元。城鄉居民收入穩步增
加，生活水平繼續提高，10月末城鄉居民儲蓄存款余額達59270億元，同比增長13.4%.
從前三個季度的經濟運行情況來看，經濟形勢總體上是好的，預計全年經濟增長可望達
到7%甚至略高一些。這樣的增長速度在世界上也是相當高的。
值得注意的是，當前經濟形勢出現了一些好轉跡象：（1）工業經濟效益水平提高。
1～9月工業企業經濟效益綜合指數比去年同期提高7個百分點，其中成本費用利潤率
提高1個百分點，總資產社會經濟發展貢獻率提高0.2個百分點，產品銷售率提高0.8
個百分點，資產負債率下降1.7個百分點。1～9月工業企業盈虧相抵后實現利潤總額
1200多億元，比去年同期增長71%，其中國有及國有控股工業企業盈虧相抵后實現利潤
480多億元，比去年同期增長1.5倍。（2）外貿出口進一步回升。隨著亞洲周邊國家
的經濟復蘇、需求增加，我國對日本、韓國、印度尼西亞、新加坡等國的出口增長加快
；同時國家加大了出口退稅力度，有力地促進了出口的增長。從7月份開始，出口增長
開始回升。7月、8月、9月、10月出口增長分別為7.5%、17.8%、20.2%、23.8%.預
計全年出口增長可達5%左右。（3）物價下降出現減緩的跡象。8月份，受季節性因素
和肉禽價格進一步回升的影響，全國居民消費價格總水平比上月上漲1%，比去年同月下
降1.7%；商品零售價格總水平比上月上漲0.6%，比去年同月下降2.6%.9月份，因部分地
區調整學雜費、房租、水電費價格以及部分食品價格上漲，全國居民消費價格總水平比
上月上漲2%，比去年同月下降0.8%；商品零售價格總水平比上月上漲0.7%，比去年同月
下降2.8%.10月份居民消費價格比去年同月下降0.6%，商品零售價格下降2.6%，降幅均
比上月縮小0.2個百分點。此外，隨著工業生產穩步增長，工業品市場回暖，工業品價
格降勢也在趨緩。7月、8月、9月，工業品出廠價格分別下降2.5%、2.3%、2.1%，工
業品原材料購進價格分別下降3.4%、3.3%、1.8%.
（二）經濟環境日趨嚴峻的一面不容忽視
以上三種跡象表明，經濟增長出現一些好轉的跡象，但還沒有形成好轉的趨勢，目
前還不能作出經濟增長出現止跌回升、走出谷底的判斷。對今后面臨的國內外經濟環境
是逐步好轉還是比較嚴峻？還有待觀察。
從國際經濟環境來看，美國經濟可望保持一定的增長，但由于美國股市出現一定的
泡沫成分，美元對歐元、日元出現一定的貶值趨勢，不排除出現股市動蕩、外資抽逃、
消費萎縮、使經濟增長發生逆轉的可能性。日本經濟開始緩慢復蘇，但由于日本內需市
場容量有限，日元升值不利于增加出口，所以日本經濟復蘇的基礎還不穩固。美、日GDP
占世界GDP的40%，美、日經濟走向如何，對世界經濟的影響比較大。歐盟經濟正在穩
步增長，但由于歐元的實施，歐元區國家的貿易保護主義不斷加強。亞洲周邊國家和地
區的經濟開始復蘇，即使這些國家和地區的經濟出現好轉，對我外貿出口和利用外資也
將形成一種競爭關系。綜合以上一些情況，2000年世界經濟增長存在許多不確定因素，
即使經濟增長快于1999年，對促進我國經濟發展的有利因素也不是很多，相反，對我國
經濟形成競爭的不利因素在增加。從總體上看，2000年我國外需壓力還是很大，外貿順
差有可能進一步減少，利用外資也有可能會下降，外貿外資的減少，需要通過進一步擴
大內需來彌補。
從國內經濟環境來看，2000年有效需求不足的矛盾仍很突出。目前市場需求依然疲
軟，大多數工農業產品生產過剩，農民收入增長緩慢，居民消費意愿不強，民間投資不
振，銀行貸款行為趨于謹慎，資金供應趨緊，企業生產經營困難增加，社會就業壓力加
大，等等。當前經濟問題，集中到一點，就是通貨緊縮趨勢仍在發展和蔓延。到1999年
9月份為止，全國社會商品零售價格指數連續24個月負增長，居民消費價格指數連續18
個月負增長，生產資料價格指數連續42個月負增長。按照巴塞爾國際清算銀行的定義，
一國消費品價格連續兩年負增長，就可視為通貨緊縮。我國實際上已經達到這一標準。
造成通貨緊縮的原因，從短期因素看，是有效需求不足；從中長期因素看，多年來的重
報告總結工作計劃
工作總結個人總結述職報告實習報告
實踐報告工作匯報辭職報告調研報告黨政報告
演講致辭公眾演講競聘演講
就職演說安全生產愛國演講英語演講開幕閉幕慶典致辭
賀電慰問領導講話
黨政相關入黨申請入團申請
轉正申請思想匯報黨性分析事跡材料申報材料行風建設
公文范例
主持詞
求職應聘個人簡歷英語簡歷自我鑒定自我介紹
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實施宏觀調控政策的力度
實施宏觀調控政策的力度
更新時間:2007-8-1621:03:58
復建設導致經濟結構嚴重失衡。這次通貨緊縮，實際上是短期的有效需求不足與中長期
的結構不合理因素交織并發，從而使我國面臨前所未有的通貨緊縮壓力。我國這一輪經
濟增長下滑的周期最長，從1992年算起，至今已長達7年，目前下滑的趨勢仍在發展。
特別是這兩年實施積極的財政政策，對拉動經濟增長發揮了重要作用，但仍未從根本上
遏制住經濟增長下滑的趨勢。2000年國內經濟環境依然比較嚴峻。
二、2000年經濟工作需要把握好的幾個關系
2000年經濟面臨的國內外經濟環境不容樂觀，綜合各方面的情況分析，預計這年經
濟增長的社會經濟發展貢獻率提高0.2個百分點，產品銷售率提高0.8個百分點，資產
負債率下降1.7個百分點。1～9月工業企業盈虧相抵后實現利潤總額1200多億元，比
去年同期增長71%，其中國有及國有控股工業企業盈虧相抵后實現利潤480多億元，比
去年同期增長1.5倍。（2）外貿出口進一步回升。隨著亞洲周邊國家的經濟復蘇、需
求增加，我國對日本、韓國、印度尼西亞、新加坡等國的出口增長加快；同時國家加大
了出口退稅力度，有力地促進了出口的增長。從7月份開始，出口增長開始回升。7月、
8月、9月、10月出口增長分別為7.5%、17.8%、20.2%、23.8%.預計全年出口增長可
達5%左右。（3）物價下降出現減緩的跡象。8月份，受季節性因素和肉禽價格進一步
回升的影響，全國居民消費價格總水平比上月上漲1%，比去年同月下降1.7%；商品零售
價格總水平比上月上漲0.6%，比去年同月下降2.6%.9月份，因部分地區調整學雜費、房
租、水電費價格以及部分食品價格上漲，全國居民消費價格總水平比上月上漲2%，比去
年同月下降0.8%；商品零售價格總水平比上月上漲0.7%，比去年同月下降2.8%.10月份
居民消費價格比去年同月下降0.6%，商品零售價格下降2.6%，降幅均比上月縮小0.2個
百分點。此外，隨著工業生產穩步增長，工業品市場回暖，工業品價格降勢也在趨緩。
7月、8月、9月，工業品出廠價格分別下降2.5%、2.3%、2.1%，工業品原材料購進價
格分別下降3.4%、3.3%、1.8%.（二）經濟環境日趨嚴峻的一面不容忽視
以上三種跡象表明，經濟增長出現一些好轉的跡象，但還沒有形成好轉的趨勢，目
前還不能作出經濟增長出現止跌回升、走出谷底的判斷。對今后面臨的國內外經濟環境
是逐步好轉還是比較嚴峻？還有待觀察。
從國際經濟環境來看，美國經濟可望保持一定的增長，但由于美國股市出現一定的
泡沫成分，美元對歐元、日元出現一定的貶值趨勢，不排除出現股市動蕩、外資抽逃、
消費萎縮、使經濟增長發生逆轉的可能性。日本經濟開始緩慢復蘇，但由于日本內需市
場容量有限，日元升值不利于增加出口，所以日本經濟復蘇的基礎還不穩固。美、日GDP
占世界GDP的40%，美、日經濟走向如何，對世界經濟的影響比較大。歐盟經濟正在穩
步增長，但由于歐元的實施，歐元區國家的貿易保護主義不斷加強。亞洲周邊國家和地
區的經濟開始復蘇，即使這些國家和地區的經濟出現好轉，對我外貿出口和利用外資也
將形成一種競爭關系。綜合以上一些情況，2000年世界經濟增長存在許多不確定因素，
即使經濟增長快于1999年，對促進我國經濟發展的有利因素也不是很多，相反，對我國
經濟形成競爭的不利因素在增加。從總體上看，2000年我國外需壓力還是很大，外貿順
差有可能進一步減少，利用外資也有可能會下降，外貿外資的減少，需要通過進一步擴
大內需來彌補。
從國內經濟環境來看，2000年有效需求不足的矛盾仍很突出。目前市場需求依然疲
軟，大多數工農業產品生產過剩，農民收入增長緩慢，居民消費意愿不強，民間投資不
振，銀行貸款行為趨于謹慎，資金供應趨緊，企業生產經營困難增加，社會就業壓力加
大，等等。當前經濟問題，集中到一點，就是通貨緊縮趨勢仍在發展和蔓延。到1999年
9月份為止，全國社會商品零售價格指數連續24個月負增長，居民消費價格指數連續18
個月負增長，生產資料價格指數連續42個月負增長。按照巴塞爾國際清算銀行的定義，
一國消費品價格連續兩年負增長，就可視為通貨緊縮。我國實際上已經達到這一標準。
造成通貨緊縮的原因，從短期因素看，是有效需求不足；從中長期因素看，多年來的重
復建設導致經濟結構嚴重失衡。這次通貨緊縮，實際上是短期的有效需求不足與中長期
的結構不合理因素交織并發，從而使我國面臨前所未有的通貨緊縮壓力。我國這一輪經
濟增長下滑的周期最長，從1992年算起，至今已長達7年，目前下滑的趨勢仍在發展。
特別是這兩年實施積極的財政政策，對拉動經濟增長發揮了重要作用，但仍未從根本上
遏制住經濟增長下滑的趨勢。2000年國內經濟環境依然比較嚴峻。
二、2000年經濟工作需要把握好的幾個關系2000年經濟面臨的國內外經濟環境不容樂觀，綜合各方面的情況分析，預計這年經
濟增長的社會經濟發展預期目標為7%左右，繼續保持較快的增長，但仍然要付出艱巨的
努力。對此，2000年經濟工作需要著重把握和處理好幾個帶有全局和戰略意義的關系。
（一）既要堅持擴大內需，又要加大結構調整和科技進步的力度
擴大內需的核心是促進經濟增長，擴大經濟總量。但是，由于目前我國的經濟增長
越來越受到結構不合理因素的制約，如果不調整結構，經濟增長就不可能上去。調整結
構，不能是短期的、局部性的調整，而必須是中長期的、戰略性的調整；不僅要調整產
業結構、產品結構和企業組織結構，而且要調整地區結構，加快西部大開發，這是關系
經濟長遠發展的重大舉措。結構調整要取得成效，必須以技術創新為動力，不能再走低
水平建設的老路。應在技術進步的基礎上，堅決淘汰落后的、重復的生產能力，發展高
新技術產業和有發展前景的行業和企業，對傳統產業進行較大規模的技術改造和固定資
產更新，不斷提高經濟增長的質量和效益。處理好擴大內需和結構調整的關系，實際上
是處理好經濟總量與結構的關系，二者是不矛盾的。擴大內需的一個重要拉動力，就是
擴大投資需求。這兩年實施積極財政政策的一個重要特點，就是以國債投資為主導，重
點投向基礎設施等國民經濟的薄弱環節和領域，不斷調整和優化經濟結構。擴大內需是
為了促進發展，增加經濟總量，但同時也是調整結構的過程，是科技進步的過程。我們
要以技術創新為動力，在擴大內需、促進發展的同時不斷調整結構，在結構調整的基礎
上求得更好的發展。
（二）既要堅持政府投入，又要努力擴大社會投資和居民消費
堅持政府投入，是在當前經濟不太景氣、社會投資和居民消費未完全啟動以前的必
然選擇。但是，政府投入數量是有限的，要受制于國家財力的制約，而近幾年國家財政
狀況總體上比較困難，這兩年實施積極的財政政策，國家增加發行2100億元國債，專項
用于基礎設施等項建設。政府的這筆投入，與全社會固定資產投資規模相比，數量要少
得多。啟動經濟增長的真正動力，要靠社會投資和居民消費的正?；厣荒苤豢空?/p>
投入來支撐經濟增長，否則國家財政難以承受，經濟增長也不能持久。所以，政府投入
的著力點，是要努力引導和擴大社會投資和居民消費，使政府投入起到“四兩撥千斤”
的作用。具體來說，就是要充分發揮財政資金的貼息、參股、合資、補貼、擔保等方式，
帶動更多的社會投資。例如：1999年下半年國家增發600億元國債，其中150億元用于
企業技改項目的貼息和補充相應的資本金，以此帶動銀行貸款1500多億元，使社會投資
規模迅速擴大。與此同時，2000年要繼續落實已經出臺的增加城鎮中低收入居民收入的
政策，要通過實施農村稅費制度改革、完善糧食流通體制改革等措施，努力增加農民收
入，并結合出臺一系列鼓勵消費的政策，努力擴大城鄉居民消費。
（3）既要積極推進改革和發展，又要高度重視保持社會穩定
2000年要擴大內需、調整結構和實現科技進步，立足點是要保持經濟又快又好的發
展。解決當前中國經濟所有問題的關鍵，是要堅持發展。發展是硬道理，這一點是不能
動搖的。但是，要取得又快又好的發展，必須以改革為動力。2000年各項改革已處于攻
堅階段。特別是國有企業改革，是改革的重中之重，將使大多數國有大中型企業實現三
年改革脫困和基本建立現代企業制度的目標。只有國有企業搞好了，效益上來了，才能
為發展提供堅實的基礎。加快改革和發展，使社會穩定問題顯得更加重要。改革和發展，
最終是為廣大人民群眾謀取利益的，因而是有利于社會穩定的。但在改革和發展的進程
中，因結構調整、企業改革、機構改革的深化，使下崗、失業現象增加；因社會環境的
不斷變化，競爭加劇，一些人的習俗、觀念適應不了環境變化的需要；等等，如果處理
不慎，極易引發社會不安定因素。社會不穩定，改革和發展將一事無成。一個穩定的社
會環境，是順利推進改革和發展的基本保障。因此，要正確處理改革、發展、穩定的關
系，使三者相互協調和統一。
三、抓住重點，加大實施宏觀調控政策的力度
2000年經濟工作任務涉及方方面面，非常艱巨而又重要。但基本著眼點是擴大內需、
促進經濟增長，并在貫徹黨的十五屆四中全會精神的基礎社會經濟發展上，以國有企業
改革為中心全面推進各項改革，同時注意保持社會穩定。從這個基點出發，2000年經濟
工作要重點抓好以下幾個方面：
（一）繼續加大實施積極財政政策的力度
連續兩年實施積極的財政政策，其拉動經濟增長的效果是顯著的。由于2000年有效
需求不足和通貨緊縮趨勢尚未有效遏制的矛盾仍很突出，在社會投資和居民消費未完全
啟動以前，為了保持經濟的較快增長，必須堅持實施行之有效的積極財政政策，并加大
其力度。現在銀行資金充裕、存貸差達1.2萬億元，生產能力充足、近1/3的生產潛力
未能發揮出來，勞動力豐富，面對錢多、物多、人多的因素，應是加快發展的好時機。
如果不采取有效的政策措施，這些資源就會白白浪費掉。實踐證明，財政政策對資源利
用具有見效快、導向作用大、宏觀配置合理的特點，通過財政向商業銀行發行長期國債，
動用部分社會儲蓄資金，將相對過剩的人、財、物資源利用起來，有利于促進社會生產
力的發展。
2000年繼續實施更加積極的財政政策，仍以擴大財政支出為主要形式，雙管齊下，
通過發行長期國債進一步擴大投資和繼續落實增加居民收入的政策來擴大消費支出；同
時要運用好稅收政策，包括實行必要的減免稅政策，通過適當減少財政收入的形式，進
一步刺激投資、消費和出口。這樣，中央財政赤字和債務規模將進一步擴大。有人擔心，
會不會引發財政風險？據初步測算，1998年，我國中央財政赤字（按國際通行口徑，包
括為彌補債務利息支出而形成的赤字，下同）和債務余額占當年國內生產總值的比重分
別為2.15%和9.9%；1999年約為2.80%和12.0%；預計2000年中央財政赤字占GDP的比
重與上年大體持平，仍控制在3%的警戒線以內，債務余額占GDP的比重約為14.0%，仍
明顯低于60%的警戒線。我國發行國債尚有一定的空間。積極財政政策是否有風險，關
鍵在于能否管好用好國債資金。只要國債資金能夠發揮好的效益，促進經濟較快的發展，
就能夠為償還債務創造有利條件，不會引發財政風險，也不會給后人留下債務包袱。近
一兩年，財政稅收每年增收超過1000億元，其中就包含了積極財政政策帶來的增收效應，
國債投入已經出現良性循環的效果。
（二）進一步發揮貨幣政策的作用
在當前經濟偏冷的情況下，要采取相應擴張的宏觀調控政策，使社會資金得以充分
利用。如果僅僅財政政策是擴張的，而沒有貨幣政策的相應配合，就難以充分調動社會
資金來支持經濟發展，進而會減弱整個宏觀調控的效果。例如：將國債資金投入具有一
定經濟效益的基礎設施建設，以及采取貼息方式投入企業的技術改造等，都需要大量的
銀行貸款與之相配套，如果銀行配套貸款跟不上，就會影響整個國債投入的效果。因此，
必須進一步發揮貨幣政策的作用。一是要保證國債資金配套貸款的及時投入；二是要滿
足企業流動資金貸款的需要；三是要支持廣大中小企業的發展；四是要適當降低存款準
備金率，促進商業銀行擴大貸款，同時對有困難但需要扶持的中小金融機構，給予再貸
款支持；五是要大力開展住房、教育、汽車以及大件耐用消費品等方面的消費信貸業務
；六是要發展資本市場，積極開拓直接融資渠道?？傊３重泿殴康谋匾鲩L。
只要積極財政政策不出現風險，實行相應的貨幣政策也不會有風險。金融業要正確處理
支持經濟增長與防范金融風險的關系，在改善金融服務的同時，要繼續深化金融改革，
健全銀行內控機制和銀行監管機制，完善金融法制。
（三）大力推進國有企業的改革和發展
黨的十五大和十五屆一中全會提出，用三年左右的時間，通過改革、改組、改造和
加強管理，使大多數國有大中型虧損企業擺脫困境，使大多數國有大中型骨干企業初步
建立現代企業制度。2000年是實現這一目標的最后一年，是搞好國有企業改革和發展的
關鍵。黨的十五屆四中全會決定指出：“推進國有企業改革和發展，首先要盡最大努力
實現這一目標。要從不同行業和地區的實際情況出發，根據不平衡發展的客觀進程，著
力抓好重點行業、重點企業和老工業基地，把解決當前的突出問題與長遠發展結合起來，
為國有企業跨世紀發展創造條件。”
2000年要重點做好以下一些工作：（1）推進社會經濟發展工業結構調整。繼續壓
縮紡織、煤炭、冶金、石化、建材、機電、輕工等行業的過剩生產能力，堅決淘汰那些
技術落后、資源浪費、產品質量低劣和污染嚴重的企業。不斷優化工業結構，緩解重復
建設壓力，增強企業活力。（2）加大技術改造力度。繼續撥出一部分國債資金用于企
業技術改造的貼息貸款。對于技術改造所需先進設備的進口，國家可適當提供外匯、免
稅等優惠政策。對國家鼓勵的高新技術產業、新興行業等項目的國產設備投資，實行按
40%的比例抵免企業所得稅。（3）實行債權轉股權。對一些有特別困難、但有一定發
展前景的國有企業，實行債權轉股權。逐步解決企業資本金不足、資產負債率高的問題，
同時盤活銀行的不良資產。（4）拓寬直接融資渠道。完善股票發行、上市制度，使更
多的經濟效益較好、符合條件的國有企業上市，增加企業的資本金。選擇一批信譽好、
發展潛力大的國有控股上市公司，配售部分國有股來籌集資金。一些資信好、實力雄厚
的特大型企業或企業集團，可在境內外發行企業債券，進行滾動發展。（5）實施規范
化的公司制改革。除少數關系國計民生的企業實行國有獨資有限公司外，積極發展具有
多元投資主體的股份有限責任公司，健全公司法人治理結構，處理好“老三會”（黨委
會、工會、職代會）和“新三會”（股東會、董事會、監事會）的關系，加強企業領導
班子建設，強化內部管理，實行企業會計外派制度，完善企業在經營、用人、分配等方
面的約束機制和激勵機制。（四）建立健全社會保障體系
這是加快國有企業改革、保持社會穩定的重要條件。要繼續做好國有企業下崗職工
再就業和基本生活保障工作。但是，成立再就業服務中心，按“三家抬”（財政、企業、
社會負擔）的辦法來保障下崗職工基本生活費，只是一種過渡性措施。要從根本上解決
國有企業人員多等方面的問題，最終要靠建立健全全國統一的、覆蓋所有企事業及行政
機關單位職工的、由政府承擔并強制執行的社會保障制度。我國原有的社會保障制度，
是實行由政府通過企事業單位從當期收入中償付各項社會保障費用的現收現付制，近期
社會保障改革的方向是由現收現付制轉向通過個人帳戶實現的基金積累制，即職工在領
取工資后向社會保障基金繳付社會保障繳款，這筆繳款連同企業繳付的部分社會保障繳
款都進入職工的個人帳戶，以后就從職工的個人帳戶中支付他們的社會保障開支。實行
基金積累制，對新參加工作的職工來說是沒有問題的，他們有足夠的工作時間在個人帳
戶中積累足夠的養老金。成問題的是，已退休的職工和在實施個人帳戶制度以前較早參
加工作的在職職工（統稱老職工），由于在過去的工作年限里沒有直接為自己積累養老
金、醫療保障基金、住房基金等，而是通過預先扣除把保障費用轉化為政府收入并凝固
在國有資產中。轉入基金積累制以后，老職工新建的個人帳戶中的資金很少，已退休職
工的個人帳戶則完全是空的。因此，在實施從現收現付制向基金積累制轉軌時，政府應
對老職工過去對養老金基金的貢獻作出補償，這就需要由政府出面來籌集和建立社會保
障基金，這是建立健全社會保障體系的重要條件。要擴大社會保障覆蓋范圍，對所有不
同經濟成分的企業和職工依法收繳社會保險費，提高收繳率，籌集社會保障基金；同時
也要考慮，在推進國有經濟戰略性調整和國有企業戰略性改組過程中，對國有股權變現
所得，中小企業的拍賣、租賃所得，國有房地產的出售、租賃所得，以及財政預算支出
的安排，要按照一定比例劃入社會保障基金。條件成熟時要著手建立統一的社會保障制
度。
（五）加強科技與經濟的結合
科技進步是加快結構調整和促進經濟增長的主要驅動力，要加強科技與經濟的結合，
使企業成為技術創新的主體，充分發揮科學技術是第一生產力的作用。但是，目前我國
最薄弱的環節，不是科技水平低，而是科技成果轉化為生產力的環節滯后，這與現行科
技體制和生產體制密切相關?，F行科技力量主要集中在科研院所，與生產相脫節。企業
的科技力量非常薄弱，許多優秀科技人才都集中在科研院所。這種體制，大大阻礙了將
科技成果轉化為生產力的進程，使先進的科學技術無法得到及時的應用和推廣。為此，
要深入進行科技體制和生產體制的改革，將應用科技的基本力量從原來的科研院所下放
到企業中去，使企業成為應用科技研究的載體和主要力量。這也是當今發達國家的通行
做法?？萍剂α颗c企業合二為一，既可以使科研經費得到保障，使科技人員有了用武之
地，又可以使企業生產有技術創新力量的支撐，增強企業的競爭力。2000年要基本完成
科研機構管理體制的改革工作，使應用科研機構轉制為企業，或納入企業的科研體系中
去。對于高校中的應用科技力量，也要逐步分離出來，按照科研機構改革的方向進行運
作。
此外，要加強知識產權的立法和執法力度，保護技術創新者的利益。盡快制定反壟
斷法和嚴格執行反不正當競爭法，規范技術市場及其他市場，維護多種所有制經濟平等
競爭的市場秩序。建立鼓勵技術投入的稅收制度。政府除了加大基礎研究投入和對市場
前景好的共用性產業技術的研究開發提供資助外，應制定鼓勵企業進行技術投入的政策。
如：對技術轉讓收入、設備投資等扣減所得稅；改進現行的增值稅制度，明確企業研究
（一）波蘭會計研究發展的外部環境 波蘭位于中歐，其顯要的地理位置及地形使其成為兵家必爭之地，這導致波蘭的歷史上連年的戰火，幾個世紀以來波蘭的版圖也一再更改，從而形成了波蘭特有的政治經濟文化發展特征。波蘭曾三次被沙俄、普魯士和奧匈帝國瓜分，經歷1795年的第三次瓜分之后，波蘭亡國，波蘭就從歐洲地圖上消失長達123年。1918年11月11日恢復獨立，成立資產階級共和國。1939年9月，法西斯德國入侵波蘭，第二次世界大戰爆發，德國納粹軍隊占領了波蘭全部領土。 1944年7月蘇軍與在蘇組建的波軍進入波蘭國土，波蘭新國家誕生。1989年東歐劇變中，波蘭最先由社會主義國家的政治經濟制度演變為西方歐美資本主義制度?？v觀波蘭的近現代歷史，波蘭基本上處于被占領的狀態，即使在二戰后獨立了，由于照搬蘇聯模式，實際上沒有取得獨立自主的權利。由于上述歷史原因從根本上造成了波蘭各個地區有著不同的經濟模式，經濟發展極為不平衡。這些都對波蘭的會計發展產生了重要的影響，首先各個地區采用的會計模式有所不同，其次波蘭各個地區會計發展水平也不同?？傮w來看，20世紀以來，波蘭的會計研究在列強分裂統治的夾縫中頑強地發展著。本文根據Richard Mattessich 教授的《Two Hundred years of Accounting Re-
search 》一書中第16章的內容，結合波蘭的歷史進程將劃分為三個階段來進行評述：第一個階段是1900年～1944年兩次世界大戰前后波蘭的會計發展；第二個階段是1944年～1989年，波蘭社會主義時期的會計發展；第三個階段是1990年以后，波蘭的會計發展。
（二）波蘭會計研究主要成就 包括：
一是1900年～1944年兩次世界大戰期間前后波蘭的會計發展。（1）主要特點：強調會計是一種實用型技能。盡管這一時期兩次世界大戰的戰火都燃燒到波蘭，但是波蘭的紡織業，制造與化工，冶金業，礦業與航天還是有所發展，它們的發展加大了克拉科夫與利沃夫的貿易流從而深化了會計工作的重要性，推動了會計的職業化發展趨勢。這一時期絕大多研究者認為會計是一種實用型技能，很多教育機構紛紛開設會計學科以滿足波蘭經濟發展的需要，這使得會計專業知識與技能開始顯現出其實用性特點。波蘭國內對高資歷會計師的需求也與日俱增，1918年之后越來越多的中級商學院與在華沙（1924），克拉科夫（1925），利沃夫（1922），波茲南（1926）四大高等教育機構紛紛開設了會計這門學科，進行會計實務教育，出版各種會計教材，強調會計的實用技能。（2）代表人物及其研究。波蘭的會計代表人物及其研究分作兩大類，一類是強調會計實用型技能的研究；另一類是在會計實用性大潮中進行的理論研究。強調會計實用型技能的研究主要體現在會計實務手冊和會計實務教材的編寫與出版兩個方面。在這個時期，簿記學與編制審核資產負債表的圖書主要是實用型手冊。（Skrzywan 1967）。同時涌現了很多學者積極投身于編寫主流教材，主要代表人物有Józef Aseńsko， Tomasz Lulek， Witold Skalski， Franciszek Tomanek， Witold Góra， Witold Byszewski，Marcel Scheffs and Stanislaw Skrzywan。在此期間雖然波蘭的會計研究注重實用性，國外先進的會計理論雖然不被接受（Scheffs 1936；Skrzywan 1964：205 ），但有些理論出版物還是引人注目的。波蘭會計理論家們的主要議題集中以下幾個方面：會計基礎理論和會計賬戶理論；會計術語；資產負債表和損益項目的結構；評估問題；資產負債表分析；賬目審計和財務報表；解釋和評價現存會計法規；會計演化的歷史觀點。其中，主要的代表學者有Góra，Lulek，Byszewski，Skalski，Scheffs。Góra在著作中闡述了好的資產負債表對于股東，債務人，債權人進行評估決策的重要性。Góra對比了德英法資產負債表的范本，提出波蘭資產負債表的范本。1922到1927年波蘭的高度通脹使資產負債表上的數據失去了意義，因此價值評估的問題特別重要。Lulek對波蘭通貨膨脹的回應強調了資產負債表再評估的重要性，在《資產負債表的正?；芬晃闹?，他提出了資產負債表的標準。但Lulek（1922，1922 to 1924）對會計理論的主要貢獻是賬戶分類，他曾在《商家賬戶的理論依據》一書中分析并批判Schr與Ciompa的會計經濟理論，并提出復式記賬理論源自于經濟學，認為所有權，資本，利潤等概念是具有經濟特性的而非法律特性。Byszewski的貢獻是推動了波蘭的復式記賬法體系，他對賬戶的擬人化學說和當時流行教授會計準則的方式提出質疑，盡管Lulek 和 Byszewski的觀點并未超越靜態資產負債表理論，但他們引入大量的先進元素：例如會計等式三要素（資產=負債+所有者權益），商業資產的收入效用與經濟主體優先于法律形式。（Kawa 2002：72）。Skalski解釋了資產負債表與實際賬戶（與名義賬戶對比）的主要準則與功能。此外，他探討了總分類賬與其他賬簿的聯系，將其融合于一個記賬體系。Skalski（1934）研究了這樣一些問題，如資產負債表的結構、存貨的原則、固定資產和流動資產的價值、所有者權益、借入資本，留存資本，隱藏的規定和調整資產的價值和資金項目，以及“真正價值”的概念?！罢嬲齼r值”的概念在1934年被用于商法典。Scheffs是一位在銀行界和企業界著名的會計專家，在Scheffs的著作中（1939 b），他堅信會計不僅僅是一種實用的技能，也是經濟科學的一部分。Scheff（1936，1938，1939，1939 b）的研究領域很廣泛，從評估問題、無形資產、生產成本、資本市場和立法審計到會計的歷史都是他感興趣的話題。他對經濟和哲學的興趣，也融合到有關會計問題的研究中。自1939年以來有三個連續的沖擊影響著波蘭會計：德國、蘇聯和西歐。第二次世界大戰期間，在德國占領的地區強制執行德國統一會計制度。在被蘇聯吞并的東部地區，引入蘇聯的統一會計制度。
二是1944年～1989年，波蘭社會主義時期的會計發展。（1）主要特點：計劃經濟下成本會計的長足發展。1944年波蘭政府重建，由Stanislaw Skrzywan 和 Edward Wojciechowski （Jaruga and Szychta 1997）于1946年制定的第一個統一的會計計劃，深受德國模式影響。由于它是前蘇聯的西鄰，歷來被后者視為它面向歐洲的屏障，對蘇聯來說具有不可替代的戰略價值。因此，盡管波蘭政府重建了，但是蘇聯模式強有力地影響著波蘭，在1951年～1953年期間，中央計劃經濟取代混合經濟，并采用蘇聯經濟計劃模式和金融體系，從而引進蘇聯會計計劃和會計科目表，經歷了幾次改革和改進，如在1960年，1976年等都進行相應調整，使之適應計劃經濟和國有企業管理的目標。盡管蘇聯的政治經濟模式深深影響波蘭，但是在文化傳統上，法國對波蘭的影響甚至大于二戰前的俄德奧三個宗主國，二戰前一直有“斯拉夫人的法蘭西”之稱。因此這一時期波蘭的會計發展在一定程度上也借鑒了法國的先進經驗。（2）代表人物及其研究。在波蘭計劃經濟時期，波蘭的成本會計有了長足的發展。這一時期波蘭學者對成本會計的研究主要集中在成本的分類，標準成本，成本模式，成本會計準則等方面的研究。其中jaruga教授對波蘭成本會計的理論研究有較大的影響。波蘭的成本分類主要借鑒了法國的成本分類思想，其成本分類是基于宏觀經濟目的，如盈余賬戶，增值表以及在兩個會計循環中的成本流轉（Jaruga 1972，1988，1993a ，1993b）。在中央計劃經濟下，會計是作為政府引導國有企業計劃的一個管理工具。在此過程中，名義利潤是實際產出和預算數目的對照，這很關鍵（Dixon and Jaruga1994），因此管理決策首要關心的是效率的提高，這種效率是以某個標準成本會計制度監測的，這確保內部責任（也叫責任會計）和適當的單位成本的決策（Jaruga and Ho 2002）。成本會計問題和會計一般理論構成了會計論文的兩大主題，20世紀90年代前許多著作都反映這兩大主題，其中最值得提的是S. Skrzywan，W.Malc，Z.Fedak，B.Siwoń，W.Nowaczek，P.Tendera，H.Sobis，T.Wierzbicki，B.Binkowski，A.Jaruga，J.Skowroński，K.Sawicki，J.Matuszkiewicz，E.Burzym and Z.Messner.這些人的專著和編制的教科書。由于Skowroński融合了完全成本和可變成本決策的特性，其特別之處在于生產要素的成本模式（Jaruga and Skowroński 1986）。雖然學術期刊強調成本會計用于決策以及內部經濟責任（Fedak 1962，1967；jaruga 1966；Messner1967），但是20世紀70年代早期以前它們沒有監管的作用（Jaruga 1989：6-7）。針對會計法規的學術研究（尤其是關于成本會計規則）在20世紀70年代已可見到，部分原因是由于1976年的總會計科目規定，以及相關的會計賬戶（各種分支）的標準規定。部分原因是由于成本會計準則現代化（Decree of 1983- see Ministra finansów1983； Zarzdzenie Nr 83）。另外，許多學術著作（B.Siwoń，W.messner，T . troszczyński， A. Jaruga， J. Skowroński and I. soba
ńska）已經運用在大量的成本會計和管理會計項目（ Jaruga and Skowroński 1994；167）。在計劃經濟時期，波蘭的成本會計發展較快，包括高等教育的規劃，從20世紀90年代以來，管理會計成為一個獨立的學科。在冷戰期間，波蘭學者也表現出對現代會計研究的特別興趣，Wojciechowoski （1962，1964）（1962，1963）介紹了他的規范會計理論之后，Peche（1959，1963）在波蘭會計研究領域提出“演繹趨勢”，而Skraywan（1967）發起了實證研究，這種與西方密切的聯系通過一系列用英文寫的論文（Jaruga 1972，1974，1976；Berry and Jaruga 1985）以及各種關于波蘭會計話題得以證實。
三是1990年以后，波蘭的會計發展。（1）主要特點：會計發展與國際接軌。1989年，東歐巨變，波蘭是前蘇聯、東歐國家“劇變”中的帶頭羊，也是劇變后迄今為止經濟發展狀況最好的一個國家。1989年～1999年十年間波蘭先后換了8屆政府，卻并未影響經濟的快速復蘇與增長。波蘭自1989年底開始實行市場經濟以來， 其會計規范建設發展迅速。1991年以財政部長法令形式通過了新的會計法規。1994年， 在普華永道會計師事務所的幫助下， 政府起草了新的基本法， 基本法在1995年1月成為法律。波蘭議會在2000年對會計法案進行了重大修訂， 修訂部分在2002年或以后執行。修正的會計法案更接近于國際會計準則。（2）代表人物及其研究。在新的時期，Jaruga和Szychta（1996）及其著作一如既往，涉及多個方面，如統一的會計原則和會計發展、審計以及工業會計的會計表及其重組問題。Krzywda等（1998）和Vellam（2004）分別對波蘭審計法定的發展和國際會計準則的實施提出了建議。一系列的相關論文在波蘭的核心會計期刊《會計》上出現。相關著作也相繼出版，如szychta（1989，1996a）關于會計參考文獻以及關于Mattessich（與szychta 合著1996b）的會計理論的書籍。自從新千年伊始，在波蘭的各個城市舉辦了一系列國際會計研究會議。相應的內容相繼以一般會計原則為標題（每年有不同的副標題——也被稱為GATI，GATⅡ和GATⅢ）被出版（英文），（Dobija，2003；Dobija和Martin2004，2005）。他們的一些貢獻（和他們的著作）闡明20世紀波蘭或其他東歐國家的具體會計問題。典型的例子有：Bednarek （2003）將波蘭政府會計和美國政府會計相比較。W·dzki（2004） 研究了關于波蘭企業破產的預測，Wójtowicz（2004，2005）指出用國際會計準則對波蘭會計的影響以及波蘭公司的利潤表的客觀性；Jaruga等（2005）關于在波蘭采用國際會計標準以及Szplit和 Hnidan（2005）對波蘭的稅務會計進行了研究。如2002年波蘭財政部第11號指令，包含了投資基金、養老金、銀行信托人等特殊行業的會計準則， 確認計量披露金融工具的詳細規定及編制合并報表的規定。在會計法案未規定的領域中由會計準則委員會規定如果沒有本國準則， 則采用國際會計準則， 這是一條比較重要的規定。這對波蘭會計信息的質量將產生較大的影響。
（三）波蘭會計研究評析 20世紀以來，波蘭會計研究的發展猶如大海邊懸崖裂縫中的一棵小樹，面對著變幻莫測的洶涌波浪，只要有一絲陽光，就會努力地向上生長著。兩次世界大戰，使波蘭處于連年戰火中，動蕩不安，波蘭會計界的學者和其他科研工作者一樣在國家危難時期用自己的愛國主義精神和科學精神推動著波蘭的科學理論前行，他們并不屈從于外國勢力采用完全的“拿來主義”，而是采用了一種批判的態度對待歐洲會計思想成就，多角度進行研究，提出了適應波蘭經濟發展狀況的本土會計學理論和會計實務處理方法。從而使波蘭的會計研究在世界會計史占有不可磨滅的影像。二戰后，世界范圍內成本會計迅速發展，波蘭的會計發展追趕著世界科技革命的浪潮，與時俱進，融貫東西。盡管波蘭的政治經濟受到蘇聯的控制，在蘇聯模式占統治地位的情況下，仍然積極吸取歐洲發達資本主義國家的先進文化與管理思想，使本國的會計研究東西交融，在成本會計與管理會計的研究上有了較快的發展。20世紀90年代以來，隨著蘇聯的解體，東歐劇變，波蘭的經濟體制向市場經濟轉軌，盡管有近十年的時間波蘭政府如走馬燈似的更迭，但波蘭在動蕩中逐漸融入資本主義發展的浪潮中，并于2004年加入歐盟。在歐盟的大家庭里，波蘭找到了自己的發展方向，波蘭的會計發展也與國際會計的發展接軌。
二、烏克蘭會計研究及其特點
（一）烏克蘭會計研究發展外部環境 烏克蘭的歷史與波蘭的歷史有極大的相似性，長期處于被列強分裂的狀態。烏克蘭地理位置重要，是歐洲聯盟與獨聯體特別是與俄羅斯地緣政治的交叉點。1795年，除加利西亞（1772年～1918年屬于奧地利）以外，烏克蘭其余地區均在沙皇俄國統治之下。1917年底東烏克蘭地區建立蘇維埃政權，成立烏克蘭蘇維埃社會主義共和國。1918年至1920年外國武裝干涉時期，西烏克蘭（東加利西亞和西沃倫）被波蘭占領。1922年蘇聯成立，東烏克蘭加盟，成為蘇聯的創始國之一。根據波蘭和蘇聯簽訂的《里加條約》，西烏克蘭成為波蘭領土，1939年，二戰爆發，波蘭被分割占領，西烏克蘭與烏克蘭蘇維埃社會主義共和國合并。1941年，蘇德戰爭爆發，德國占領了烏克蘭全境。1944年，蘇軍重返烏克蘭，解放了烏克蘭。1991年蘇聯解體后，烏克蘭獨立。與波蘭類似，20世紀以來，烏克蘭的會計研究在列強分裂統治的夾縫中頑強地發展著。在這部分將依據Richard Mattessich教授的《Two Hundred years of Accounting Research 》一書中第16章的內容，按烏克蘭的歷史進程與政治地域范圍將劃分為三個區域來進行評述，分別是西烏克蘭、俄屬東烏克蘭和蘇聯統治時期的烏克蘭、獨立烏克蘭。
（二）烏克蘭會計研究主要成就 包括：
一是西烏克蘭會計的發展（19世紀中期至1939年）。（1）主要特點：深受德國影響，會計實務研究與理論研究齊驅并進。20世紀初期，烏克蘭會計學發展主要受到兩個會計學派的影響——德國學派和俄國學派。從1772年到1918年，當今烏克蘭西部地區（Halychyna）是奧匈帝國的一部分，發展速度高于東部和中部地區。1870年，Halychyna成為自治政府，自治政府大力發展經濟和社會基礎建設，推動了Halychyna地區商業銀行，合作社，公會以及公司記賬的興旺繁榮。在這種情況下，Halychyna的會計學受到德國會計學派（那個時候在歐洲最具盛名的學派之一）的影響。（2）代表人物及其研究。在西烏克蘭時期，烏克蘭的會計研究蓬勃發展，會計的理論研究與實務研究同時并進，研究學者不僅有會計學界的人士，還有經濟學界的人士，運用多學科理論來研究會計問題。其中著名的學者有Ciompa，Krasitiski，Kormosh， Gora 等。這個時期發表的書刊以實務類型和與其相關會計程序以及資產負債表預備工作為主要內容（Krasitiski 1851；Kormosh 1875，1912，Gora 1920）。這些書刊的出版引起了法律規定強制性的會計和報告要求。根據奧匈的法律關于 “商業合作關系與合作利潤”的規定（1873年4月9日），這些企業必須記賬、記錄和保存這些資料至結賬和報告資產負債表后的六個月（Kormsh 1912）。在19世紀中期，會計理論和各種各樣的會計概念開始在烏克蘭出現——尤其是在Halychyna的首都利沃夫。20世紀初期，經濟學家兼利沃夫奧匈銀行的主記長Ciompa（1910），發表關于會計學和計量經濟學的著名研究（雖然這些觀念不被現代世界認可）。他說：我稱這部分economography為計量經濟學；記賬是數學的一個實際應用，反之亦然；計量經濟學僅僅是記賬原理（Ciompa 1910.5. translated）。所以，Ciompa堅持從經濟角度、而非法律角度解讀會計的觀點。他認為實質重于形式，他在下述言辭中表達了支持經濟學方法和反對在資產負債表上采用法律方法的原因。第一，從經濟學觀點考慮，應當考慮商業實體，因為它最主要的目標是生產發展，不應該用法律內容來取代經濟事項（Ciompa 1910：70，translated）。后來，他繼續說道：還不清楚為什么法律觀點會比經濟過程更重要，通過法律來強制記賬的這種傳統上的形式主義在資產負債表上僅僅起表面上的和裝飾性的作用。Ciompa著作的另一個重要方面是通過財產，資金和效率“三棱鏡”來看會計學：記賬的目標是在數學上或程序上計算財產的使用結果以及管理資金的效率（Ciompa 1910：14，translated）。此后，在20世紀初期，Pawel Ciompa支持以管理為導向的會計概念，注重經濟績效評價決策。這種方法被許多當地和同時代的會計學界高度稱贊。后來，在一些書籍里，如Gora（1920），記述的管理方法提高，并且有了極大發展。杰出的經濟學家Teofill Kormosh（？～1927）在20世紀初期發展了烏克蘭版本的德國會計學模式——以資金概念、成本分類和標準為中心。Kormosh是為合作組織編寫第一本關于商業管理和會計的烏克蘭教科書的人。Kormosh是Lvóv和Przemgsl的各個工會和組織的合作者和領導者，在20世紀初期，參加過許多商業和社會活動。他支持降低管理成本，創造條件維護股東利益。在19世紀20年代（烏克蘭西部地區會計強力發展時期），烏克蘭合作社（合作機構）改良運動（the revision Movement of Ukrainian co-operatives （RMUC））起了很重要的作用。它發行周刊，《聯營（合作）企業縱橫》（The Business co-operative Republic）（1921-44），還有每月評論，The co-operative Republic（1928-39），聯合了超過3000家合作社，幫助傳播當地會計思想；還發行烏克蘭的教科書，烏克蘭語書籍和文獻，并且為會計人員組織了專門的培訓（mnykh etal，2000：100）。其中一本關于培訓合作團體的最廣泛使用的教科書是RMUC審查官寫的（I.Sterniuk （1926））為烏克蘭合作團體提供統一的會計學技術，這本書和kormosh（1912）所著的那本書以烏克蘭語被Halyehyna的公司廣泛使用。
二是俄羅斯帝國時期（1900年～1917年）的東烏克蘭會計和蘇聯時期（1917年～1991年）的烏克蘭會計。（1）主要特點：會計理論和實務顯著變化，會計組織的創立和會計雜志的創建，形成烏克蘭會計學派。在17 世紀和18世紀，大部分烏克蘭（除了halychyna）屬于俄帝國。在1775年，凱瑟琳二世女王結束了烏克蘭獨立國最后的島嶼zaporizhska sich的自治。在19世紀和20 世紀初期烏克蘭的大部分領土是俄帝國的一部分，沒有獨立的政府。在19世紀的最后幾十年里，俄帝國的經濟和工業迅速發展，烏克蘭地區成為俄國最有實力的工業地區之一。以制糖，煤炭，冶金工業為開端，還有鐵路建設迅速發展，所有這些變化提高了會計職業和會計人員的地位。在19世紀晚期和20世紀初期，在烏克蘭出現了第一個專業的會計協會。1894年，在Kherson建立了第一個省級會計協會，1970年在Kiev出現了會計師和簿記員聯盟（Sokolov 1991：364）。在這段時期，幾乎所有的關于會計學的雜志和書籍都在莫斯科和圣彼得堡發行，只有少量的書籍出現在烏克蘭的屬于俄羅斯的地區（Grass 1899）。1912年～1914年烏克蘭僅有的一本名為《簿記與商業》的雜志在Kharkov出版——這是一本高品質的專業雜志（Butynets 2001a：191） 。后來，在蘇聯統治的第一年這種俄語版的會計雜志（ 如《會計與控制》， Kiev： 1927-28）和《 會計員》， Kharkov：1927-28）都在烏克蘭發行了。由于斯大林時期開始的對會計師的漸進式鎮壓導致這些雜志的壽命短暫。（Butynets 2001a：195）?？傊谒勾罅謺r期會計學的發展特點是會計理論和實務的顯著變化，那是大革命時期俄國的會計學派取得逆轉性成果所引起的。這改變的力量來自于中央集權政府的強硬與社會主義意識形態主導的經濟方面的變化。在20世紀50年代 蘇維埃—烏克蘭會計學派（重要性僅次于莫斯科學派和列林格勒學派，在前蘇聯位于第三）逐漸成形。（2）代表人物及其研究。烏克蘭學派的創建人是 P.P. Nimchynov 教授（1906-1983），他被認為是一個用新的、先進的方法研究農業會計學和農業企業的創始人（cf. Nimchynov 1976）。還有Igor V. Malyshev （1908-1979） and Mykola G. Chumachenko （1925-）。Nimchynov（1976）是嘗試創建既合乎實際又標準統一的賬戶分類體系的第一人，他也寫了一些關于會計理論的書籍（e.g. Nimchynov 1977） ，總共出版了9本著作200多篇文章。這個學派的其他相關作家有M.T. Bilukha，A.M. Kuzminsky， O.S. Borodkin，F.F. Butynets，Y.Y. Lytvyn and M.V. Kuzhelny。另外一個著名的烏克蘭會計師是Malyshev教授。1961年他是烏克蘭農業學院會計系的領頭人，既是一個著名的理論家又是一個實務者，主要論文都致力于會計學理論（Malyshev 1971， 1981）。除此之外，Chumachenko教授是烏克蘭國家科學院的成員之一，發表了幾百份的論文、教材、專著和文章。主要著作主要是與工業會計、成本計算程序和“規范”會計學（Chumachenko 1965， 1966）有關。1980年到1990年這段時期，Chumachenko屢次到國外 （例如，在伊利諾利州大學） 工作，參與組織合作研究項目，與美國，加拿大，中國和德國的科學機構合作。他是第一個參與研究的蘇聯科學家，將會計學研究完全應用于美國工業。Chumachenko（1971）開始在蘇聯推廣西方會計思想。Valuev （1984）， Kuzminsky and Sopko （1984）， Kuzminsky （1990）， Pushkar （1991）為蘇聯會計學理論做出了許多其他重大貢獻。在20世紀的后三十年，像Murashko （1974，1979）； Kuzhelny （1985）這樣的烏克蘭會計學者在會計實務上做出修改和控制，Chumachenko （1960，1968）和Shkaraban （1988） 研究了實際運用分析。這些學者的研究對現代烏克蘭的會計學產生了很大影響。
三是獨立烏克蘭的現代會計學與審計學的形成（1991年至21世紀初）。（1）主要特點：會計學科各分支的深入研究，與國際接軌。獨立烏克蘭時期的會計研究百花齊放，會計學科各個分支學科均有所突破，總體上緊跟國際會計研究的步伐。（2）研究成果。包括：其一，會計學的理論與實踐的發展。1991年蘇聯解體之后，烏克蘭宣告獨立。那時，烏克蘭的的會計學開始逐步平緩地向國際會計準則過度。烏克蘭會計學模式將其本國死板的會計學規章與從西方實踐引進的原理漸漸趨同初現端倪。1999年，隨著《關于烏克蘭的會計與財務報告》的法律頒布，以及新的會計科目表和國家會計準則的施行，2000年1月1日起， 所有按照烏克蘭法律建立的法人企業以及經濟業務外方代表必須遵照《烏克蘭會計報告法》進行會計處理和提交財務會計報告，烏克蘭會計學自由化進程得以提速。近十幾年內，已經出版了若干有關會計學理論的新教科書，如 （Sopko 1998； Butynets 2000； Kuzhelny and Linnyk 2001）。例如Goritskaya （1999）， Golov and Kostiuchenko（2001）and Voinarenko （2002）這些烏克蘭的會計學者們已經撰寫了很多論文旨在解決與國際財務報告準則（IFRS）趨同中產生的各種問題。此外，烏克蘭新的財務會計體系受到更多的關注，同時，各種會計學分支：工業會計，商業會計，農業會計，商業銀行以及公共部門會計等也受到關注。1992年，由 Kuzminsky發起，創辦了第一份烏克蘭現代會計學期刊——《會計學與審計》。隨后，如《會計世界》， 《會計萬花筒》， 《資產負債表》等和其它專業性的雜志也出版了。會計學和審計學的開業者們已開始有意識地組織并形成相關的專業協會，如烏克蘭審計師工會（Ukrainian Auditors Union）；烏克蘭職業會計師與審計師聯合會（the Federation of Professional Accountants and Auditors of the Ukraine）；烏克蘭注冊會計師與審計師協會（the Ukrainian Association of Certified Accountants and Auditors）；烏克蘭農工聯合企業審計師、會計與財務師聯合會（the Federation of Auditors， Accounting and Financiers of the Agro-Industrial Complex of the Ukraine）；烏克蘭財務分析師公會（the Ukrainian Society of Financial Analysts）。這些組織對烏克蘭國家會計學的職業、教育、研究和立法的發展起到了至關重要的作用。其二，管理會計和成本會計的發展。在蘇聯統治期間，烏克蘭人并不了解管理會計學。在蘇聯的會計體系中，只使用了些許成本會計學的概念。但是這些概念都只為了服務命令行政性的政府管理模式。只有在蘇聯解體后，即在1990年的初始，烏克蘭的會計師才有機會親自去了解并實踐西方的管理會計學。之后，管理會計學成為了烏克蘭會計學研究的主要項目并由此發展至如今的規模。關于管理會計的精髓，概念及商業中的地位的談論已在烏克蘭成為熱點，很多當地經濟學家（例如1997年的Borodkin，2003年的Lastovetsky）都甚至否認了它存在的理由，申稱其過于呆板，沒有實踐價值。另外一些親西方的會計人員則反對上述主張，并極力維護管理會計的發展及引入烏克蘭企業的重要性。（Golov和Efimenko1996；Pshkar，1995，1999；Chumachenko，1997，2000，2003； Napadovska，2000）。大部分的烏克蘭會計學者和專業人士都對英美管理會計學派有很高的評價，然而，德國的“控制”理念也對烏克蘭會計有很大影響，例如Pushkar（1999）認為烏克蘭的會計應該是側重于三方面：財務會計，管理會計和內部控制，Pushkar利用了控制一詞表示了戰略決策控制的意思。英國作者稱它為“戰略決策會計”。在最近幾年，很多學者和專業人士除了對傳統管理會計的概念感興趣，還對戰略管理會計，戰略成本管理和平衡積分卡感興趣，這些流行工具已被烏克蘭欣然接受，特別是翻譯高品質的教科書隨處可見，如Ryan（1995）；Ward（1992）； Shank和Govindarajan（1993）；Kaplan和Norton（1996，2001）。這些觀點反映在烏克蘭作者的論文和著作中，例如Golov（2003）編寫的戰略管理會計， Petrenko（2003）的戰略控制會計和Redchenko（2003a，2003b）的績效測度和平衡計分卡。最近幾年由Dobija和Napadovska（2007）編著出版的選集（傾向于“教材”），收錄了美國，加拿大，波蘭，德國，及烏克蘭一些文獻。其三，審計的發展。1993年后，“審計變革”的相關法律條文被通過后，審計在烏克蘭獲得了官方的地位，在那時，烏克蘭第一部審計教材的編訂是由Robertson（1990），Aren和Loebbecke（1991）完成的。自1993年以后，烏克蘭審計方法的主要特點是以西方審計理論為基礎的并以前蘇聯的修訂版的實踐為參考的，這一狀況延續至最近幾年，直到在烏克蘭審計署決定接受國際審計準則作為烏克蘭審計準則以后才有所改變。在20世紀90年代后半期，烏克蘭學術界出現很多關于審計理論的教科書和專著（Zubilevych和Golov，1996；Rudnytsky，1998；Dorosh，2001；Redchenko，2001）并且有關審計人員與會計學員的應用準則陸續發表（Bilukhaz，1994，1998，2000；Red’ko，1995；Kuzminsky，1996；Davydov，2001 ；Goncharuk和Rudnytsky，2002；Gutsailiuk，2002等）。然而，烏克蘭的審計實務與西方相比仍然有很大差距。
（三）烏克蘭會計研究評析 西烏克蘭的經濟發展促進了會計的發展，會計理論、會計實務、會計法制、會計教育出現了空前的繁榮。各種組織的創立與發展，會計出版物的大量涌現對于當時的會計思想、會計知識的傳播起到了推波助瀾的作用。另一方面，也顯示了烏克蘭會計的發展對其經濟的促進作用，正如Krasitski曾指出：每一個企業，無論是工業企業還是農業企業，應當通過記賬來記錄其商業活動，這樣商人可以在任何時候在數值計算方面清楚了解商業活動的結果，并做出必要的（決策）調整。這一點特別適用于發生在Halythyna快速變化的農業活動中。而俄蘇統治下的烏克蘭會計可謂是在一半是火焰一半是海水的環境下發展的，一方面經濟的迅速發展，提高了會計職業與會計人員的地位，促進了會計的發展，這時烏克蘭會計的研究在強大的俄蘇國家中占有一席之地，自成一派；另一方面，強權的政治和扭曲的社會意識形態，對會計人員的漸進式的鎮壓，阻礙了會計研究的發展。在獨立烏克蘭時期，烏克蘭的會計發展取得了跨越式的進步，百家爭鳴，會計界人士，經濟界人士，企業界人士紛紛加入到會計理論與實務研究的討論中，使烏克蘭的會計發展更傾向于西方會計理論與實務，但是要追趕西方的會計研究非一朝一夕之功，烏克蘭的會計學者仍然在全球化的浪潮中探索，烏克蘭的會計研究還有很長一段路要走。
三、波蘭與烏克蘭會計研究啟示
縱觀波蘭與烏克蘭會計的發展史，時轉事移，有些研究現在看來存在爭議，但是仍然很有借鑒意義：
（一）會計理論研究要有社會價值 為波蘭與烏克蘭的會計發展做出杰出貢獻的會計界著名人物奧匈銀行的主計長Pawel Ciompa，多角度研究會計理論問題，并將其運用于實踐，解決企業及社會經濟生活中的實際問題。他對當今的會計研究者進行研究也具有榜樣作用，給人們深刻的啟示是會計理論研究的社會價值問題?，F代會計作為一個交叉學科，其發展有其自身規律同時吸取了其他學科的養分，從而使其理論與實務能夠在近現代取得突飛猛進的進步。對于會計理論研究者來說，廣泛涉獵多學科的知識，拓展研究視野，在大量多學科文獻閱讀的基礎上，厚積薄發，才能做出有一定深度與廣度的研究成果，取得學科領域內的創新?！疤鰰嬁磿嫛?，正如郭道揚教授曾經指出：研究會計問題，不僅僅是研究會計理論、會計方法、會計技術，還要研究企業、研究市場、研究國家政策、研究社會環境以及國際環境，這樣會計理論研究才能更好地發揮其管理經濟與社會的職能；從戰略決策方面來考察會計研究，使之上升到政策高度，為社會經濟的發展做出貢獻。
（二）會計實務研究與會計理論研究相互促進 20世紀早期波蘭與烏克蘭將會計視為一門實用型技能，各級教育機構進行會計實務教育，出版各種會計教材，強調會計的實用技能。會計研究者進行會計實務研究主要注重于描述已觀察到的實務，并為這些實務的分類提供教學式的規則。雖然有時也能洞察到特定實務之所以存在的原因，但早期的會計理論工作者并未試圖建立一套能夠在總體上解釋會計實務的原因。20世紀30、40年代會計理論工作者才開始關注如何對公司報告進行限定的問題，開始重視對會計政策提出建議。直到2000年的《烏克蘭會計報告法》對從原始憑證到財務會計報告等一系列會計行為，作出了非常具體的規定。其包含的會計制度制定主體的多元化，實施的預審制度，框架的法律化、內容的多元化，對世界會計實務研究不無裨益。
（三）會計教育研究面向大眾 從波蘭與烏克蘭的會計教育研究來看，兩國十分重視會計教育與社會的融合，注重與企業的結合，培養應用型會計人才，為經濟發展提供適用的會計人才。這對我國當前會計教育有很好的借鑒作用。針對各種層次會計人員的培養與職業培訓，各學校如何根據本校的辦學定位，將學生培養目標結合社會需要來構建會計專業體系，進行課程設置，加強會計教育的實用性、技能性、職業性是當前會計教育急需研究解決的問題。
［本文系郭道揚教授主持的2011年度國家社科基金重大項目《中國會計通史系列問題研究》（項目編號：11&ZD145）階段性研究成果］
參考文獻：
［1］郭道揚：《21世紀的戰爭與和平——會計控制、會計教育縱橫論》，《會計論壇》2003年第1期。
［2］郭道揚：《21世紀的戰爭與和平——會計控制、會計教育縱橫論（續一）》，《會計論壇》2003年第2期。
［3］郭道揚：《21世紀的戰爭與和平——會計控制、會計教育縱橫論（續二）》，《會計論壇》2004年第1期。
